Vu le recours, enregistré le 27 mars 2008 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE, qui demande à la Cour :
1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement nos 0303485-0303486 en date du 22 novembre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a accordé à la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel une réduction des cotisations de taxe professionnelle auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2001 et 2002 à raison de l'hôtel Campanile qu'elle exploite, route d'Orgeval à Villennes-sur-Seine (Yvelines) ;
2°) de rétablir la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel au rôle de la taxe professionnelle de la commune de Villennes-sur-Seine au titre des années 2001 et 2002, à concurrence des dégrèvements prononcés en première instance ;
Il soutient que c'est en violation du b du 2 de l'article 1498 du code général des impôts que les premiers juges ont retenu comme terme de comparaison le local-type n° 120 du procès-verbal de la commune de Saint-Germain-en-Laye dès lors que les deux communes de Villennes-sur-Seine et Saint-Germain-en-Laye ne sont pas comparables au plan économique ; que le tribunal a également violé l'article 324 Z de l'annexe III au code général des impôts dès lors que les caractéristiques des deux hôtels ne sont pas comparables de par la conception des immeubles et leur taille ; que les dispositions de l'article 324 AA de l'annexe III à ce code ne sont pas applicables en l'espèce, l'ajustement prévu par ces dispositions ne pouvant concerner que des immeubles ayant la même affectation ; que les termes de comparaison proposés en première instance par la société ne sont pas pertinents ; qu'aucun local-type n'a pu être trouvé dans le département des Yvelines ; que les locaux types n° 4 du procès-verbal de la commune d'Evry, n° 43 du procès-verbal de la commune de Villejuif et n° 56 du procès-verbal de la commune de Créteil ne sauraient être retenus en raison des différences de potentiel économique et de localisation entre la commune de Villennes-sur-Seine et ces communes ; que, dans ces conditions, il y a lieu de recourir à la méthode d'appréciation directe prévue au 3° de l'article 1498 du code général des impôts, en appliquant une dépréciation immédiate de 20 % mais aucune pour l'entretien ou la localisation, s'agissant d'un immeuble construit en 1994 et bien desservi par autoroute ; que le taux d'intérêt de 8 % retenu est celui qui est le plus pertinent car habituellement appliqué dans les Yvelines, celui de 4 % de la commune de Versailles n'étant pas représentatif ; qu'il en résulte une valeur locative en 1970 de 37 029 euros, soit un tarif de 19,87 euros par mètre carré, supérieur à celui sur la base duquel l'immeuble a été évalué ; qu'ainsi, la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel ne peut prétendre à aucune réduction d'impôt ; qu'il a été tenu compte de la valeur du terrain dans l'acte d'acquisition et pour les constructions de la valeur des immobilisations déclarées en 1996 ; que la valeur locative en valeur 1970 en découlant, soit 31 569 euros, conduit au rétablissement des impositions dont le tribunal a accordé la décharge ;
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Constitution du 4 octobre 1958 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 novembre 2011 :
- le rapport de M. Bresse, président assesseur,
- et les conclusions de Mme Dioux-Moebs, rapporteur public ;
Sur la détermination de la valeur locative pour voie de comparaison :
Considérant que l'article 1467 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur dispose que : La taxe professionnelle a pour base : 1° Dans le cas des contribuables autres que les titulaires de bénéfices non commerciaux, les agents d'affaires et les intermédiaires de commerce employant moins de cinq salariés : / a. la valeur locative, telle qu'elle est définie aux articles 1469, 1518 A et 1518 B, des immobilisations corporelles dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de celles qui ont été détruites ou cédées au cours de la même période ; / b. les salaires au sens du 1 de l'article 231 ainsi que les rémunérations allouées aux dirigeants de sociétés mentionnés aux articles 62 et 80 ter, versés pendant la période de référence définie au a à l'exclusion des salaires versés aux apprentis sous contrat et aux handicapés physiques ; ces éléments sont pris en compte pour 18 % de leur montant ; (...) ; qu'il résulte de l'article 1469 du même code alors applicable, pour les biens passibles de la taxe foncière, que la valeur locative est calculée suivant les règles fixées pour l'établissement de cette taxe ; qu'en application des dispositions de l'article 1498 dudit code : (...) 