Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Par une première requête, M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015. Par une seconde requête, il a demandé à ce tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017.
Par un jugement n° 1805546 et 1905769 du 28 décembre 2020, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses demandes.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 4 mars 2021 sous le n° 21MA00893 au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille et ensuite sous le n° 21TL00893 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, M. B..., représenté par l'AARPI Gide Loyrette Nouel, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 à 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le jugement est irrégulier dès lors que le rejet de ses demandes est justifié par le motif, non invoqué par l'administration, tiré de ce qu'il n'a acquitté aucun impôt sur les dividendes en Australie ;
- il est fondé à bénéficier du crédit d'impôt prévu par l'article 23 de la convention fiscale franco-australienne du 20 juin 2006 dès lors que les dividendes reçus de la société australienne E... par le truchement du trust familial ont été imposés en Australie.
Par un mémoire en défense, enregistré le 16 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 7 janvier 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a attribué à la cour administrative d'appel de Toulouse le jugement de la requête de M. B....
Vu le jugement attaqué.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention signée le 20 juin 2006 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de l'Australie tendant à éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et à prévenir l'évasion fiscale ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- et les conclusions de Mme Cherrier, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... et son épouse, décédée depuis lors, ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur les années 2014 et 2015, à l'issue duquel l'administration leur a notifié, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales du chef de la remise en cause de l'imputation d'un crédit d'impôt de source australienne. M. B... a également fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur les années 2016 et 2017, à l'issue duquel l'administration lui a notifié, selon la même procédure, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour le même motif. M. B... fait appel du jugement du 28 décembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.
Sur la régularité du jugement :
2. Il ressort des écritures de première instance que l'administration a expressément soulevé le moyen de défense tiré de ce que le requérant et son épouse n'ont pas été personnellement imposés en Australie sur les dividendes reçus de la société E.... Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité du jugement sur ce point doit être écarté.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
4. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus (...) " et aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal (...) ".
5. Aux termes de l'article 120 du code général des impôts, sa rédaction applicable au présent litige : " Sont considérés comme revenus au sens du présent article : / (...) 9° Les produits distribués par un trust défini à l'article 792-0 bis, quelle que soit la consistance des biens ou droits placés dans le trust (...) ".
6. Il résulte de l'instruction que M. B..., qui avait son foyer en France au titre des années 2014 à 2017, était actionnaire de la société de droit australien E..., dont les titres étaient logés dans le trust familial dénommé " D... ", M. B... et son épouse en étant les bénéficiaires. Au titre des quatre années en litige, cette société a distribué à M. B..., via ce trust, des dividendes qu'il a compris dans l'assiette de l'impôt sur le revenu.
7. Il est constant que M. B..., qui était assujetti à l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de ses revenus, conformément aux dispositions précitées des articles 4 A et 4 B du code général des impôts, a été imposé à raison de ces dividendes conformément aux dispositions de l'article 120 de ce code. Cette domiciliation justifie également sa soumission aux contributions sociales, établies et contrôlées comme l'impôt sur le revenu.
En ce qui concerne l'application de la convention fiscale bilatérale :
8. Aux termes de l'article 10 de la convention fiscale franco-australienne du 26 juin 2006 : " 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant pour l'application de l'impôt de cet Etat, et dont le bénéficiaire effectif est un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces dividendes sont aussi imposables dans l'Etat contractant dont la société qui paie les dividendes est un résident pour l'application de l'impôt de cet Etat, et selon la législation de cet Etat, mais l'impôt ainsi établi ne peut excéder : / a) 0 %, lorsque ces dividendes sont payés à partir de bénéfices imposés au taux normal de l'impôt sur les sociétés et si ces dividendes sont payés à une société qui, dans le cas de l'Australie, détient directement au moins 10 % des droits de vote de la société qui paye les dividendes ou, dans le cas de la France, détient directement au moins 10 % du capital de la société qui paie les dividendes ; / b) 5 % du montant brut des autres dividendes, si le bénéficiaire effectif de ces dividendes est une société qui, dans le cas de l'Australie, détient au moins 10 % des droits de vote de la société qui paye les dividendes ou, dans le cas de la France, détient directement au moins 10 % du capital de la société qui paie les dividendes ; / c) 15 % du montant brut des dividendes dans tous les autres cas, étant entendu toutefois que si la législation de l'un ou de l'autre des Etats contractants applicable à la date de signature de la présente Convention venait à être modifiée, à moins qu'il ne s'agisse que de modifications minimes qui n'en affecteraient pas le caractère général, les Etats contractants se consulteront en vue de convenir des modifications du présent paragraphe qui seraient nécessaires (...) ".
9. Aux termes de l'article 23 de la même convention : " (...) 2. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante : / a) nonobstant toute autre disposition de la présente Convention, les revenus qui sont imposables ou ne sont imposables qu'en Australie conformément aux dispositions de la présente Convention sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque le bénéficiaire de ces revenus est un résident de France et lorsqu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt australien n'est pas déductible de ces revenus, mais le résident de France a droit, sous réserve des conditions et limites prévues aux i) et ii), à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / ii) (...) pour les revenus visés à l'article 10, (...) au montant de l'impôt payé en Australie conformément aux dispositions de ces articles ; toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus (...) ".
10. M. B... soutient qu'il était fondé, sur la base des stipulations précitées de la convention fiscale franco-australienne, à imputer sur ses cotisations d'impôt sur le revenu le crédit d'impôt correspondant à l'impôt acquitté par la société E... en Australie.
11. Il résulte, toutefois, de l'instruction que le crédit d'impôt revendiqué par M. B... correspond à l'impôt acquitté en Australie, au taux de 30 %, par cette société sur la fraction de ses bénéfices correspondant aux dividendes distribués à l'intéressé et non pas à un impôt auquel ce dernier a personnellement été soumis en Australie à raison de ces dividendes, directement ou indirectement par le truchement du trust familial. Par conséquent, M. B... n'est pas fondé à réclamer l'élimination d'une double imposition qu'il n'a pas subie. Le moyen tiré de la transparence fiscale des trusts est sans incidence à cet égard.
12. Il résulte de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.
Sur les frais liés au litige :
13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme à verser à M. B... au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.
Délibéré après l'audience du 12 mai 2022, où siégeaient :
- M. Barthez, président,
- Mme Fabien, présidente assesseure,
- Mme Restino, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 mai 2022.
La rapporteure,
V. C...Le président,
A. Barthez
Le greffier,
F. Kinach
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N°21TL00893 2
