Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à sa charge au titre de l'année 2012, ainsi que les pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1914749 du 23 juin 2021, le tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. B... au titre de l'année 2012 à raison de la réduction d'impôt prévue à l'article
199 undecies B du code général des impôts pour les investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable et a mis à la charge de l'Etat le versement à M. B... d'une somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 7 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1914749 du 23 juin 2021 du tribunal administratif de Paris ;
2°) de rejeter la demande présentée par M. B... devant le tribunal.
Il soutient que :
- c'est à tort que le tribunal a accueilli le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure à défaut pour l'administration de lui avoir communiqué la réponse de la direction nationale et du renseignement des enquêtes douanières, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- les autres moyens soulevés par M. B... devant le tribunal ne sont pas fondés.
Par un mémoire en défense, enregistré le 2 novembre 2021, M. B..., représenté par Me Drié, conclut au rejet de la requête.
Il soutient que le moyen soulevé par le ministre n'est pas fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code de l'énergie ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... a porté, dans sa déclaration de revenus souscrite au titre de l'année 2012, le montant de la réduction d'impôt dont il pensait pouvoir bénéficier à raison d'investissements réalisés par les sociétés par actions simplifiée (SAS) Aude, Aulne et Authie, dont il était associé, consistant en l'acquisition par ces sociétés d'éoliennes données à bail à une société établie en Guyane chargée d'en assurer l'exploitation. A l'issue du contrôle sur pièces de la déclaration de M. B..., l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt dont ils avaient ainsi entendu bénéficier. Par un jugement du 23 juin 2021, le tribunal administratif a fait droit à la demande de M. B... tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2012 en conséquence de la reprise de cette réduction d'impôt et des pénalités correspondantes, et a mis à la charge de l'Etat le versement à l'intéressé de la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique relève appel de ce jugement.
2. D'une part, aux termes du premier alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2012 en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer [...], dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 ". Aux termes du vingtième alinéa du même article : " La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé [...] ". L'article 95 Q de l'annexe II à ce code dans sa rédaction applicable en l'espèce dispose : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail [...] ".
3. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer concerné. Dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus. Par suite, s'agissant de l'acquisition d'éoliennes données en location à des sociétés locales en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement de ces installations au réseau public d'électricité, dès lors que les éoliennes, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite être productives de revenus qu'à compter de cette date.
4. D'autre part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque l'administration fonde les rectifications envisagées sur plusieurs motifs distincts et autonomes, le défaut de communication des informations utilisées pour établir l'un de ces motifs n'est pas de nature à entacher d'irrégularité, dans son ensemble, la procédure d'imposition, dès lors qu'elle a bien communiqué les informations concernant les motifs justifiant à eux-seuls l'imposition.
5. Il ressort des mentions de la proposition de rectification du 16 novembre 2015, adressée à M. B..., que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt au titre des dispositions de l'article 199 undecies B du code pour l'année 2013, l'administration, après avoir rappelé que le bénéfice de la réduction d'impôt n'était accordé que si l'installation de production d'énergie était productive c'est-à-dire raccordée au réseau EDF par le dépôt d'un dossier complet de demande de raccordement au 31 décembre de l'année au titre de laquelle le bénéfice de la réduction d'impôt est demandé, a précisé qu'un droit de communication avait été exercé auprès de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières et que ce service avait répondu qu'aucune des sociétés par actions simplifiées (SAS) Aude, Aulne et Authie n'avait procédé à l'importation d'éolienne en Guyane au 15 juin 2015. Un autre droit de communication a été exercé auprès d'EDF afin de vérifier si ces mêmes sociétés, ou les sociétés exploitantes EURL Maca Elec et Galanga Elec avaient déposé une demande de raccordement au réseau pour une installation de production d'énergie éolienne. Il est constant qu'EDF a répondu qu'aucune de ces sociétés n'avait déposé de demande de raccordement.
6. En réponse à cette proposition de rectification du 16 novembre 2015, M. B... a demandé au service, dans les observations qu'il a formulées le 8 janvier 2016, " la communication des documents obtenus dans le cadre des droits de communication exercés auprès d'EDF Guyane et de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières ". Or, dans la réponse aux observations du contribuable qui lui a été adressée le 11 juillet 2016, l'administration a transmis le droit de communication effectué auprès d'EDF et la réponse de l'opérateur, mais s'est abstenue de fournir la réponse de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières.
7. Toutefois, il résulte de l'instruction et en particulier de la proposition de rectification du 16 novembre 2015, que l'administration a fondé la rectification en litige sur deux motifs distincts et autonomes, l'un tiré de ce que les éoliennes acquises par les SAS Aude, Aulne et Authie n'avaient pas été livrées, l'autre tiré de ce qu'à la date du 31 décembre 2012, aucun dossier de demande n'avait été déposé auprès d'EDF Guyane en vue de leur raccordement au réseau électrique. Ce dernier motif suffisait pour que l'investissement litigieux ne puisse pas être regardé comme réalisé à cette date et, dès lors, pour fonder l'imposition litigieuse. Dans ces conditions, comme il a été dit au point 4 ci-dessus, la circonstance que l'administration fiscale n'ait pas communiqué à M. B... la réponse de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières à sa demande de communication n'est pas de nature à entacher la procédure d'irrégularité dès lors qu'il n'est pas contesté que l'administration lui avait communiqué les documents utilisés pour établir le motif tenant au défaut de raccordement des installations et justifiant, à lui seul, la remise en cause du principe même de la réduction d'impôt en litige.
