| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 10 juillet 2020, 19PA02554

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Mme D... C... a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1719596/1-2 du 9 juillet 2019, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 1er août 2019 et le 10 janvier 2020, Mme C..., représentée par Me A..., demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1719596/1-2 du 9 juillet 2019 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu contestées, en droits et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le service ne pouvait recourir à la procédure d'évaluation d'office prévue par l'article L. 73 du livre des procédures fiscales pour imposer la somme de 7 120 euros que lui a versée la société AMS Gestimmo en 2013, laquelle, consécutive au remboursement d'un prêt consenti à M. E..., n'avait pas la nature d'un bénéfice non commercial imposable sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts ;

- elle n'était donc pas tenue au respect des obligations déclaratives posées par l'article 102 ter du code général des impôts, qui, de surcroît, ne vise pas les revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux à titre résiduel ;

- en conséquence de l'irrégularité de l'évaluation d'office à laquelle s'est livré le service, elle a été privée des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire ;

- la proposition de rectification du 19 décembre 2016 est insuffisamment motivée ;

- les premiers juges se sont mépris sur la dévolution de la charge de la preuve ;

- c'est à tort que le service a assorti les droits litigieux de la majoration de 40 % pour manquement délibéré.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 18 décembre 2019 et le 5 février 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par Mme C... ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 modifiée.

Le président de la formation de jugement a dispensé le rapporteur public, sur sa proposition, de prononcer des conclusions à l'audience, en application de l'article 8 de l'ordonnance du 25 mars 2020 modifiée portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme B...,

- et les observations de Me A..., représentant Mme C....

Considérant ce qui suit :

1. Après avoir procédé, en 2016, à la vérification de comptabilité de la SARL AMS Gestimmo, établie à Pantin (Seine-Saint-Denis), le service a constaté qu'elle avait versé à Mme C..., contrôleuse des finances publiques, les sommes de 25 000 et 7 120 euros, respectivement les 27 décembre 2012 et 31 mai 2013. A la suite du contrôle sur pièces du dossier fiscal de Mme C..., le service, suivant la procédure d'évaluation d'office prévue par le 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, a décidé d'imposer entre ses mains dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts, la somme non prescrite de 7 120 euros en cause, dont il a déduit l'abattement forfaitaire de 34 % prévu par l'article 102 ter du même code. Mme C... relève appel du jugement du 9 juillet 2019 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir accueilli la demande du service tendant à ce que le 2° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales soit substitué au 1° bis du même article, a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a subséquemment été assujettie au titre de l'année 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne le recours à la procédure d'évaluation d'office :

2. D'une part, aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : / (...) 1° bis Les résultats imposables selon le régime d'imposition défini à l'article 50-0 du code général des impôts dès lors : / a. Qu'un des éléments déclaratifs visé au 3 de l'article précité n'a pas été indiqué ; / (...) 2° bis Les résultats imposables selon le régime d'imposition défini à l'article 102 ter du code général des impôts dès lors : / a. Qu'un des éléments déclaratifs visés au 2 de l'article précité n'a pas été indiqué ; / (...) ".

3. D'autre part, le 1. de l'article 92 du code général des impôts dispose que : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ". En vertu de l'article 102 ter du même code : " 1. Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux d'un montant annuel, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'activité au cours de l'année civile, n'excédant pas 32 600 € hors taxes est égal au montant brut des recettes annuelles diminué d'une réfaction forfaitaire de 34 % avec un minimum de

305 €. / (...) 2. Les contribuables visés au 1 portent directement sur la déclaration prévue à l'article 170 le montant des recettes annuelles et des plus ou moins-values réalisées ou subies au cours de cette même année. / (...) 4. Les contribuables visés au 1 doivent tenir et, sur demande du service des impôts, présenter un document donnant le détail journalier de leurs recettes professionnelles. / (...) ". Enfin, le 1. de l'article 170 du code général des impôts dispose que : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, toute personne imposable audit impôt est tenue de souscrire et de faire parvenir à l'administration une déclaration détaillée de ses revenus et bénéfices, de ses charges de famille et des autres éléments nécessaires au calcul de l'impôt sur le revenu, dont notamment ceux qui servent à la détermination du plafonnement des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A. / (...) ".

