Vu la requête, enregistrée le 19 mars 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, présentée pour la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT, représentée par son liquidateur Me Bertrand Jeanne, dont le siège social est 2 ter rue Lorraine à Bobigny (93000), par Me Tournoud ; la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n°s 0808695-0902117-0903920 en date du 28 janvier 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes tendant à obtenir la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2007, la décharge des pénalités infligées sur le fondement des dispositions des articles 1740 ter et 1737 du code général des impôts au titre de la même période, et le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée dégagé à l'issue du premier trimestre de l'année 2007 pour la somme de 25 000 euros ou, à titre subsidiaire, de 19 261 euros ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
4°) de condamner l'Etat aux entiers dépens, sur le fondement des dispositions de l'article R. 761-1 du code de justice administrative ;
Elle soutient que l'administration, en bloquant l'accès à sa trésorerie et à ses moyens de paiement, l'a privée, en cours de contrôle, de la possibilité de recourir à l'avocat qu'elle avait choisi ; que, ce faisant, elle a porté atteinte au principe d'égalité des armes et aux droits de la défense, a commis un détournement de procédure et, en ce qui concerne les pénalités, a également porté atteinte aux stipulations du 3 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que les premiers juges ont méconnu la charge de la preuve en refusant d'admettre des factures émises par des sociétés régulièrement inscrites au registre du commerce et présentant une apparence de régularité ; que les prestations effectuées au profit de la société ST Micro Electronics, situées hors du champ d'application territorial de la taxe, ne peuvent dès lors être assujetties à la taxe ;
Vu l'ordonnance en date du 26 mars 2010, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Paris a transmis la requête à la Cour de céans, qui l'a enregistrée le 14 avril 2010 sous le n° 10VE01145 ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu la loi n° 91-650 du 9 juillet 1991 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 décembre 2012 :
- le rapport de Mlle Rudeaux, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Soyez, rapporteur public ;
1. Considérant que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT, qui exerce une activité de gardiennage, sécurité et garde rapprochée, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2004 au 31 mars 2007 ; que la requérante relève appel du jugement n°s 0808695-0902117-0903920 en date du 28 janvier 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes tendant à obtenir la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 mars 2007, la décharge des pénalités infligées sur le fondement des dispositions des articles 1740 ter et 1737 du code général des impôts au titre de la même période, et le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée dégagé à l'issue du premier trimestre de l'année 2007 pour la somme de 25 000 euros ou, à titre subsidiaire, de 19 261 euros ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " et qu'aux termes de l'article 67 de la loi susvisée du 9 juillet 1991, alors en vigueur : " Toute personne dont la créance paraît fondée en son principe peut solliciter du juge l'autorisation de pratiquer une mesure conservatoire sur les biens de son débiteur, sans commandement préalable, si elle justifie de circonstances susceptibles d'en menacer le recouvrement. " ;
3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a diligenté du 6 juin 2007 au 25 septembre 2007 une vérification de comptabilité de la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT ; qu'elle lui a adressé une proposition de rectification le 3 octobre 2007, contestée le 31 octobre 2007, et a maintenu une partie des rappels par lettre du 9 novembre 2007 ; que la requérante a sollicité la saisine de la commission départementale des impôts le 6 décembre 2007 ; que l'administration a estimé le 18 décembre 2007 cette commission incompétente pour connaître du litige ; que la société a ensuite demandé le 18 décembre 2007 une rencontre avec l'inspecteur principal, puis présenté un recours hiérarchique ; que, sollicité par l'administration, le juge de l'exécution, par ordonnance du 27 février 2008, a autorisé le recours à une saisie exécution des biens de la requérante avant la mise en recouvrement des impositions supplémentaires ; que l'administration a alors pris des mesures conservatoires à l'encontre de quatre clients de la requérante et a bloqué ses comptes de dépôt à la banque CIC pendant quinze jours ; que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT soutient qu'en procédant ainsi, l'administration l'aurait empêchée de se faire assister par un avocat pour la suite des opérations de contrôle, notamment lors de la commission départementale des impôts et du recours hiérarchique, dès lors que la saisie, en permettant d'appréhender l'ensemble de ses liquidités, l'aurait privée de la possibilité de verser la provision d'honoraires à laquelle son avocat subordonnait son intervention ; qu'elle affirme que l'administration aurait ainsi violé les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, le principe général des droits à la défense et l'égalité des armes, et commis un détournement de procédure ;
