| France, Cour administrative d'appel de Toulouse, 1ère chambre, 12 octobre 2023, 21TL24490

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme A... et C... B... ont demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que la remise gracieuse des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2001117 du 19 octobre 2021, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 10 décembre 2021 sous le n° 21BX04490 au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux et ensuite sous le n° 21TL24490 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, et un mémoire complémentaire enregistré le 13 juillet 2023, M. et Mme B..., représentés par Me Mot, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que la remise gracieuse des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la requête, qui n'est pas la reproduction identique de la demande de première instance, est suffisamment motivée ;

- ils apportent, pour l'application de l'article 163 quatervicies du code général des impôts, la preuve des versements déclarés sur un plan d'épargne retraite populaire ;

- le service d'assiette a considéré qu'ils pouvaient bénéficier, au titre d'années précédentes, des déductions correspondantes ;

- la déclaration de revenus de l'année 2017 a été souscrite sur ce point en suivant les conseils d'un agent du service des impôts ;

- les sommes correspondant à l'indemnité compensatrice de congés payés et à l'indemnité de perte de jours de congés pour récupération du temps de travail, qui ont été perçues par M. B... en 2017 à la suite d'une procédure de licenciement, constituent des revenus exceptionnels au sens du I de l'article 163-0 A du code général des impôts ;

- elles doivent être qualifiées de revenus différés au sens du II de l'article 163-0 A du même code ;

- le service d'assiette était disposé à abandonner les pénalités en litige.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 19 mai 2022 et le 25 juillet 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête, qui ne contient aucun moyen critiquant le jugement attaqué, est irrecevable ;

- elle est également irrecevable dans la mesure où elle n'a pas pour objet de contester la légalité d'une décision rejetant une demande de remise gracieuse ;

- les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 13 juillet 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 31 août 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Lafon,

- et les conclusions de M. Clen, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme B... font appel du jugement du 19 octobre 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi qu'à la remise gracieuse des pénalités correspondantes. Ces suppléments procèdent notamment de la remise en cause d'une partie des déductions pratiquées sur le fondement de l'article 163 quatervicies du code général des impôts au titre des plans d'épargne retraite populaire et produits assimilés, ainsi que de l'application du mécanisme dit " du quotient " prévu par l'article 163-0 A du code général des impôts.

Sur les conclusions en décharge et la demande de remise gracieuse :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 163 quatervicies du code général des impôts, applicable au présent litige : " I. - 1. - Sont déductibles du revenu net global, dans les conditions et limites mentionnées au 2, les cotisations ou les primes versées par chaque membre du foyer fiscal : / a) aux plans d'épargne retraite populaire prévus à l'article L. 144-2 du code des assurances ; / b) A titre individuel et facultatif aux contrats souscrits dans le cadre de régimes de retraite supplémentaire, auxquels l'affiliation est obligatoire et mis en place dans les conditions prévues à l'article L. 911-1 du code de la sécurité sociale, lorsque ces contrats sont souscrits par un employeur ou un groupement d'employeurs (...) / 2. - a) Les cotisations ou les primes mentionnées au 1 sont déductibles pour chaque membre du foyer fiscal dans une limite annuelle égale à la différence constatée au titre de l'année précédente (...) entre : / 1° une fraction égale à 10 % de ses revenus d'activité professionnelle tels que définis au II, retenus dans la limite de huit fois le montant annuel du plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale ou, si elle est plus élevée, une somme égale à 10 % du montant annuel du plafond précité ; / 2° et le montant cumulé des cotisations ou primes déductibles en application du 2° de l'article 83 ou, au titre de la retraite supplémentaire, du 2°-0 bis et, au titre de la retraite, du 2°-0 ter y compris les versements de l'employeur, des cotisations ou primes déductibles au titre du 1° du II de l'article 154 bis, de l'article 154 bis-0 A et du 13° du II de l'article 156 compte non tenu de leur fraction correspondant à 15 % de la quote-part du bénéfice comprise entre une fois et huit fois le plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale, ainsi que des sommes versées par l'entreprise ou le salarié au plan d'épargne pour la retraite collectif défini aux articles L. 3334-1 à L. 3334-16 du code du travail et exonérées en application du 18° de l'article 81 (...) ".

