| France, Cour administrative d'appel de TOULOUSE, 1ère chambre, 19 juin 2025, 23TL01662

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A... C... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les métaux précieux auxquels il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018.

Par une ordonnance n° 462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'État a transmis cette demande au tribunal administratif de Montpellier, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 2120342 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 10 juillet 2023, M. C..., représenté par Me Sérée de Roch, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 9 mai 2023 ;

2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impositions contestés ;

3°) de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 4 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

- le vérificateur n'a pas respecté le délai raisonnable lui permettant de se faire assister par un conseil, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;

- les interventions du vérificateur sur place ont excédé le délai de trois mois prévu par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, ce qui porte atteinte aux droits de la défense du contribuable, en méconnaissance de l'article L. 80 CA du même code ;

- le service ne pouvait procéder à l'évaluation d'office de ses bénéfices industriels et commerciaux pour absence de recours aux services d'un expert-comptable conventionné ;

- le service a commis un détournement de procédure en adressant une seconde acceptation partielle de sa réclamation après la saisine du tribunal administratif ;

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant des rappels de taxe sur les ventes de métaux et objets précieux :

- le service a taxé indistinctement l'ensemble des achats effectués auprès de particuliers sans vérifier si les cessions ultérieures étaient constitutives d'exportations hors de l'Union européenne ;

- le service a appliqué à tort la taxe à des achats de monnaies de collection qui présentent un intérêt numismatique, ces pièces n'étant pas non plus destinées à la fonte ;

- la somme de 1 297,94 euros ne doit pas être retenue pour l'assiette de la taxe, en l'absence d'indication donnée par l'administration dans la proposition de rectification ;

- le service a appliqué à tort la taxe à des achats de billets de collection à hauteur de 11 500 euros ;

- la taxe a été appliquée à tort à des bijoux précieux destinés à la fonte, d'une valeur inférieure à 5 000 euros ;

S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge :

- le service l'a assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge des ventes d'objets de collection sans procéder à une ventilation entre les opérations imposables et celles devant être exonérées ;

- il peut bénéficier des exonérations prévues par l'article 298 sexdecies A et par les dispositions du d et du g du 1 de l'article 261 C du code général des impôts ;

- la taxe sur la valeur ajoutée grevant les charges dont il justifie de la déductibilité au titre des années vérifiées devrait faire l'objet d'une déduction ;

S'agissant des impositions relatives aux bénéfices industriels et commerciaux :

- la comptabilité présentée était suffisamment probante ;

- la méthode de reconstitution, qui se borne à reprendre des éléments de la comptabilité pourtant rejetée, est inadéquate ;

- le service doit lui communiquer les documents obtenus de tiers utilisés pour la reconstitution de son chiffre d'affaires, dont il conteste le montant ;

- des charges doivent être admises en déduction au titre des années vérifiées ;

En ce qui concerne les pénalités :

- les pénalités sont insuffisamment motivées, y compris les intérêts de retard, qui ont le caractère de sanction ;

- la majoration de 40 % pour retard de déclaration n'est pas fondée, dès lors que les opérations de contrôle ont débuté avant l'expiration du délai de trente jours ouvert par la mise en demeure pour régulariser sa situation fiscale ;

- la majoration de 10 % de l'article 1758 A du code général des impôts appliquée aux compléments de taxe sur la vente de métaux et objets précieux est infondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Par ordonnance du 7 décembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 15 janvier 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Fougères,

- et les conclusions de Mme Restino, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. C..., qui exerce à titre individuel une activité d'achat-revente de biens d'occasion, monnaies, médailles, timbres et cartes postales à Toulouse (Haute-Garonne), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service lui a notifié son intention de mettre à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les métaux précieux au titre des années 2016, 2017 et 2018. M. C... relève appel du jugement du 9 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Montpellier, à qui sa demande tendant à la décharge de ces suppléments d'imposition avait été transmise sur le fondement de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, l'a rejetée.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne les vices entachant la décision prise sur réclamation préalable :

