Vu l'ordonnance en date du 16 août 2004, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 1er septembre 2004, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Paris a, en application du décret n° 2004-585 du 22 juin 2004 portant création d'une cour administrative d'appel à Versailles et modifiant les articles R. 221-3, R. 221-4, R. 221-7 et R. 221-8 du code de justice administrative, transmis à la Cour administrative d'appel de Versailles la requête présentée pour M. et Mme X, demeurant ..., par Me Marsaudon ;
Vu la requête, enregistrée le 9 avril 2004 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, par laquelle M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0105108 en date du 7 janvier 2004 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, du prélèvement social de 1% et de la contribution sociale généralisée auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1992 et 1994 ainsi que les pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent qu'ils ont été privés de la garantie du double recours hiérarchique instituée par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dont le contenu est opposable à l'administration en vertu de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales en raison de la présence à la fois de l'interlocuteur départemental et du supérieur hiérarchique du vérificateur au cours de l'entretien du 11 mai 1998 ; que, s'agissant des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre du prélèvement social de 1% et de la contribution sociale généralisée, les notifications de redressement sont insuffisamment motivées et ne leur ont pas permis de formuler des observations utiles sur ce prélèvement qui est distinct de l'impôt sur le revenu ; que le refus d'admettre en déduction des résultats industriels et commerciaux de M. X les charges financières exposées pour obtenir les fonds qui ont été mis à la disposition de sociétés en participation pour financer des actifs indivis d'exploitation n'est pas fondé ; que l'article 151 nonies qui ne vise que les droits sociaux ou parts sociales dans les sociétés relevant du régime des sociétés de personnes mais pas les biens exploités en commun au sein de la société n'est pas applicable aux SEP dont M. X est associé ; que les associés étant propriétaires indivis des biens d'exploitation en acquis avec les deniers qu'ils ont mis en commun dans le cadre de la SEP, ils ont un droit direct de propriété sur les actifs d'exploitation et sont donc co-exploitants de l'hôtel ; que M. X n'a pas acquis de parts de sociétés en participation ; qu'il a exercé effectivement une activité professionnelle au sein des sociétés en participation comme l'attestent ses fonctions de président de conseil d'administration ou d'administrateur des sociétés anonymes constituées pour la gérance des sociétés en participation ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience 14 septembre 2006 ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 septembre 2006 ;
- le rapport de M. Martin, premier conseiller ;
- et les conclusions de Mme Le Montagner, commissaire du gouvernement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision en date du 19 janvier 2005 postérieure à l'introduction de la requête, le chef des services fiscaux des Yvelines a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 104 916 euros, du complément d'impôt sur le revenu, de la contribution sociale généralisée et du complément de 1% auxquels M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1994 ; que, dès lors, les conclusions de la requête de M. et Mme X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration » ; qu'aux termes du paragraphe 5 de ladite charte : « Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal. Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur » ; qu'il résulte de l'instruction que l'entretien prévu par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié a été sollicité dans ces termes par M. X : « je souhaite pouvoir m'entretenir du différend qui nous oppose tant avec votre chef de brigade qu'avec l'inspecteur divisionnaire désigné pour suivre ce dossier » ; que par deux courriers des 24 mars et 10 avril 1998, M. et Mme X ont demandé à l'administration fiscale de pouvoir s'entretenir de leur différend tant avec le chef de brigade qu'avec l'interlocuteur départemental ; qu'ainsi, l'entretien qui a eu lieu le 11 mai 1998 en présence du contribuable et de son conseil qui ont été reçus par M. Y, directeur divisionnaire et interlocuteur départemental et par M. Z, chef de brigade et supérieur hiérarchique direct de l'agent vérificateur répondait exactement à la demande formulée par M. X ; que, dans ces conditions, la circonstance que le contribuable n'ait pas rencontré successivement le supérieur hiérarchique direct de l'inspecteur chargé de la vérification et l'interlocuteur départemental mais les a rencontré ensemble, conformément à sa demande, ne l'a privé d'aucune des garanties prévues par les dispositions précitées de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; que, par suite, le moyen tiré d'une méconnaissance par l'administration des dispositions de la charte invoquées par les requérants n'est pas fondé ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. » et qu'en vertu de l'article 25-1 de la loi n° 89-936 du 29 décembre 1989, le prélèvement social de 1% est un impôt distinct de l'impôt sur le revenu, même s'il est assis et contrôlé dans les mêmes conditions ; qu'ainsi, il doit être