| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 7ème chambre, 16 mai 2013, 11VE03396

Vu, enregistrée le 23 septembre 2011, la requête présentée pour Mme A...B..., demeurant..., par Me Madrid, avocat ; Mme B... demande à la Cour :

1° d'annuler le jugement n° 1007708 du 15 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2006, ainsi que des pénalités afférentes ;

2° de prononcer ladite décharge ;

3° de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient que :

- la proposition de rectification du 23 avril 2009 n'est pas suffisamment motivée ;

- en effet, elle est dépourvue de base légale et c'est à tort que l'administration lui a opposé l'objet statutaire de la SCI du Palais dont elle est associée ;

- dans ces circonstances, l'administration n'apporte pas la preuve de l'activité réelle de la société ;

- l'administration n'a pu légalement remettre en cause la qualification de revenus fonciers perçus par la SCI en se fondant sur une instruction 5 D-2-07 du 23 mars 2007 qui ajoute à la loi et qui a été publiée postérieurement aux faits en cause ;

- que les instructions 5 D-4-99 du 20 août 1999 n° 29 et 5 D-3-05 du 21 février 2005 n°41 admettent qu'une sous-location par un emphytéote relève des revenus fonciers ;

- en vertu du principe d'égalité elle doit bénéficier du même régime que celui applicable dans le cadre des régimes fiscaux Besson, Robien et Scellier, qui admettent que les revenus dont bénéficie le preneur d'un bail emphytéotique qui donne le bien en location ressortent de la cédule foncière ;

- les travaux de reconstruction réalisés sur le sol d'autrui rendent la SCI du Palais propriétaire de l'immeuble ainsi reconstruit pendant la durée du bail ;

- le preneur d'un bail emphytéotique ne peut être assimilé à un simple locataire et la location qu'il consent ne peut être assimilée à une sous-location relevant des bénéfices non commerciaux ;

- les revenus de la SCI du Palais, preneur du bail emphytéotique, relevant, en conséquence, de la catégorie des revenus fonciers, c'est à tort que l'administration a remis en cause les déficits fonciers imputés sur son revenu global en 2006 ;

.....................................................................................................................

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code rural et de la pêche maritime ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 avril 2013 :

- le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller,

- et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ;

1. Considérant qu'à la suite d'un contrôle sur pièces de ses déclarations d'impôt sur le revenu de l'année 2006, l'administration a remis en cause la déduction d'un déficit foncier déclaré par Mme B...à concurrence de ses parts sociales dans la SCI du Palais ; que Mme B...relève appel du jugement du Tribunal administratif de Montreuil en date du 15 juillet 2011 qui a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie, au titre de l'année 2006, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et des pénalités correspondantes ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ;

3. Considérant que la proposition de rectification adressée le 23 avril 2009 à Mme B... mentionne l'année concernée, la nature et le montant des rehaussements envisagés et expose les motifs des rectifications apportées à la déclaration de ses revenus au titre de l'année 2006 en précisant, notamment, que lorsque l'emphytéote donne lui-même en location le bien dont il est preneur, les biens sont alors imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, que c'est donc à tort que la SCI du Palais a déclaré ses revenus dans la catégorie des revenus fonciers et qu'en conséquence, les dépenses engagées en vue de la réhabilitation du Palais des Evêques n'étaient pas déductibles des revenus fonciers de la contribuable ; qu'alors que l'administration n'était pas tenue de mentionner les textes applicables, cette proposition de rectification, qui a mis Mme B...à même de présenter ses observations, satisfait, dans ces conditions, aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

4. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : 1° Les revenus des propriétés bâties, telles que maisons et usines (...). " ; qu'aux termes de l'article 92 du même code : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que les loyers tirés de la sous-location d'un immeuble sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;

5. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 451-1 du code rural : " Le bail emphytéotique de biens immeubles confère au preneur un droit réel susceptible d'hypothèque ; ce droit peut être cédé et saisi dans les formes prescrites pour la saisie immobilière. Ce bail doit être consenti pour plus de dix-huit années et ne peut dépasser quatre-vingt-dix-neuf ans ; il ne peut se prolonger par tacite reconduction " ; qu'aux termes de l'article L. 451-10 dudit code : " L'emphytéote profite du droit d'accession pendant la durée de l'emphytéose " ;

6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI du Palais, associée avec la société Espaci dans une société en participation dénommée " Princes du Palais ", a entrepris, afin de créer des logements destinés à la location, des travaux de rénovation sur le Palais des Evêques, situé à Saint-Lizier, que le département de l'Ariège propriétaire a, par un bail emphytéotique, mis à la disposition de la société Espaci ; que MmeB..., associée de la SCI du Palais a déduit, à concurrence de ses huit parts sociales, un déficit foncier résultant de ces travaux de rénovation ;

7. Considérant que le bail emphytéotique, bien qu'il ait conféré à son détenteur un droit réel immobilier sur le fond loué, n'a cependant pas eu pour effet de transmettre à la SCI du Palais la propriété, durant le bail, du bâtiment qu'elle devait réhabiliter, quelque fût l'ampleur des travaux qu'elle a réalisés sur ce bâtiment ; que, par suite, et alors que la SCI n'a procédé à l'édification d'aucune nouvelle construction, c'est à bon droit que l'administration, qui n'a pas fondé les rectifications en litige sur sa propre doctrine, a considéré que les dépenses en litige, d'un montant de 69 771 euros, ne constituaient pas une charge déductible des revenus fonciers de l'année 2006 de MmeB..., dès lors que ni cette dernière, ni la SCI du Palais n'étant propriétaires du bâtiment objet des travaux, les revenus tirés par la société de la sous-location de ce bâtiment n'étaient pas imposables dans la catégorie des revenus fonciers ;

En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaitre par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;

9. Considérant que l'instruction administrative 5 D-4-99 du 20 août 1999 est relative à l'article 96 de la loi de finances pour 1999 qui met en place deux dispositifs permanents d'incitation fiscale en faveur des propriétaires bailleurs pour les locations de caractère intermédiaire et que l'instruction administrative 5-D-3-05 publiée le 21 février 2005 concerne l'article 91 de la loi n° 2003-590 du 2 juillet 2003 relative à l'urbanisme et l'habitat qui apporte des aménagements à la déduction au titre de l'amortissement " Besson-neuf " prévue au g du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts et met en place une nouvelle déduction au titre de l'amortissement " Robien " en faveur des logements neufs ; que Mme B...n'est pas fondée à se prévaloir de ces instructions dans les prévisions desquelles elle n'entre pas ni, par voie de conséquence, du principe d'égalité de traitement des contribuables ;

10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme B...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; que les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ;

DECIDE

Article 1er : La requête de Mme B...est rejetée.

''

''

''

''

N° 11VE03396 2