2. Les vices entachant la décision prise sur réclamation préalable du contribuable sont sans incidence sur la régularité de la procédure et sur le bien-fondé de l'imposition. Dès lors, M. C... ne peut pas davantage en appel qu'en première instance utilement soutenir que l'intervention, postérieurement à l'introduction de sa requête devant le tribunal administratif, de la décision du 19 février 2021, qui se borne au demeurant à rectifier une erreur matérielle affectant la décision d'acceptation partielle du 23 décembre 2020, serait constitutive d'un détournement de procédure.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix (...). / L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil (...) ". Aux termes de l'article L. 66 du même livre : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Aux termes de l'article L. 73 de ce livre : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, (...) lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...). Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". L'article L. 68 de ce livre dispose : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure (...) ".

4. L'administration peut, sans entacher d'irrégularité la procédure de contrôle, simultanément adresser au contribuable un avis l'informant de l'engagement d'une vérification de comptabilité et le mettre en demeure de produire une déclaration de résultats et une déclaration de chiffre d'affaires afférente aux années vérifiées dès lors que cette mise en demeure ne peut être regardée comme participant de l'examen critique de ses écritures comptables, mais a seulement pour objet de permettre la réalisation de ce contrôle dans des conditions plus satisfaisantes. Par suite, M. C... n'est pas fondé à soutenir que l'envoi des mises en demeure de souscrire ses déclarations de résultats et de chiffre d'affaires aurait marqué le début de la vérification de comptabilité le jour même de l'envoi de l'avis de vérification, le privant ainsi d'un délai raisonnable entre la réception de cet avis et le début des opérations de contrôle.

5. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...). II. - Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : (...) 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois (...) ".

6. M. C... ne conteste pas qu'eu égard au montant de son chiffre d'affaires, il ne relevait plus du régime des micro-entreprises prévu par les dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts et était donc soumis aux obligations comptables prévues par les dispositions des articles L. 123-12 et suivants du code de commerce. Or, malgré les demandes réitérées par le service les 29 juillet, 5 août et 6 septembre 2019, l'intéressé s'est abstenu de produire les documents comptables sollicités, et un procès-verbal de défaut de présentation de la comptabilité a été établi le 6 septembre 2019 et signé par les deux parties. La circonstance que M. C... aurait présenté au vérificateur un certain nombre de pièces justificatives, notamment ses relevés bancaires, ses livres de police, ses relevés de vente du site Ebay, ses rapports financiers sur le site Paypal, ses facturiers et ses bordereaux d'achats, n'était pas de nature à remettre en cause cette absence de comptabilité, à défaut de production, notamment, du livre journal et du grand-livre. Le défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu devant être regardé comme une grave irrégularité privant de valeur probante la comptabilité du contribuable au sens des dispositions précitées du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale disposait donc d'un délai de six mois pour effectuer les opérations de vérification de la comptabilité de l'entreprise individuelle de M. C.... Celles-ci ont débuté le 25 juillet 2019, date à laquelle le vérificateur est intervenu sur place pour la première fois à la suite du report de cette première intervention à la demande du contribuable, et se sont achevées le 30 octobre 2019, date de la réunion de synthèse, soit un délai de trois mois et cinq jours. M. C... n'est, dès lors, pas fondé à soutenir que la durée des opérations de vérification aurait excédé le délai prévu par les dispositions précitées.

7. En troisième lieu, contrairement à ce que soutient M. C..., l'administration n'a pas évalué d'office ses bénéfices industriels et commerciaux au motif qu'il se serait abstenu de recourir aux services d'un expert-comptable conventionné, mais au motif qu'il s'est abstenu de déposer, malgré l'envoi d'une mise en demeure en ce sens le 1er juillet 2019, reçue le 4 juillet suivant, les déclarations annuelles de résultat auxquelles il était astreint par les dispositions de l'article 53 A du code général des impôts, ainsi que le prévoient les dispositions précitées du 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Il n'est, dès lors, pas fondé à soutenir que la procédure serait entachée d'irrégularité en raison de cette évaluation d'office.

