Vu l'ordonnance en date du 16 août 2004, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 1er septembre 2004, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Paris a, en application du décret n° 2004-585 du 22 juin 2004 portant création d'une cour administrative d'appel à Versailles, et modifiant les articles R.221-3, R.221-4, R.221-7 et R.221-8 du code de justice administrative, transmis à la Cour administrative d'appel de Versailles la requête présentée pour M. Michel X, demeurant ..., par Me Salvary ;
Vu la requête, enregistrée le 24 décembre 2002 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, par laquelle M. Michel X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 973975 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1990 sous l'article 51008 mise en recouvrement le 30 novembre 1995 ;
2°) d'accorder la décharge demandée ;
Il soutient que l'avis portant examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle est irrégulier et que les mentions insérées dans la charte du contribuable sont incomplètes ; que l'administration a commis un détournement de procédure en engageant un examen de situation fiscale personnelle alors qu'une vérification de comptabilité devait être engagée pour redresser les bénéfices provenant des détournements de fonds et que l'application rétroactive de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales lui fait grief ; que les conditions de mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L 69 du livre des procédures fiscales n'étaient pas réunies dès lors que les demandes de justifications et la mise en demeure étaient imprécises ; que la notification de redressement du 21 décembre 1993 est irrégulière car elle a été adressée alors que le délai ouvert par la mise en demeure rectifiée du 2 décembre 1993 n'était pas écoulé ; que l'administration ne pouvait pas taxer les détournements de fonds dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et mettre en oeuvre la procédure d'évaluation d'office sans commettre un détournement de procédure ; que les copies du dossier pénal devaient être soumises au débat oral et contradictoire ; que, victime d'une confusion des procédures, il a été dans l'impossibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que l'application des pénalités pour manoeuvres frauduleuses n'est pas fondée eu égard aux irrégularités de procédure précitées ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 février 2005 :
- le rapport de M. Martin, premier conseiller ;
- les observations de Me Christian Salvary ;
- et les conclusions de Mme Le Montagner, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. Michel X, chef comptable au sein de la société Ogilvy et Mather, a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, au titre de l'année 1990 ; qu'il demande l'annulation du jugement , en date du 22 octobre 2002 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il demeure assujetti à raison, d'une part, des détournements de fonds ayant fait l'objet d'une évaluation d'office sur le fondement des article L. 73-2° et L. 68-2° du livre des procédures fiscales et, d'autre part, à raison de revenus d'origine indéterminé imposés sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ;
Sur le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis d'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle :
Considérant qu'aux termes de l'article L 47 du livre des procédures fiscales : Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix... ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification portant examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle adressé le 8 mars 1993 à M. ou Mme X comportait, en son verso, d'une part, l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ainsi que la mention de l'ajout de l'alinéa nouveau de cet article issu de l'article 111 de la loi n° 92-1376 du 30 décembre 1992 de finances pour 1993, d'autre part, l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ainsi que l'article L. 47 B du même livre issu de l'article 86 -I de la loi de finances rectificative pour 1992 du 31 décembre 1992 ; que la modification apportée à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales par l'article 86 de la loi de finances rectificative pour 1992 qui y a inséré un alinéa nouveau, aux termes duquel : Toutefois, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration pour l'instruction des observations ou des requêtes présentées par le contribuable, après achèvement des opérations de vérification. Elle ne l'est pas non plus pour l'examen, en vertu de l'article L. 12, des comptes financiers utilisés à titre privé et professionnel, ni pour la vérification, en vertu de l'article L. 13, des comptes utilisés pour l'exercice d'activités distinctes qui figurait dans l'additif joint à l'avis de vérification et qui ne concernait que la durée de la vérification de comptabilité des petites entreprises n'avait pas à figurer, en tout état de cause, sur un avis de vérification portant examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ;