2° a. Pour les biens loués à des conditions de prix anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un autre titre que la location, vacants ou concédés à titre gratuit, la valeur locative est déterminée par comparaison. / Les termes de comparaison sont choisis dans la commune. Ils peuvent être choisis hors de la commune pour procéder à l'évaluation des immeubles d'un caractère particulier ou exceptionnel ; / b. La valeur locative des termes de comparaison est arrêtée : / Soit en partant du bail en cours à la date de référence de la révision lorsque l'immeuble type était loué normalement à cette date, / Soit, dans le cas contraire, par comparaison avec des immeubles similaires situés dans la commune ou dans une localité présentant, du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune en cause et qui faisaient l'objet à cette date de locations consenties à des conditions de prix normales ; (...) ; que l'article 324 AK de l'annexe III au code général des impôts a fixé la date de référence de la dernière révision générale des opérations foncières au 1er janvier 1970 ; que, pour l'application de la combinaison de ces dispositions, lorsqu'il est fait recours à une évaluation de la valeur locative par comparaison, le terme de comparaison doit être précisément identifié et la valeur de celui-ci déterminée au moyen de l'une des deux méthodes prévues par le b du 2° de l'article 1498 susrappelé ;
Considérant que, pour déterminer la valeur locative de l'immeuble à usage d'hôtel-restaurant deux étoiles situé route d'Orgeval à Villennes-sur-Seine (Yvelines) que la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel exploite sous l'enseigne Campanile, l'administration s'est initialement référée aux locaux-types n° 23 et n° 24 du procès-verbal des évaluations foncières de cette commune ; que, toutefois, il est constant que ces locaux-types ont été évalués dans des conditions irrégulières et qu'ils ne peuvent, par suite, être pris en référence ; que le ministre soutient que c'est à tort que, pour évaluer l'hôtel, le Tribunal administratif a retenu comme terme de comparaison le local-type n° 120 de la commune de Saint-Germain-en-Laye (Yvelines) ; que la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel fait valoir en appel que la valeur locative de l'hôtel qu'elle exploite peut être évaluée, selon la méthode comparative prévue au 2° de l'article 1498 du code général des impôts, par référence au local-type retenu par le tribunal administratif, ou, à défaut, par référence à l'un ou l'autre des locaux-types suivants : n° 55 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Villeneuve-Saint-Georges (Val-de-Marne), n° 43 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Villejuif (Val-de-Marne), n° 218 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Versailles (Yvelines), n° 31 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Maurepas (Yvelines), n° 61 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Saint-Cyr-l'Ecole (Yvelines) et n° 1 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Cergy (Val-d'Oise) ;
Considérant que le local-type n° 120 de Saint-Germain-en-Laye correspond à un hôtel de construction ancienne fournissant des prestations médiocres et qui ne présente aucune similitude avec l'établissement en cause qui est un hôtel de chaîne de conception moderne, alors même qu'il aurait fait l'objet d'aménagements ayant permis d'améliorer le niveau de ses équipements et de ses prestations depuis le 1er janvier 1970 ; qu'il s'ensuit que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a déterminé la valeur locative de l'immeuble exploité par la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel par comparaison avec ce local-type ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel tant devant elle que devant le Tribunal administratif de Versailles ;
Considérant, en premier lieu, que le local-type n° 55 du procès-verbal complémentaire de Villeneuve-Saint-Georges a été évalué par comparaison avec le local-type n° 10 du procès-verbal de la commune de Chennevières-sur-Marne dont il résulte des documents produits par le ministre devant le juge et, en particulier, de la fiche d'évaluation sur laquelle figure la mention évaluation directe , qu'il a été lui-même été évalué par voie d'appréciation directe ; que, dans ces conditions, il ne peut servir de terme de référence sans que soient méconnues les dispositions précitées de l'article 1498 du code général des impôts, lesquelles font obstacle à ce qu'un immeuble commercial dont la valeur locative a été fixée par voie d'appréciation directe puisse être retenu comme terme de comparaison pour déterminer, selon la méthode indiquée au 2° de cet article, la valeur locative d'un autre immeuble commercial ;