8. En quatrième et dernier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Aux termes de l'article L. 76 de ce livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ". Aux termes de l'article L. 80 CA du même livre : " La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. / Elle prononce la décharge de l'ensemble lorsque l'erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense (...) ".

9. La proposition de rectification adressée le 27 novembre 2019 à M. C... mentionne, pour chacune des impositions concernées, les textes applicables et les bases d'imposition retenues au titre de chacune des années en litige. S'agissant des bénéfices industriels et commerciaux, elle mentionne notamment les modalités de reconstitution du chiffre d'affaires et les charges admises en déduction de celui-ci. S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, elle mentionne les principes d'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, fixe la base d'assujettissement par différence entre le chiffre d'affaires total et le chiffre d'affaires dégagé par les ventes destinées à la fonderie qui en sont exonérées, et liste les catégories de charges admises en déduction et leurs montants globaux. Enfin, s'agissant des compléments de taxe sur les métaux précieux, établis selon la procédure de rectification contradictoire, la proposition de rectification liste de manière précise et année par année les opérations regardées comme assujetties, permettant ainsi à M. C... de présenter utilement des observations, ce qu'il a d'ailleurs fait. Dès lors, l'intéressé n'est pas fondé à soutenir que cette proposition de rectification serait insuffisamment motivée et méconnaîtrait ainsi le respect des droits de la défense au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant des bénéfices industriels et commerciaux :

10. Aux termes de l'article L. 193 : " Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ".

11. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 6 du présent arrêt qu'au cours du contrôle, M. C... n'a présenté aucune comptabilité au vérificateur, qui était fondé, dès lors, à procéder à la reconstitution de son chiffre d'affaires, ce qui ne faisait pas obstacle à ce que, pour ce faire, le vérificateur puisse utiliser des données issues des pièces justificatives que le contribuable avait présentées. En l'occurrence, s'appuyant sur les données issues de l'entreprise, en particulier les relevés bancaires de celle-ci et les données de son compte Paypal, le vérificateur a évalué le chiffre d'affaires en additionnant les sommes apparaissant au crédit de ce compte bancaire, expurgées des virements provenant du compte Paypal, et les sommes correspondant au volume total des ventes sur le compte Paypal de l'intéressé pour les années 2017 et 2018. Pour calculer le volume des ventes sur le compte Paypal de l'année 2016, qui n'était pas accessible, le vérificateur a calculé pour 2017 et 2018 le ratio du volume des ventes Paypal sur le chiffre d'affaires réalisé sur le site Ebay, obtenant un taux moyen de 92,98 %, qu'il a appliqué au chiffre d'affaires réalisé sur le site Ebay au cours de l'année 2016. Enfin, s'agissant des charges, le vérificateur a retenu à la fois le montant des factures d'achat des objets de collection et des pièces destinées à la fonte présentées pour chacune des années concernées, auxquelles il a ajouté un certain nombre de frais généraux justifiés par la production de factures ou, s'agissant des frais d'affranchissement, estimés sur la base des déclarations de M. C... à une moyenne de 17 % du montant des ventes réalisées sur le site Ebay. Ce faisant, le vérificateur s'est fondé sur les données issues de l'entreprise et sa méthode de reconstitution n'est ni radicalement viciée, ni excessivement sommaire.

12. En deuxième lieu, M. C..., qui supporte la charge d'établir le caractère exagéré des impositions mises à sa charge, n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause le montant du chiffre d'affaires retenu par le vérificateur, lequel ne s'est pas appuyé, contrairement à ce qu'il soutient, sur des documents obtenus de tiers dont il devrait obtenir la communication.