3. D'une part, il résulte de l'instruction que M. et Mme B... ont indiqué, dans leurs déclarations de revenus, avoir versé respectivement des cotisations à un plan d'épargne retraite populaire pour des sommes de 13 394 euros et 5 354 euros en 2016 et de 46 630 euros et 6 000 euros en 2017. L'administration fiscale a remis en cause les déductions correspondant à l'ensemble des cotisations déclarées par M. B... et à un supplément de cotisations de 561 euros déclaré par Mme B... au titre de l'année 2017. En se bornant à produire, pour chacune des deux années en litige, une fiche fiscale établie par la société Groupama mentionnant les revenus d'activité perçus par M. B..., ainsi que, dans la rubrique " charges déductibles ", les sommes de 4 786 euros et de 4 720 euros " imputables sur le plafond de l'épargne retraite " et correspondant aux " cotisations versées au titre des régimes obligatoires d'entreprise de retraites complémentaires, dits "article 83", et au titre des plans d'épargne-retraite collectifs ", les requérants n'établissent pas avoir versé des cotisations, excédant celles qui ont été admises par le service vérificateur, à un plan d'épargne retraite populaire ou à un contrat visé au b) du 1 du I de l'article 163 quatervicies du code général des impôts.

4. D'autre part, les moyens tirés de ce que la déclaration de revenus de l'année 2017 a été souscrite par M. et Mme B... en suivant les conseils d'un agent du service des impôts et de ce que l'administration a admis la déduction opérée au titre d'années précédentes doivent être écartés par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges au point 4 du jugement attaqué.

5. En deuxième lieu, aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I. - Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue (...) II. - Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a eu, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, la disposition d'un revenu correspondant, par la date normale de son échéance, à une ou plusieurs années antérieures, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant à ce revenu soit calculé en divisant son montant par un coefficient égal au nombre d'années civiles correspondant aux échéances normales de versement augmenté de un, en ajoutant à son revenu net global imposable le quotient ainsi déterminé, puis en multipliant par ce même coefficient la cotisation supplémentaire ainsi obtenue (...) ".

6. D'une part, il résulte de l'instruction que la moyenne des revenus nets d'après lesquels M. et Mme B... ont été soumis à l'impôt sur le revenu, au titre des années précédant 2017, est de 228 243 euros. Ce montant est en tout état de cause supérieur à celui qui correspond aux versements de l'indemnité compensatrice de congés payés et de l'indemnité de perte de jours de congés pour récupération du temps de travail. Par suite, M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir qu'ils pouvaient bénéficier des dispositions précitées du I de l'article 163-0 A du code général des impôts.

7. D'autre part, la seule circonstance que les deux indemnités mentionnées au point 6 ont été versées à l'occasion du licenciement de M. B... ne suffit pas à justifier que ce dernier, qui n'établit pas qu'il n'aurait pas été en mesure de prendre antérieurement les congés correspondants et qui a été licencié pour faute grave, aurait eu, au cours de l'année 2017, la disposition de ces revenus, à supposer d'ailleurs qu'ils correspondent à une ou plusieurs années antérieures, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté. Il en résulte que les requérants ne sont pas davantage fondés à se prévaloir des dispositions précitées du II de l'article 163-0 A du code général des impôts.

8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 247 du livre des procédures fiscales : " L'administration peut accorder sur la demande du contribuable ; / 1° Des remises totales ou partielles d'impôts directs régulièrement établis lorsque le contribuable est dans l'impossibilité de payer par suite de gêne ou d'indigence ; / 2° Des remises totales ou partielles d'amendes fiscales ou de majorations d'impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent sont définitives (...) ". Il n'appartient qu'à l'autorité administrative de se prononcer à titre gracieux sur la remise totale ou partielle d'impôts directs ou de majorations. M. et Mme B... ne justifient pas avoir présenté une demande gracieuse auprès du directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne. Par suite, les conclusions tendant à la remise à titre gracieux des pénalités contestées, présentées directement devant le juge de l'impôt, sont irrecevables. En conséquence, la fin de non-recevoir opposée à ce titre par le ministre doit être accueillie.

9. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande.

Sur les frais liés au litige :

10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.

D E C I D E :

Article 1er : La requête présentée par M. et Mme B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... et C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 28 septembre 2023, où siégeaient :

- M. Barthez, président,

- M. Lafon, président assesseur,

- Mme Restino, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 octobre 2023.

Le rapporteur,

N. Lafon

Le président,

A. Barthez

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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