Sur le contenu de la charte des droits et obligations du contribuable :
Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L.10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L.13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration. ;
Considérant que M. X soutient que la charte du contribuable vérifié qui lui a été remise était périmée et ne comportait pas l'additif portant sur les modifications apportées par la loi de finances rectificative pour 1992 en ce qui concerne la durée de la vérification de comptabilité des petites entreprises ; que, toutefois, le contribuable n'a été privé d'aucune garantie essentielle au sens de l'article L 80 CA du livre des procédures fiscales dans la mesure où ces dispositions n'étaient pas applicables à l'examen contradictoire de situation fiscale d'ensemble dont il a fait l'objet ;
Sur le moyen tiré d'un détournement de procédure :
Considérant que M. X soutient que l'administration ne pouvait utiliser la procédure d'examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle, au motif que la vérificatrice connaissait depuis 1992, par la consultation du dossier pénal, l'origine et la qualification à donner aux revenus non déclarés ; qu'il résulte cependant de l'instruction, comme l'atteste la notification de redressement adressée au contribuable le 1er décembre 1992 portant sur les détournements de fonds afférents à l'année 1989 que ce redressement ne procède pas de la consultation du dossier pénal de l'intéressé mais résulte d'informations transmises par la 18ème brigade de vérifications de la direction des vérifications nationales et internationales ; que l'avis de vérification portant examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle pour l'année 1990 a été notifié à M. et Mme X le 8 mars 1993, alors que ce n'est que le 27 juillet 1993 que la vérificatrice a demandé au Procureur de la République près le Tribunal de Grande Instance de Pontoise à accéder aux pièces du dossier pénal de M. et Mme X concernant l'année 1990 ; qu'à la date d'envoi de l'avis d'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle, la vérificatrice ne connaissait donc pas de manière certaine l'origine des revenus non déclarés au titre de l'année 1990 ; que le moyen tiré d'un détournement de procédure doit être écarté ;
Sur le moyen tiré de l'absence de vérification de comptabilité :
Considérant qu'aux termes du I de l'article 86 de la loi de finances pour 1998 du 30 décembre 1997, repris à l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité. ; et qu'aux termes du II du même article : Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les rappels notifiés selon les règles prévues au I avant le 1er janvier 1998 sont réputés réguliers en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité. ; que ces dispositions font désormais obstacle à ce que M. X fasse utilement valoir qu'en l'espèce, la procédure aurait dû comporter l'engagement d'une vérification de comptabilité, en vue de l'imposition des bénéfices issus de l'activité de détournements de fonds, mise en évidence au cours de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ;
Sur le recours à la procédure d'évaluation d'office :
Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices (...) de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus . ;
Considérant qu'aux termes de l'article L 73 du livre des procédures fiscales : Peuvent être évalués d'office :... 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal... Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° et qu'aux termes de l'article L. 68 du même livre : La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure. Toutefois, il n'y a pas lieu à cette mise en demeure si le contribuable... ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises. ;
Considérant que l'administration fiscale qui a eu connaissance, dans le cadre du droit et de l'obligation de communication à l'administration des finances prévus par les articles L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales d'un dossier pénal révélant que M. X, qui exerçait les fonctions de chef comptable au sein de la société Ogilvy et Mather, avait commis des détournements de fonds au détriment de son employeur, a imposé, selon la procédure d'évaluation d'office prévue au 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, les profits issus de ces détournements à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application de l'article 92 précité du code général des impôts ; que le service a pu, à bon droit, établir les redressements litigieux sur le fondement des dispositions précitées du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, faute pour le requérant déclaré les bénéfices qu'il avait tirés de l'exercice de son activité délictueuse et de s'être fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ; que l'administration, qui disposait ainsi d'éléments suffisants et, qui sans qu'elle soit tenue d'attendre que le juge pénal se prononce sur les faits reprochés à M. X, connaissait alors la nature de bénéfices non commerciaux des sommes imposables, était en droit de les imposer selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et n'aurait d'ailleurs pu, sans détournement de procédure, faire application de la procédure de taxation d'office réservée aux revenus d'origine indéterminée prévue à l'article L. 69 du même livre ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration, d'une part, a méconnu le principe de la présomption d'innocence et, d'autre part, l'a irrégulièrement privé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