13. En troisième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ".

14. S'agissant de l'année 2016, M. C... fait d'abord valoir que l'administration aurait omis de prendre en compte un ensemble de factures émises par le fournisseur Leuchtturm. Toutefois, les factures d'un montant de 610,84 euros et 597,74 euros mentionnées ont déjà été prises en compte par le vérificateur, la facture d'un montant de 498,50 euros n'est pas produite au dossier et le document présenté comme une facture de 661,02 euros constitue une lettre de relance du paiement d'une facture établie en 2015 et non en 2016. Si l'intéressé fait également valoir que l'administration n'a pas pris en compte des factures du fournisseur Duchateau établies via la plateforme MaxiCoins, dont il liste les montants, les factures versées au dossier ne correspondent pas, toutefois, aux montants mentionnés.

15. S'agissant de l'année 2017, l'appelant présente à nouveau trois factures du fournisseur Leuchtturm, qui ont toutefois déjà fait l'objet d'une déduction en 2017 ou, en ce qui concerne celle d'un montant de 618,22 euros, en 2016. Il en va de même des factures établies par le fournisseur Priviet Numismatique, lesquelles ont toutes déjà été prises en compte au stade de la proposition de rectification. En outre, M. C... ne produit de justificatif ni d'une régularisation de charges locatives opérée en 2017, ni du montant de taxe foncière qui serait demeuré à sa charge en sus de celui déjà déduit à travers ses charges locatives déjà déduites, et ne verse au dossier ni la facture du fournisseur CGB, ni les factures du fournisseur Duchateau d'un montant de 546 euros, 1 101 euros, 876 euros, 256,50 euros et 1 077 euros dont il se prévaut.

16. Enfin, s'agissant de l'année 2018, les factures établies par les fournisseurs Diffort, Image et document, Serrurerie Bézian, Poids et mesures et Leuchtturm ont déjà été prises en compte au stade de la proposition de rectification au titre de l'année 2018, à l'exception des factures de ce dernier fournisseur, l'une d'un montant de 723,76 euros, établie et prise en compte au titre de l'année 2017, et l'autre d'un montant de 104,4 euros, qui n'est pas produite. De plus, l'appelant ne produit pas davantage en appel qu'en première instance les justificatifs d'achat auprès de la société Boule achats pour un montant de 5 000 euros ou d'un remboursement de Mme B... pour un montant de 2 000 euros. Il résulte en outre de l'instruction que la facture établie par la société Enchères mat a déjà été prise en compte au stade de l'admission partielle de sa réclamation.

17. Il résulte de ce qui a été dit aux points précédents que M. C... n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait omis de prendre en compte des charges justifiées.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :

18. D'une part, aux termes de l'article 297 A du code général des impôts : " I. - 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. / La définition des biens d'occasion, des œuvres d'art, des objets de collection et d'antiquité est fixée par décret (...). II. - La base d'imposition définie au I peut être déterminée globalement, pour chacune des périodes couvertes par les déclarations mentionnées à l'article 287, par la différence entre le montant total des livraisons et le montant total des achats de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectués au cours de chacune des périodes considérées (...) ". Aux termes de l'article 98 A de l'annexe III à ce code : " I. - Sont considérés comme biens d'occasion les biens meubles corporels susceptibles de remploi, en l'état ou après réparation, autres que des œuvres d'art et des objets de collection ou d'antiquité et autres que des métaux précieux ou des pierres précieuses. (...) III. - Sont considérés comme objets de collection les biens suivants, à l'exception des biens neufs : 1° Timbres-poste, timbres fiscaux, marques postales, enveloppes premier jour, entiers postaux et analogues, oblitérés ou bien non oblitérés mais n'ayant pas cours et n'étant pas destinés à avoir cours ; 2° Collections (...) présentant un intérêt (...) numismatique (...) ".