Considérant, en deuxième lieu, que le bail en cours au 1er janvier 1970 du local-type n° 43 du procès-verbal des opérations d'évaluations foncières de la commune de Villejuif, conclu entre la société propriétaire des locaux et le gérant de celle-ci, par ailleurs exploitant de l'hôtel, mettait à la charge du preneur toutes les dépenses de grosses réparations de l'article 606 du code civil ; que, si la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel soutient que, malgré ces stipulations, le bail a été conclu à des conditions de prix normales, elle ne l'établit pas par la seule production d'une liste de loyers concernant des hôtels, dont la comparabilité n'est au demeurant pas démontrée et situés en dehors de la commune de Villejuif, dès lors que le caractère normal du loyer doit être nécessairement établi au regard du niveau des loyers dans la commune d'implantation du bien à évaluer ; qu'ainsi, le local type n° 43 du procès-verbal des opérations d'évaluations foncières de la commune de Villejuif ne peut être retenu pour l'application du 2° de l'article 1498 du code général des impôts, lequel ne permet de se référer qu'à des locaux loués à des conditions de prix normales ;
Considérant, en troisième lieu, que le local type n° 218 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Versailles correspond à un hôtel qui a été évalué par rapport à un bail conclu le 19 août 1970 et non par rapport à un bail en cours au 1er janvier 1970 ; qu'il a, par suite, été irrégulièrement évalué et ne peut servir de local de référence pour l'application du 2° de l'article 1498 précité ;
Considérant, en quatrième lieu, que le local-type n° 31 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Maurepas, qui correspond à un immeuble de conception classique construit en 1926, n'est pas comparable au 1er janvier des années d'imposition avec un hôtel moderne de chaîne alors même qu'il aurait fait l'objet d'aménagements ayant permis d'améliorer le niveau de ses équipements et de ses prestations depuis le 1er janvier 1970 ;
Considérant, en cinquième lieu, que le local type n° 61 du procès-verbal des opérations de révision foncière de la commune de Saint-Cyr-l'Ecole est un hôtel traditionnel construit en 1940, modifié en 1960, d'une surface pondérée de 356 mètres carrés, qui ne présente pas des caractéristiques similaires à celles de l'établissement à évaluer ;
Considérant, en sixième lieu, que le local-type n° 1 situé à Cergy-Pontoise correspond à un hôtel de type traditionnel, entièrement restructuré et notablement agrandi depuis son évaluation, dont les caractéristiques de conception, de structure, de construction et d'aménagement sont très différentes de celles de l'hôtel à évaluer ;
Considérant, en septième lieu, que la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel a proposé comme autres termes de comparaison en première instance les locaux-types n° 19 de Villennes-sur-Seine, n° 219 de Versailles (Yvelines), n° 55 de Courbevoie (Hauts-de-Seine), n° 90 d'Issy-les-Moulineaux (Hauts-de-Seine), n° 119 de Saint-Germain-en-Laye (Yvelines) et n° 34 de Villeneuve-le-Roi (Val-de-Marne) ;
Considérant toutefois que le local-type n° 34 des évaluations foncières de la commune de Villeneuve-le-Roi ne saurait être retenu dès lors qu'il s'agit d'un hôtel de type ancien non comparable avec un hôtel de chaîne alors même qu'il aurait fait l'objet d'aménagements ayant permis d'améliorer le niveau de ses équipements et de ses prestations depuis le 1er janvier 1970 ; qu'il ne peut donc être valablement retenu pour la mise en oeuvre de la méthode comparative ; que, de même, ne peuvent être pris en compte les locaux-types n° 119 de la commune de Saint-Germain-en-Laye, construit en 1800, qui correspond à un hôtel de type traditionnel et aurait été détruit selon une affirmation non contestée de l'administration, n° 90 du procès-verbal 6670 C de la commune d'Issy-les-Moulineaux qui correspond à un hôtel construit en 1926 et de type traditionnel et n° 219 de la commune de Versailles qui est un hôtel classique de taille modeste situé au fond d'une impasse, dont les caractéristiques au regard de leur construction, de leur structure et de leur aménagement ne sont pas similaires à celles de l'établissement à évaluer qui, sous l'enseigne Campanile , fait partie d'une chaîne d'hôtels de conception moderne ; que, par ailleurs, le local-type n° 55 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Courbevoie a été rayé de ce procès-verbal et ne peut donc, de ce seul fait, être régulièrement retenu comme terme de comparaison ; qu'en outre, il ne saurait constituer un terme de comparaison dès lors qu'il correspond à un hôtel de type traditionnel, construit en 1928, alors même qu'il aurait fait l'objet d'aménagements ayant permis d'améliorer le niveau de ses équipements et de ses prestations depuis le 1er janvier 1970 ; qu'enfin, le local-type n° 19 de la commune de Villennes-sur-Seine qui a été détruit ne saurait être retenu comme terme de comparaison pour la mise en oeuvre des dispositions du 2° de l'article 1498 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'aucun des locaux-types proposés par la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel ne peut être retenu comme terme de comparaison ; que, par voie de conséquence, il y a lieu, par défaut, conformément à ce que propose le ministre, et sans qu'il soit besoin eu égard au nombre des termes de comparaison proposés tant en première instance qu'en appel d'ordonner un supplément d'instruction, d'évaluer l'immeuble de la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel par voie d'appréciation directe en application du 3° de l'article 1498 du code général des impôts ;