4. Considérant toutefois que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT a été assistée au cours de la vérification de son expert-comptable, présent notamment lors des première et dernière interventions, et a donc pu être assistée d'un conseil au cours de la vérification au sens des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait saisi le juge de l'exécution dans l'intention de priver la requérante des moyens financiers nécessaires à l'exercice des droits de la défense; qu'il suit de là qu'en ayant recours à ces saisies, lesquelles ont été autorisées par le juge judiciaire et n'ont pas été contestées devant lui, l'administration n'a commis aucun détournement de procédure, ni porté atteinte au principal général des droits à la défense ou au principe d'égalité des armes ;
5. Considérant, en second lieu, que si la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT soutient que l'administration, pour asseoir les rappels afférents aux factures de complaisance émises par la société Harding France Sécurité, a exercé son droit de communication auprès des URSSAF sans l'en informer, il résulte de l'instruction que l'administration a expressément fait référence, dans la notification de redressements, à cette procédure, et a joint les renseignements obtenus auprès des URSSAF dans les annexes ; que, par suite, le moyen de la requérante manque en fait et ne peut qu'être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
6. Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code alors en vigueur, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que, dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que l'émetteur d'une facture n'est pas le véritable fournisseur du contribuable, il appartient alors à ce dernier d'apporter toutes justifications utiles pour démontrer le contraire ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la requérante affirme avoir eu recours aux sociétés Harding France Sécurité et Bro Sécurité Gardiennage pour leur confier des prestations de sous-traitance en matière de gardiennage, et a déduit la taxe facturée par ces dernières au cours de la période vérifiée ; que, pour refuser la déduction de la taxe correspondante, l'administration a fait valoir qu'il s'agissait de factures de complaisance ; qu'elle a en effet relevé que, d'une part, la société OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT n'avait présenté aucun justificatif relatif au planning des sites surveillés, aux sites gardiennés, au nombre d'heures facturées et au nombre de personnes censées avoir été mises à sa disposition par les sociétés Harding France Sécurité et Bro Sécurité Gardiennage pour effectuer les prestations de gardiennage ; qu'il résulte, d'autre part, des copies de chèques obtenues par le biais du droit de communication exercé auprès des banques que les chèques établis par la requérante n'ont pas été émis au nom des deux sociétés mais libellés à l'ordre de personnes tierces qui les ont encaissés ; qu'en ce qui concerne la société Harding France Sécurité, la requérante n'a accompli aucune diligence pour s'assurer notamment de ce que cette société disposait du personnel humain nécessaire pour accomplir les prestations facturées, alors que cette entreprise n'était plus en activité depuis le 25 juillet 2003, qu'un jugement de liquidation judiciaire avait été prononcé à son encontre le 7 octobre 2004 et qu'au titre des années 2004, 2005 et 2006, elle n'avait déposé aucune déclaration annuelle de salaires ; que le droit de communication exercé auprès des URSSAF a révélé en outre que cette société avait été radiée des fichiers en mars 2003 ; qu'enfin, au cours du débat oral et contradictoire, le gérant de la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT a indiqué qu'aucun des chèques émis pour régler les prestations en litige n'avait été libellé au nom de la société correspondante, mais à l'ordre de particuliers ; que, compte tenu des indices ainsi apportés par l'administration, il appartient à la société requérante de justifier que les factures établies à son nom par les deux sous-traitants susmentionnés correspondaient à des prestations réellement exécutées par ces derniers ; que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT, qui ne verse au dossier aucun des justificatifs dont l'absence est relevée par l'administration, n'apporte pas cette justification en se bornant à soutenir, d'ailleurs à tort, que les premiers juges auraient méconnu la charge de la preuve, et à relever que l'administration avait admis la déductibilité à l'impôt sur les sociétés des charges correspondantes ; qu'il résulte en outre de ce qui précède que la requérante ne peut avoir ignoré que les prestations litigieuses n'étaient pas fournies par les émetteurs des factures ; qu'il suit de là qu'elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal a considéré que l'administration a à bon droit remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures de complaisance émises par les sociétés Harding France Sécurité et Bro Sécurité Gardiennage ;
8. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 259 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle. " et qu'aux termes de l'article 259 B du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France lorsqu'elles sont effectuées par un prestataire établi hors de France et lorsque le preneur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée qui a en France le siège de son activité ou un établissement stable pour lequel le service est rendu ou, à défaut, qui y a son domicile ou sa résidence habituelle : / (...) / 7º Mise à disposition de personnel / (...) / Le lieu de ces prestations est réputé ne pas se situer en France même si le prestataire est établi en France lorsque le preneur est établi hors de la Communauté européenne ou qu'il est assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre de la Communauté. " ;
9. Considérant que la requérante a effectué à partir du 1er janvier 2005 des prestations qualifiées de " protection rapprochée " des dirigeants d'une société ST Micro Electronics, dont le siège social est à Genève, et n'a pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée les sommes perçues à ce titre ; que l'administration a considéré que ces prestations rémunéraient une prestation de services imposable en France sur le fondement des dispositions de l'article 259 du code général des impôts ; que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT soutient que les prestations rendues constituent des prestations immatérielles consistant en la mise à disposition de personnel et échappent ainsi à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions précitées de l'article 259 B du même code, le preneur étant établi hors de la Communauté européenne ; que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention des parties à produire les éléments qu'elles sont seules en mesure d'apporter, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ;
10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT a pour activité le gardiennage, la sécurité et la garde rapprochée ; que si elle allègue que, pour effectuer la mission de protection rapprochée pour son client établi en Suisse, elle a mis à disposition son personnel, elle ne produit devant le juge aucune facture, aucun contrat ou autre élément permettant de constater que la prestation rendue était une prestation de mise à disposition de son personnel ; que, dès lors, à supposer sa demande recevable sur ce point, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a assujetti les sommes perçues au titre de ces prestations à la taxe sur la valeur ajoutée ;
Sur les pénalités :
11. Considérant qu'aux termes de l'article 1740 ter du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 31 décembre 2005 : " Lorsqu'il est établi qu'une personne, à l'occasion de l'exercice de ses activités professionnelles a travesti ou dissimulé l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, ou sciemment accepté l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom, elle est redevable d'une amende fiscale égale à 50 % des sommes versées ou reçues au titre de ces opérations. Il en est de même lorsque l'infraction porte sur les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles. / Lorsqu'il est établi qu'une personne a délivré une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle, elle est redevable d'une amende fiscale égale à 50 % du montant de la facture. " et qu'aux termes de l'article 1737 du code général des impôts, applicables du 1er janvier 2006 au 31 mars 2007 : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle. " ;
12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux factures de complaisance de l'amende prévue par les dispositions précitées ;
13. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 3. de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Tout accusé a droit notamment à : / (...) / c) se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent " ; qu'un contribuable peut invoquer la méconnaissance de ces stipulations pour contester la procédure d'établissement d'une pénalité fiscale lorsque la mise en oeuvre de cette procédure risque d'emporter des conséquences de nature à porter atteinte de manière irréversible au caractère équitable d'une procédure engagée devant le juge de l'impôt ;
14. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit précédemment que l'administration n'a pas privé la requérante de sa faculté de se faire assister d'un conseil au cours de la vérification sur place et n'a commis aucun détournement de procédure en faisant procéder à des saisies conservatoires avant la mise en recouvrement des impositions ; qu'au demeurant, la requérante n'apporte aucun élément au soutien de ses allégations selon lesquelles à l'issue de ces saisies, elle se serait trouvée privée de toute trésorerie ; que, par suite, il ne résulte pas de l'instruction que la procédure d'établissement des pénalités aurait risqué d'emporter des conséquences de nature à porter atteinte de manière irréversible au caractère équitable d'une procédure engagée devant le juge de l'impôt ; que le moyen tiré de la violation des stipulations du c) du 3. de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales doit être rejeté ;
15. Considérant, en second lieu, que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT conteste les pénalités par voie de conséquence ; qu'il résulte de ce qui vient d'être dit en ce qui concerne l'existence de factures de complaisance que sa contestation relative aux pénalités ne peut qu'être écartée ;
16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative :
17. Considérant que les dispositions des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SARL OMEGA INTERNATIONAL CONSULTANT est rejetée.
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