19. D'autre part, aux termes de l'article 261 C du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) d. Les opérations, y compris la négociation, portant sur les devises, les billets de banque et les monnaies qui sont des moyens de paiement légaux à l'exception des monnaies et billets de collection ; (...) g. Les opérations relatives à l'or, autre que l'or à usage industriel, lorsqu'elles sont réalisées par les établissements de crédit, prestataires de services d'investissement, changeurs, escompteurs et remisiers, ou par toute autre personne qui en fait son activité principale (...) ". Aux termes de l'article 298 sexdecies A de ce code : " 1. Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : a. Les livraisons, les acquisitions intracommunautaires et les importations d'or d'investissement, y compris lorsque l'or d'investissement est négocié sur des comptes or ou sous la forme de certificats ou de contrats qui confèrent à l'acquéreur un droit de propriété ou de créance sur cet or (...). 2. Est considéré comme or d'investissement : a. L'or sous la forme d'une barre, d'un lingot ou d'une plaquette d'un poids supérieur à un gramme et dont la pureté est égale ou supérieure à 995 millièmes, représenté ou non par des titres ; b. Les pièces d'une pureté égale ou supérieure à 900 millièmes qui ont été frappées après 1800, ont ou ont eu cours légal dans leur pays d'origine et dont le prix de vente n'excède pas de plus de 80 % la valeur de l'or qu'elles contiennent ". Aux termes de l'article 98 B de l'annexe III à ce code : " Afin de bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue à l'article 298 sexdecies A du code général des impôts, la facture relative aux opérations portant sur les pièces d'or d'investissement désignées au b du 2 de cet article mentionne pour ces pièces : a. Leur dénomination ; b. L'année et le pays de leur émission ; c. Leur poids en or ; d. Le cours de l'or fin sur le marché libre au jour de la livraison ".

20. En premier lieu, s'il est constant qu'au cours des années en litige, M. C... a réalisé à titre principal des opérations de revente d'or destiné à la fonderie, il est tout aussi constant qu'il a également réalisé des opérations d'achat et de revente de biens d'occasion et d'objets de collection au sens des dispositions précitées de l'article 297 A du code général des impôts et qu'il était, dès lors, assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge au titre de ces opérations. Pour déterminer la base d'imposition de l'entreprise à cette taxe, le vérificateur a déterminé conjointement avec M. C... la part du chiffre d'affaires portant sur l'or réalisé auprès de la société CTMP, exonéré de taxe sur la valeur ajoutée, et a appliqué la taxe sur le surplus du chiffre d'affaires réalisé. Eu égard à la situation de taxation d'office de l'intéressé, le vérificateur n'était pas tenu d'opérer une ventilation plus fine entre les opérations assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée et les opérations exonérées. L'appelant ne justifie pas, par les seuls éléments qu'il produit, que des opérations relevant des dispositions précitées des d et g de l'article 261 C ou de l'article 298 sexdecies A auraient été soumises à tort à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. En particulier, il ne justifie pas que la cession réalisée le 21 juillet 2016 pour un montant de 46 493 euros auprès de la société CTMP aurait été incluse dans le champ de la taxe, ce que tend à démentir le tableau de ventilation produit par l'administration en défense. De même, si les quelques factures d'achat de pièces de monnaies versées au dossier comportent la mention de leur dénomination et, parfois, du pays et de la date de leur émission, elles ne précisent pas leur poids en or ni le cours de l'or fin sur le marché libre au jour de leur livraison, et M. C... ne produit pas les factures de revente des produits acquis ou tout autre élément de nature à démontrer que ces pièces remplissaient les conditions de pureté et de prix prévues par les dispositions précitées du 2. de l'article 298 sexdecies A du code général des impôts. S'il soutient en outre que l'administration aurait soumis à la taxe des ventes de monnaies et billets qui constituent des moyens de paiement légaux, il ne verse au dossier aucun élément pour le justifier. Dès lors, M. C... n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée retenues par le vérificateur seraient exagérées.

21. En second lieu, si M. C... peut être regardé comme sollicitant la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les factures dont il sollicite par ailleurs la déduction en tant que charges, il résulte de ce qui a été dit aux points 14 à 16 du présent arrêt que les dépenses dont il demande la déduction ont soit déjà été admises, soit n'ont pas été justifiées. Le moyen, ne peut, dès lors, qu'être écarté.