expressément mentionné dans la notification de redressement ; que dans la mesure où ce prélèvement repose sur les mêmes bases de redressement que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, l'administration n'est cependant pas tenue d'assortir cette mention d'une motivation spécifique ; qu'il résulte de l'instruction que dans la notification de redressements du 22 décembre 1995 adressée à M. ou Mme X dans le délai de reprise, l'administration a explicitement mentionné, dans le paragraphe consacré aux conséquences financières des redressements notifiés à une rubrique : « nouvelle base comptable », le prélèvement social de 1%, ; qu'ainsi, M. et Mme X qui n'ont pas contesté la motivation du redressement apporté à la base de l'impôt sur le revenu doivent être regardés comme ayant été à même de présenter utilement leurs observations sur ce prélèvement ; que le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la notification de ce chef doit, dès lors, être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : (…) 2° Des membres des sociétés en participation (…) » ; qu'aux termes du I de l'article 151 nonies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année en litige : « Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actifs affectés à l'exercice de la profession » ; qu'aux termes de l'article 39 du même code, applicable aux bénéfices industriels et commerciaux : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) » ;
Considérant, d'une part, que M. X, qui est associé des sociétés en participation Hôtel Anchorage Mayero, Hôtel Anchorage Cariacou, Hôtel Anchorage Balisier, Hôtel Anchorage Bougainvilliers et Hôtel Anchorage Saint-John, a procédé à l'imputation sur son déficit commercial des frais financiers exposés entre 1989 et 1994 pour mettre des fonds à disposition de ces sociétés ; que si une société en participation n'a ni patrimoine social, ni personnalité morale et si les apports qui lui sont faits par les associés ne deviennent pas sa propriété, ces derniers peuvent convenir que les apports qu'ils font à la société sont répartis en un certain nombre de droits sociaux d'une valeur qu'ils définissent et les répartir proportionnellement à leur apport ; qu'il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de la constitution des sociétés en participation, puis à l'occasion de l'augmentation de la masse des apports, les associés ont réparti les droits entre eux, à concurrence de leurs apports respectifs ; que, par suite, alors qu'il résulte des différentes décisions produites par le requérant qu'il s'est vu reconnaître pour chacune de ces sociétés l'attribution de droits sociaux, M. X n'est pas fondé à soutenir qu'il a seulement mis à disposition des sociétés des fonds destinés à l'acquisition des actifs d'exploitation et qu'il ne saurait être regardé comme ayant acquis des parts sociales, ce qui rendrait inapplicable l'article 151 nonies précité ;
Considérant, d'autre part, que si, en principe, tout membre d'une société en participation qui a pour objet une activité imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux, doit être présumé y exercer une telle activité, fut-ce sans l'avoir révélé aux tiers, il en va en revanche différemment lorsqu'une ou plusieurs personnes autres que l'intéressé, qu'il s'agisse des associés ou non, ont été désignées pour gérer la société ; que, dans ce cas, il ne peut être regardé comme exerçant personnellement l'activité mise en société que si sa participation effective à cette activité est établie ; que si M. X soutient exercer des fonctions de président de conseil d'administration ou d'administrateur dans les sociétés anonymes constituées en vue de la gestion des sociétés en participation, et a produit des procès-verbaux d'assemblée générale d'actionnaires, des rapports de gestion faisant état de sa qualité de représentant de la société anonyme Siguah 2 gérante de la société SEP Bougainvilliers, de procès-verbaux faisant état de sa qualité d'administrateur de la société anonyme Simah 3 gérante de la SEP Mayero, de sa qualité de président du conseil d'administration de la société anonyme Siguah 11 gérante de la SEP Saint-John, et de sa qualité de président du conseil d'administration de la société anonyme Siguah 1 gérante de la SEP Balisier, il est constant qu'un tiers, la société anonyme Sireto, société d'exploitation spécialisée dans le secteur hôtelier, a reçu mandat des différentes sociétés anonymes gérantes aux fins d'exploiter les sociétés en participation ; que, dès lors, l'administration était fondée à estimer que M. X n'exerçait pas une réelle activité professionnelle au sens de l'article 151 nonies précité du code général des impôts ; que, par suite, M. et Mme X n'étaient pas fondés à déduire de la quote-part du bénéfice social leur revenant les frais financiers des emprunts qu'il avaient contractés ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et du prélèvement de 1% auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1992 ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante soit condamné à payer à M. et Mme X la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : A concurrence de la somme de 104 916 euros en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu, la contribution sociale généralisée et le prélèvement social de 1 % auxquels M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1994 il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
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