| France, Cour administrative d'appel de PARIS, 9ème chambre, 14 mars 2025, 23PA05278

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Mme A... B... a demandé au tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2017.

Par un jugement n° 2008909 du 19 octobre 2023, le tribunal administratif de Melun, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu à statuer sur les conclusions de la requête à hauteur de 3 275 euros en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2017, a rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 19 décembre 2023, Mme B..., représentée par Me Poisson, avocat, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Melun du 19 octobre 2023 en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2017 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le tribunal a insuffisamment motivé son jugement et l'a entaché de dénaturation des pièces ;

- la proposition de rectification du 23 septembre 2019 qui lui a été adressée est insuffisamment motivée ;

- elle a été établie à la suite d'une procédure irrégulière en l'absence du respect du principe du contradictoire et des droits de la défense ;

- la détermination du résultat de la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Déménagement et Transport européen (DTE) et par voie de conséquence, les revenus réputés distribués qui en résultent, ne sont pas justifiés dès lors que la méthode suivie par l'administration pour estimer le bénéfice de la société est aléatoire et ne correspond pas aux conditions réelles de son exploitation ;

- c'est à tort que l'administration a procédé à la distribution d'un profit sur le Trésor ;

- c'est également à tort que l'administration a procédé à la distribution sur l'année 2017 des rappels de TVA concernant l'année 2016.

Par un mémoire en défense, enregistré le 8 février 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par Mme B... ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Lorin,

- et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU Déménagement et Transport européen (DTE), dont Mme B... était présidente et associée unique jusqu'au 1er octobre 2018, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité concernant l'ensemble des déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées au titre de la période du 13 novembre 2016 au 31 décembre 2017 et des déclarations de taxes sur le chiffre d'affaires au titre de la période du 1er janvier au 30 septembre 2018. A la suite de son opposition à ce contrôle, l'administration a évalué d'office ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés et la taxe sur la valeur ajoutée due sur ses recettes. Les redressements résultant de ces rectifications lui ont été notifiés par une proposition de rectification du 31 juillet 2019. Le service a estimé que les bénéfices rectifiés de la société au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017 constituaient des revenus distribués dont Mme B... avait été bénéficiaire, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts. Par une proposition de rectification du 23 septembre 2019, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales lui ont en conséquence été notifiées. Par la présente requête, Mme B... relève régulièrement appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Melun, après avoir relevé qu'il n'y avait plus lieu à statuer à concurrence de la somme globale en droits et pénalités de 3 275 euros dégrévée en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie.

Sur la régularité du jugement :

2. En premier lieu, dans le cadre de son office, le juge d'appel, qui est saisi du litige, se prononce non sur les motifs du jugement de première instance mais directement sur les moyens mettant en cause la régularité et le bien-fondé des impositions en litige. Par suite, Mme B... ne peut utilement soutenir que le jugement entrepris est entaché de dénaturation des pièces pour en demander l'annulation.

3. En second lieu, si Mme B... soutient que les premiers juges n'ont pas répondu au moyen tiré du manquement au caractère contradictoire de la procédure, il ressort des écritures de première instance de la requérante que ce moyen n'a pas été soulevé. En outre, si elle soutient que les premiers juges n'ont pas répondu à l'argument tiré de l'incohérence entre le rehaussement des bases d'impôt sur les sociétés de la société DTE, et l'inclusion dans cette distribution du profit de taxe, il a été tenu compte de ces éléments au point 10 du jugement, alors même que les premiers juges n'y étaient pas tenus.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue à l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (...) ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. S'agissant de revenus distribués, cette motivation peut résulter, soit de la reproduction de la teneur de la proposition de rectification adressée à la société distributrice, soit de la jonction de cette proposition de rectification en annexe au document adressé au bénéficiaire des distributions, dès lors du moins que le document concernant la société est lui-même suffisamment motivé.

5. En l'espèce, la proposition de rectification en litige du 23 septembre 2019 précise qu'elle fait suite à la vérification de la comptabilité de la société DTE dont Mme B... était présidente, unique associée et seule détentrice du capital social au titre de la période contrôlée. Elle reproduit un extrait de la proposition de rectification adressée à la société qui détaille la procédure suivie, indique la période de contrôle comprise entre le 13 septembre 2016 et le 31 décembre 2017, précise l'évaluation de la taxe sur la valeur ajoutée collectée et non reversée ou déduite à tort et le profit sur le Trésor qui en a résulté. Elle explicite de manière suffisamment précise la méthode de reconstitution du résultat imposable de la société, à savoir, pour les recettes, la prise en compte du chiffre d'affaires déclaré au titre de l'exercice clos en 2017, et, pour les charges, en l'absence de présentation d'une comptabilité et de justificatifs, une évaluation forfaitaire égale à 92 % du chiffre d'affaires par référence à quatre comparables, par " réalisme économique ". Elle indique également que le montant du profit de taxes résultant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée doit être inclus dans le montant de la distribution. La proposition de rectification expose en outre les conséquences financières de ces rectifications et précise les bases imposables qui ont été arrêtées par le service et les motifs qui l'ont conduit à considérer que Mme B... devait, en sa qualité de maître de l'affaire, être regardée comme bénéficiaire au titre de l'année 2017 de revenus distribués imposables sur le fondement des dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification adressée à Mme B... doit être écarté.