Sur la détermination de la valeur locative par voie d'appréciation directe :
Considérant qu'aux termes de l'article 324 AB de l'annexe III au code général des impôts : Lorsque les autres moyens font défaut, il est procédé à l'évaluation directe de l'immeuble en appliquant un taux d'intérêt à sa valeur vénale, telle qu'elle serait constatée à la date de référence si l'immeuble était libre de toute location ou occupation. Le taux d'intérêt susvisé est fixé en fonction du taux des placements immobiliers constatés dans la région à la date de référence pour des immeubles similaires ; qu'aux termes de l'article 324 AC de cette même annexe : En l'absence d'acte et de toute autre donnée récente faisant apparaître une estimation de l'immeuble à évaluer susceptible d'être retenue, sa valeur vénale à la date de référence est appréciée d'après la valeur vénale d'autres immeubles d'une nature comparable ayant fait l'objet de transactions récentes, situés dans la commune même ou dans une localité présentant du point de vue économique une situation analogue à celle de la commune en cause. La valeur vénale d'un immeuble peut également être obtenue en ajoutant à la valeur vénale du terrain, estimé par comparaison avec celle qui ressort de transactions récentes relatives à des terrains à bâtir situés dans une commune comparable, la valeur de reconstruction au 1er janvier 1970 dudit immeuble, réduite pour tenir compte, d'une part, de la dépréciation immédiate et, d'autre part, du degré de vétusté de l'immeuble et de son état d'entretien, ainsi que de la nature, de l'importance, de l'affectation et de la situation de ce bien ;
Considérant qu'en vertu de ces articles, la valeur vénale des immeubles évalués par voie d'appréciation directe doit d'abord être déterminée en utilisant les données figurant dans les différents actes constituant l'origine de la propriété de l'immeuble si ces données, qui peuvent résulter notamment d'actes de cession, de déclarations de succession, d'apport en société ou, s'agissant d'immeubles qui n'étaient pas construits en 1970, de leur valeur lors de leur première inscription au bilan, ont une date la plus proche possible de la date de référence du 1er janvier 1970 ; que, si ces données ne peuvent être regardées comme pertinentes du fait qu'elles présenteraient une trop grande antériorité ou postériorité par rapport à cette date, il incombe à l'administration fiscale de proposer des évaluations fondées sur les deux autres méthodes comparatives prévues à l'article 324 AC précité, en retenant des transactions qui peuvent être postérieures ou antérieures aux actes ou au bilan mentionnés ci-dessus dès lors qu'elles ont été conclues à une date plus proche du 1er janvier 1970 ; que ce n'est que si l'administration n'est pas à même de proposer des éléments de calcul fondés sur l'une ou l'autre de ces méthodes et si le contribuable n'est pas davantage en mesure de fournir ces éléments de comparaison qu'il y a lieu de retenir, pour le calcul de la valeur locative, les données figurant dans les actes constituant l'origine de la propriété du bien ou, le cas échéant, dans son bilan ;
Considérant, en premier lieu, que la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel soutient qu'en fixant les modalités d'application de la méthode d'appréciation directe aux articles 324 AB et 324 AC de l'annexe III au code général des impôts, le pouvoir réglementaire a méconnu l'article 34 de la Constitution ; que, toutefois, les dispositions des articles 324 AB et 324 AC ne font que reprendre les dispositions découlant de l'instruction du 1er octobre 1941 auxquelles l'acte dit loi du 15 mars 1942 maintenu en vigueur par l'ordonnance du 9 août 1994 a donné valeur législative ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'inconstitutionnalité de ces articles au regard de l'article 34 de la Constitution ne peut qu'être écarté ;