S'agissant de la taxe sur les ventes de métaux et objets précieux :

22. Aux termes de l'article 150 VI du code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels, sont soumises à une taxe forfaitaire dans les conditions prévues aux articles 150 VJ à 150 VM les cessions à titre onéreux ou les exportations, autres que temporaires, hors du territoire des Etats membres de l'Union européenne : 1° De métaux précieux ; 2° De bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité (...) ". Aux termes de l'article 150 VJ du même code : " Sont exonérées de la taxe : (...) 4° Les cessions ou les exportations des biens mentionnés au 2° du I de l'article 150 VI lorsque le prix de cession ou la valeur en douane n'excède pas 5 000 €. 5° Les cessions ou les exportations de biens mentionnés au I de l'article 150 VI, lorsque le cédant ou l'exportateur n'a pas en France son domicile fiscal. L'exportateur doit pouvoir justifier d'une importation antérieure, d'une introduction antérieure ou d'une acquisition en France ". Aux termes de l'article 150 VK de ce code : " I. - La taxe est supportée par le vendeur ou l'exportateur. Elle est due, sous leur responsabilité, par l'intermédiaire établi fiscalement en France participant à la transaction ou, en l'absence d'intermédiaire, par l'acquéreur lorsque celui-ci est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France ; dans les autres cas, elle est due par le vendeur ou l'exportateur (...). III. - La taxe est exigible au moment de la cession ou de l'exportation ".

23. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve incombe (...) également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu (...) ". M. C... n'ayant pas présenté de comptabilité lors du contrôle, ainsi qu'il a été dit au point 6 du présent arrêt, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions lui incombe.

24. En premier lieu, M. C... reprend devant la cour le moyen tiré de l'application indistincte de la taxe sur les métaux précieux à l'ensemble des opérations réalisées auprès de particuliers sans vérification de ce que certaines des cessions aient fait l'objet ultérieurement d'exportations, sans assortir ce moyen d'arguments nouveaux ou de critique utile du jugement. Il convient d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges.

25. En deuxième lieu, si M. C... soutient qu'une somme de 1 297,94 euros ne devrait pas être retenue pour l'assiette de la taxe, en l'absence d'indication donnée par l'administration dans la proposition de rectification sur la nature de cette somme, le service a déjà pris en compte cette argumentation dans la décision d'admission partielle de la réclamation et prononcé le dégrèvement correspondant. Il en va de même des achats de monnaies et billets de collection auprès de M. D... E... à hauteur de 11 500 euros, lesquels ont également donné lieu à un dégrèvement à cette occasion. Dès lors, ces moyens sont insusceptibles de conduire à une réduction supplémentaire des impositions mises à sa charge et doivent être écartés comme inopérants.

26. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a exclu de la base d'imposition à la taxe sur les métaux précieux les pièces de monnaie dont les factures d'achat comportaient la mention " collection ". Si M. C... soutient que l'administration a néanmoins assujetti à tort des pièces de monnaie de collection d'une valeur inférieure à 5 000 euros, il ne le justifie ni en versant seulement au dossier quelques-unes des factures d'achat concernées, lesquelles ne mentionnent pour la plupart aucune date d'émission de ces pièces, ni en se bornant à mentionner leur dénomination et en indiquant que ces pièces constituent " par nature " des biens de collection, sans apporter aucun élément sur leur valeur, notamment en comparaison du cours de l'or, ou tout autre élément de nature à établir que ces pièces présentent, malgré leur émission postérieure à l'année 1800, un intérêt numismatique. Il résulte au demeurant de l'instruction que, s'agissant de la facture émise le 13 novembre 2017, le vérificateur a exclu de la base d'imposition la pièce de 100 lires de 1835 ainsi que les 10 francs or. Enfin, M. C... ne produit pas les factures du 21 juillet 2016 et du 20 mai 2017, portant sur des pièces de monnaie, ni les factures des 10 janvier et 14 novembre 2018 portant sur des lingots d'or, lesquels ne relèvent pas, en tout état de cause, des biens de collection. Ainsi, par les seuls éléments qu'il produit, M. C... n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que la base d'imposition retenue par l'administration serait exagérée.