8. Il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur le moyen tiré de ce que la méconnaissance par l'administration fiscale de l'obligation de communication fixée à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales pour prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. B... au titre de l'année 2012 à raison de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du CGI pour les investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable.
9. Toutefois, il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. B... devant le tribunal administratif de Paris.
Sur l'application de la loi fiscale :
10. Ainsi qu'il a été dit au point 3, s'agissant de l'acquisition d'éoliennes données en location à des sociétés locales en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir pour déterminer le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est celle du raccordement de ces installations au réseau public d'électricité, qui est nécessaire pour une exploitation effective de ces installations, lorsqu'il ne résulte pas de l'instruction que l'électricité produite aurait eu vocation à être consommée ou stockée par les sociétés exploitantes. Il appartient au juge de l'impôt de constater, au terme de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, si un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 199 undecies B du code général des impôts.
11. Il résulte de l'instruction, notamment des renseignements obtenus par l'administration auprès de la société EDF, et n'est d'ailleurs plus contesté, qu'au 31 décembre 2012 aucun dossier de demande de raccordement n'avait été présenté par les SAS Aude, Aulne et Authie ou pour leur compte. Par suite, et dès lors qu'au 31 décembre de l'année en cause, l'investissement n'était pas en capacité d'être productif, c'est par une exacte application des dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts, et sans ajouter à la loi, que l'administration a estimé que l'investissement déclaré par M. B..., qui ne saurait en tout état de cause se prévaloir des seules dates de livraison des éoliennes, n'avait pas été effectivement réalisé au cours de l'année 2012 et a, en conséquence, remis en cause la réduction d'impôt à laquelle M. B... pensait pouvoir prétendre.
Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :
12. Aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ".
13. D'une part, si M. B... soutient que l'administration a méconnu les prescriptions du formulaire n° 2041-GE portant notice pour remplir la déclaration 2042-IOM, il résulte de l'instruction que ce formulaire se borne à éclairer les contribuables dans l'accomplissement de leurs obligations déclaratives et ne comporte, ce faisant, aucune interprétation formelle de la loi fiscale.
14. D'autre part, M. B... invoque les termes du paragraphe n° 148 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, selon lesquels : " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ". Ces prévisions ont été reprises au paragraphe n° 1 de la doctrine publiée le 1er juin 2016 au bulletin officiel des impôts, sous la référence BOI-BIC-RICI-20-10-20-30.
15. Toutefois, cet extrait de doctrine, s'il fait référence à la notion de livraison, au sens du droit civil, de l'immobilisation faisant l'objet de l'investissement, ne saurait être lu en faisant abstraction des autres prévisions de l'instruction administrative dans laquelle il s'insère. Or, le paragraphe n°22 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007 énonce que : " Conformément aux dispositions du premier alinéa du I de l'article 199 undecies B et de l'article 95 K de l'annexe II, les investissements productifs dont l'acquisition, la création ou la prise en crédit-bail est susceptible d'ouvrir droit à réduction d'impôt doivent avoir la nature d'immobilisations neuves, corporelles et amortissables. / La notion même d'investissement productif implique l'acquisition ou la création de moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome. / (...) ".
16. Il résulte des énonciations du paragraphe n° 22 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007 que la notion de livraison de l'immobilisation faisant l'objet de l'investissement, dont fait mention le paragraphe n° 148 de cette instruction, doit s'entendre de la livraison d'un moyen d'exploitation capable de fonctionner de manière autonome, c'est-à-dire en capacité d'être productif. Ainsi, le paragraphe n° 148 dont M. B... invoque le bénéfice ne peut être regardé comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent arrêt fait application. M. B... n'est, par suite, pas fondé à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
17. Il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. B... au titre de l'année 2012 à raison de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du CGI pour les investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable.
18. En vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le tribunal ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par M. B... doivent dès lors être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 1914749 du 23 juin 2021 du tribunal administratif de Paris est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. B... devant le tribunal administratif de Paris est rejetée.
Article 3 : Les conclusions présentées par M. B... sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à M. A... B....
Copie en sera adressée, pour information, au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.
Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, à laquelle siégeaient :
- Mme Vinot, présidente de chambre,
- Mme Vrignon-Villalba, présidente assesseure,
- M. Aggiouri, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 21 avril 2023.
La rapporteure,
C. C...La présidente,
H. VINOT
La greffière,
E. VERGNOL
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N°21PA04979 2