Considérant, en deuxième lieu, que la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel soutient que dès lors que le Conseil d'Etat a jugé que les dispositions de l'instruction du 1er octobre 1941 ont une valeur législative et sont applicables à la taxe foncière pour autant qu'elles ne sont pas contraires à l'ordonnance du 7 janvier 1959, à la loi du 2 février 1968 et à la loi du 31 décembre 1973 et dès lors que le 3° de l'article 1498 du code général des impôts ne prévoit pas que la valeur locative doive être appréciée par rapport au 1er janvier 1970, il convient de se référer, pour la mise en oeuvre de l'appréciation directe, à la date du 1er août 1939 visée dans l'instruction du 1er octobre 1941, et que l'administration doit donc trouver des actes de référence proches de cette date ; que, toutefois, les dispositions des articles 324 AB et 324 AC ne font que reprendre les dispositions découlant de l'instruction du 1er octobre 1941 auxquelles l'acte dit loi du 15 mars 1942 maintenu en vigueur par l'ordonnance du 9 août 1994 a donné valeur législative ; que l'article 324 AC prévoit expressément qu'il convient de se référer à la date du 1er janvier 1970 ; qu'en outre, il résulte de l'ensemble des dispositions régissant la détermination de la valeur locative des immeubles, qu'une date différente ne saurait être retenue pour l'évaluation des immeubles selon qu'est mise en oeuvre la méthode d'après le bail en cours à la date de référence, soit le 1er janvier 1970 prévue au 1° de l'article 1498 du code général des impôts, la méthode comparative prévue au 2° de l'article 1498 du même code laquelle s'appuie sur la même date de référence ou la méthode de l'appréciation directe prévue au 3° de cet article, sans porter atteinte à la cohérence du dispositif ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce qu'il y aurait lieu de se référer pour la mise en oeuvre de la méthode d'appréciation directe à la date du 1er août 1939 et non à celle du 1er janvier 1970 ne peut qu'être écarté ;
Considérant, en troisième lieu, que, pour calculer la valeur locative de l'immeuble par la méthode d'évaluation directe, l'administration s'est référée, d'une part au prix d'acquisition le 1er mars 1993 des terrains, et, d'autre part, pour les constructions, à la valeur des immobilisations figurant dans la déclaration de résultat de l'année 1996, prix corrigé, pour obtenir la valeur vénale du bien à la date de référence, en fonction de l'indice du coût de la construction de l'INSEE ; qu'elle a ensuite appliqué à la valeur ainsi calculée un taux d'intérêt de 8 % pour obtenir la valeur locative ;
Considérant, d'une part, qu'il est constant qu'aucune transaction portant sur l'immeuble ou sur des immeubles comparables proche du 1er janvier 1970 n'existe en l'espèce ; qu'à défaut, les dispositions précitées permettent à l'administration de se référer à des transactions sur des terrains dont la date est la plus proche possible du 1er janvier 1970 ; que si l'acquisition des terrains n'a été réalisée qu'en 1996, cette donnée peut valablement être retenue en l'absence d'autres références dès lors qu'elle porte sur le terrain d'assiette du bien à évaluer ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce qu'elle présenterait une trop grande postériorité par rapport au 1er janvier 1970 et ne pouvait valablement être retenue doit être écarté ;
Considérant, d'autre part, qu'il est soutenu que le taux d'intérêt retenu ne serait pas significatif du taux des placements immobiliers dans la région à la date de référence, dès lors que des taux de 4 % ont été relevés sur les procès-verbaux des opérations d'évaluation foncière des communes de Versailles et La Verrière ; que, toutefois, la société ne critique pas utilement ce taux par ces seules références alors que le ministre indique que le taux de 8 % est celui habituellement retenu dans les Yvelines ; que, par ailleurs, elle ne démontre pas que l'état d'entretien de l'immeuble justifierait l'application d'un abattement pour vétusté, et ne justifie pas davantage que l'exploitation de l'immeuble en tant qu'hôtel devrait permettre l'application d'un abattement représentatif de la spécialisation de ses installations sur la valeur actualisée au 1er janvier 1970 ; qu'enfin, elle ne propose aucune méthode alternative d'actualisation autre que celle retenue par l'administration pour actualiser la valeur vénale de l'immeuble au 1er janvier 1970, fondée sur l'application de l'indice INSEE du coût de la construction ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a accordé à la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel une réduction des cotisations de taxe professionnelle mises à sa charge au titre des années 2001 et 2002 dans les rôles de la commune de Villennes-sur-Seine, et à demander que celle-ci soit rétablie au rôle de cette taxe ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement nos 0303485-0303486 du Tribunal administratif de Versailles sont annulés.
Article 2 : Les cotisations de taxe professionnelle à laquelle la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel a été assujettie au titre des années 2001 et 2002 dans les rôles de la commune de Villennes-sur-Seine dont la décharge a été accordée par le tribunal administratif sont remises à sa charge.
Article 3 : Les conclusions présentées par la SARL Villennes-sur-Seine Invest hôtel au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 08VE01005 2