6. En second lieu, si Mme B... soutient que le principe du contradictoire et les droits de la défense ont été méconnus, dès lors qu'elle n'a pas été associée à la procédure de contrôle de la société intervenue postérieurement à la cessation de ses fonctions et à la cession de ses parts sociales au 1er octobre 2018, un tel moyen, qui a trait à la procédure de vérification de la société, est inopérant et doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

7. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, (...) s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / (...) ".

8. Il résulte de l'instruction que Mme B..., qui a fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, s'est abstenue de répondre à la proposition de rectification qui lui a été régulièrement notifiée. Les rectifications doivent dès lors être regardées comme ayant été tacitement acceptées. Par suite, en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à Mme B... d'apporter la preuve de l'exagération des impositions mises à sa charge.

9. En premier lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) ". Selon l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) ". Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes.

10. Pour apporter la preuve d'une exagération de l'évaluation administrative, le contribuable peut soit établir le montant exact de ses résultats, soit démontrer l'existence d'éléments ayant faussé l'évaluation de l'administration, soit encore proposer au juge une autre méthode de calcul, de nature à permettre une évaluation plus précise de ses bases d'imposition.

11. Pour établir le résultat imposable de la société DTE, qui s'est opposée au contrôle et n'a en conséquence présenté aucune comptabilité ou pièce justificative, l'administration a retenu le chiffre d'affaires mentionné dans la déclaration de résultat souscrite par la société le 12 novembre 2018, au titre de son premier exercice clos le 31 décembre 2017, soit 974 346 euros et a rejeté la totalité des charges déduites du résultat faute de toute justification. Le service a procédé à une estimation des charges d'exploitation par référence au ratio moyen charges/produits observé sur un échantillon de quatre entreprises comparables qui l'a conduit à retenir par souci de réalisme économique un ratio de charges de 92 %. D'une part, les pièces comptables de la société DTE produites à l'instance, qui sont incomplètes en tant qu'elles ne portent pas sur l'ensemble des documents comptables à la tenue desquels elle est astreinte, et qui ne sont accompagnées d'aucune pièce justificative des frais et charges qu'elle aurait supportés, ne permettent pas d'établir l'exactitude de ses résultats et de remettre en cause la reconstitution faite par le service. D'autre part, en se bornant à relever le faible nombre de comparables et à soutenir que le ratio de charges retenu par le service serait aléatoire ou que les charges de

sous-traitance auraient été sous-évaluées, Mme B... qui ne propose aucune méthode alternative, ne démontre pas que la méthode de reconstitution utilisée par le service aurait été faussée. Par suite, en l'absence d'éléments se rapportant plus précisément à l'activité de la société et à défaut de méthode de calcul plus pertinente pour évaluer ses charges, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré de l'évaluation du résultat fiscal de la société DTE faite par l'administration et par voie de conséquence, des revenus distribués qui en résultent.

12. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales : " En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, le supplément de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice, sauf demande expresse des contribuables, formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la proposition de rectification (...) ". Lorsqu'un contribuable a fait l'objet de redressements en matière d'impôt sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette inférieure à celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée.

13. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible déclarée par la société DTE au titre de l'année 2017 à hauteur de 76 262 euros et a réintégré cette somme au résultat imposable de la société. En l'absence de comptabilité et de toute pièce justificative démontrant la réalité des prestations auxquelles se rapportait cette taxe sur la valeur ajoutée et son caractère déductible, le service a pu légalement réintégrer cette somme au résultat imposable de la société au titre de l'année 2017, à l'origine des distributions mises à la charge de Mme B..., et les imposer entre ses mains sur le fondement du 1° de l'article 109,1 du code général des impôts. Par suite, ce moyen doit être écarté.

14. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que l'administration a procédé à tort à la distribution sur l'année 2017 des rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant l'année 2016, n'est assorti d'aucune précision suffisante de nature à en apprécier le bien-fondé.

15. Il résulte de tout ce qui précède que Mme B..., qui n'établit ni même n'allègue ne pas avoir appréhendé les sommes distribuées en litige, n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement contesté, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge. Sa requête doit par suite être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles relatives aux frais liés à l'instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de Mme B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à l'administrateur des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 28 février 2025, à laquelle siégeaient :

- M. Carrère, président,

- M. Lemaire, président assesseur,

- Mme Lorin, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 14 mars 2025.

La rapporteure,

C. LORIN

Le président,

S. CARRERE

La greffière,

E. LUCE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 23PA05278