Sur l'absence de débat oral et contradictoire sur les pièces pénales :
Considérant qu'ainsi qu'il a été dit plus haut les impositions en matière de bénéfices non commerciaux ont été établies selon la procédure d'évaluation d'office conformément aux dispositions des articles L. 73-2° et 68-2° du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, l'administration était seulement tenue d'indiquer l'origine et la nature des renseignements qu'elle avait obtenus dans le cadre de l'exercice de son droit de communication afin, le cas échéant, de permettre au contribuable de demander communication de ces documents ; que dès lors, M. X, qui ne justifie d'ailleurs pas, ni même n'allègue, avoir effectué des démarches pour être mis à même d'en prendre connaissance, ne peut utilement soutenir qu'il a été irrégulièrement privé d'un débat oral et contradictoire sur ces pièces ;
Sur le moyen tiré de la mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office prévue aux articles L.16 et L. 69 du livre des procédures fiscales :
Considérant qu'en vertu de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, l'administration peut demander au contribuable des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales : Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. ; qu'aux termes de l'article L. 69 de ce livre : ... sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ;
Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que les demandes de justifications adressées à M. X le 13 août 1993, s'agissant des crédits des comptes ouverts au crédit agricole, au crédit lyonnais et aux CCP, le 30 août 1993, s'agissant des crédits du compte courant détenu dans la société Loca Vacances Loisirs, et le 17 septembre 1993 s'agissant des crédits du compte bancaire ouvert au crédit agricole, indiquaient avec suffisamment de précision les comptes bancaires et les sommes concernées ;
Considérant, d'autre part, que si M. X soutient que la notification de redressement du 21 novembre 1993 est irrégulière au motif que le délai de trente jours qui lui était imparti pour répondre à la mise en demeure rectificative qui lui a été adressée par le service le 2 décembre 1993 n'était pas écoulé, il ressort de l'instruction que l'intéressé n'avait précédemment apporté aucune réponse aux demandes de justifications que lui avait adressées le service sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales à propos des crédits figurant sur les comptes bancaires ouverts au Crédit Lyonnais et au CCP et qui ont fait l'objet de la mise en demeure rectificative du 2 décembre 1993 ; que, dès lors, le service qui, pour ces comptes, n'était pas tenu d' expédier au contribuable la mise en demeure prévue à l'article L 16 A précité, était en droit d'adresser la notification de redressement du 21 décembre 1993 sans attendre l'expiration d'un délai de trente jours décompté à partir de la réception dudit rectificatif ; que, par suite, le moyen doit être écarté ;
Considérant, enfin, que le requérant n'a présenté aucune observation sur la notification du 21 décembre 1993 relative aux revenus d'origine indéterminée ; qu'il doit être réputé avoir accepté ces redressements ; que, dès lors, le contribuable n'est pas fondé à soutenir qu'il a été irrégulièrement privé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et que les impositions ont été établies à la suite d'une procédure irrégulière ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'en invoquant la falsification d'effets de commerce, les virements de chèques dont M. X et ses proches ont été les bénéficiaires, l'acquisition de véhicules au moyen de fonds détournés, la constitution d'une entreprise de location de caravanes qui avait acquis des véhicules au moyen de fonds détournés, la constitution d'une société civile qui avait acquis des immeubles au moyen, là aussi, de fonds détournés ainsi que des prélèvements en numéraire au moyen de chèques falsifiés, l'administration établit l'importance et la diversité des procédés de dissimulation et de fraude destinés à l'induire en erreur et à éluder l'impôt et, par là même, l'existence de manoeuvres frauduleuses ; que c'est donc à bon droit que l'administration a assorti les droits rappelés de la majoration prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées, au titre de l'année 1990 ainsi que des pénalités correspondantes ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. X est rejetée.
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