27. En quatrième lieu, si M. C... fait valoir à bon droit que les bijoux destinés à la fonte d'une valeur inférieure à 5 000 euros ne sont pas assujettis à la taxe sur les métaux précieux, il ne résulte pas de l'instruction, notamment des termes de la proposition de rectification et des pièces versées au dossier par l'intéressé, que l'administration aurait effectivement, en l'espèce, assujetti à tort des opérations de ce type.

28. En cinquième lieu, dès lors que la taxe sur les métaux précieux et la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne sont pas de même nature et que les conditions de leur exonération ne sont pas identiques ou complémentaires, la circonstance que certains objets, en particulier des pièces de monnaie, ont été assujettis à la première lors de leur achat et à la seconde lors de leur revente ne constitue pas une double imposition.

29. En dernier lieu, la circonstance que des dégrèvements auraient été prononcés par le service au titre d'une période postérieure en réponse à des critiques similaires est sans incidence sur le bien-fondé des rehaussements en litige, lesquels ont été établis sur la base des éléments concrets produits par M. C... au titre de chacune des années concernées.

En ce qui concerne les pénalités :

30. En premier lieu, aux termes du I de l'article 1727 du code général des impôts : " Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard (...) ". Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable (...) ". Les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l'article 1727 du code général des impôts s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction mais d'une réparation du préjudice subi par le Trésor, à raison du non-respect par le contribuable de ses obligations déclaratives même pour la part qui excèderait l'application du taux de l'intérêt légal. Il en résulte que M. C... ne peut utilement se prévaloir de la circonstance selon laquelle son taux supérieur au taux d'intérêt légal constituerait une sanction dès lors qu'il n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. Par suite, les intérêts de retard qui ont été mis à sa charge, n'entrent pas dans le champ d'application du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, et n'avaient pas à faire l'objet d'une motivation spécifique.

31. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) ".

32. D'une part, la proposition de rectification mentionne expressément les dispositions précitées et indique que les rehaussements mis à la charge de M. C... en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux seront assortis de ces pénalités faute de dépôt des déclarations de chiffre d'affaires et de résultats malgré l'envoi de mises en demeure le 1er juillet 2019, reçues le 4 juillet suivant. L'appelant n'est, dès lors, pas fondé à soutenir que ces pénalités seraient insuffisamment motivées.

33. D'autre part, M. C... ne conteste ni avoir été destinataire, le 4 juillet 2019, de deux mises en demeure de déposer sous trente jours ses déclarations de chiffre d'affaires et de résultats au titre des années en litige, ni s'être abstenu de procéder à un tel dépôt. La circonstance que ces mises en demeure ont été adressées concomitamment à l'envoi d'un avis de vérification n'est pas de nature, contrairement à ses allégations, à l'avoir privé d'un délai suffisant pour régulariser sa situation. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti les rehaussements en litige des pénalités de 40 % prévues par les dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts.

34. En troisième et dernier lieu, si le vérificateur avait assorti, au sein de la proposition de rectification, les rectifications portant sur la taxe sur les métaux précieux de la pénalité de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts, il ressort des éléments versés au dossier que le service a abandonné cette majoration dans sa réponse aux observations du contribuable du 3 février 2020 et ne l'a pas mise en recouvrement. Dès lors, le moyen soulevé à l'encontre de cette majoration est inopérant et ne peut qu'être écarté.

35. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande de décharge des suppléments d'imposition en litige.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

36. Ces dispositions s'opposent à ce que l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à M. C... une somme au titre des frais qu'il a exposés en lien avec la présente instance et non compris dans les dépens. Ces conclusions doivent, dès lors, être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.

Délibéré après l'audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M. Rey-Bèthbéder, président,

M. Lafon, président-assesseur,

Mme Fougères, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.

La rapporteure,

A. Fougères

Le président,

É. Rey-Bèthbéder

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 23TL01662