4. Par ailleurs, aux termes du 3. de l'article 242 ter du code général des impôts : " Les personnes qui interviennent à un titre quelconque, dans la conclusion des contrats de prêts ou dans la rédaction des actes qui les constatent sont tenues de déclarer à l'administration la date, le montant et les conditions du prêt ainsi que les noms et adresses du prêteur et de l'emprunteur. / Cette déclaration est faite dans des conditions et délais fixés par décret ". L'article 49 B à l'annexe III à ce même code dispose que : " 1. Les personnes physiques ou morales qui interviennent, à titre de partie ou d'intermédiaire, dans la conclusion des contrats de prêts ou dans la rédaction des actes qui les constatent sont tenues de déclarer les noms et adresses du prêteur et de l'emprunteur, la date, le montant et les conditions du prêt, notamment sa durée, le taux et la périodicité des intérêts ainsi que les modalités de remboursement du principal. / (...) 3. La déclaration est souscrite par l'intermédiaire ou, en l'absence d'intermédiaire, par le débiteur ; (...) / Lorsque la déclaration est souscrite par l'intermédiaire, celle-ci est adressée dans le premier mois de chaque année à la direction départementale ou, le cas échéant, régionale des finances publiques du lieu du domicile réel ou du principal établissement de la personne physique ou morale déclarante. / (...) ". Enfin, en vertu de l'article 23 L de l'annexe IV au code : " Sont dispensés de la déclaration prévue à l'article 49 B de l'annexe III au code général des impôts : / 1° Les contrats de prêts dont le montant en principal n'excède pas 760 €, sous réserve de l'application des dispositions du b du 2 de l'article 49 B susvisé ; / (...) ".

5. Mme C... soutient que la somme de 7 120 euros en litige lui ayant été versée par la société AMS Gestimmo en remboursement d'un prêt qu'elle avait consenti à l'associé de cette dernière, M. E..., qu'elle présente comme un ami proche en proie en 2012 à des difficultés financières, elle n'avait pas la nature d'un revenu non commercial au sens de l'article 102 ter du code général des impôts, auquel renvoie le 2° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, de sorte que le service ne pouvait l'évaluer d'office sur le fondement de ce texte, dont les premiers juges ont à tort estimé qu'il était applicable en accueillant la demande de substitution de base légale présentée par l'administration.

6. Il résulte toutefois de l'instruction que les chèques de 9 500 euros et 60 000 euros des 10 et 24 mai 2012 dont Mme C... produit la copie, supposés correspondre au prêt consenti par elle à M. E... en 2012, n'ont pas été établis au nom de ce dernier mais à celui de la société AMS Gestimmo, dont l'intéressé, par ailleurs associé ou dirigeant de nombreuses autres sociétés, était l'associé. Par ailleurs, Mme C... ne conteste pas que les prêts dont elle se prévaut, d'un montant excédant 760 euros, n'ont pas été déclarés dans le délai prévu par les dispositions combinées du 3. de l'article 242 ter du code général des impôts, de l'article 49 B de l'annexe III à ce code et de l'article 23 L de son annexe IV précités, qu'en sa qualité de contrôleuse des finances publiques elle ne pouvait ignorer. De plus, si Mme C... se prévaut d'une reconnaissance de dette de M. E... à concurrence de 175 000 euros, enregistrée le 20 juin 2014 au pôle d'enregistrement du 15ème arrondissement de Paris, celle-ci, outre qu'elle est postérieure à l'année en litige, ne permet aucun rapprochement entre les sommes de 9 500 euros et 60 000 euros versées en 2012 à la société AMS Gestimmo, dont il n'est au demeurant pas contesté qu'elle n'avait ouvert aucun compte à son nom dans ses écritures comptables, et le remboursement de prêt de 7 120 euros que lui aurait consenti cette société en mai 2013. Enfin Mme C... n'établit pas qu'elle se serait trouvée, comme elle le soutient, dans l'impossibilité morale momentanée d'exiger de M. E... une reconnaissance de dette en temps utile. Le service était donc fondé à considérer que le versement de 7 120 euros en litige, susceptible de se renouveler à la suite d'un précédent versement de 25 000 euros en décembre 2012, et dont il n'est pas établi qu'il aurait constitué une pure libéralité, constituait pour Mme C... un revenu non commercial imposable sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts.

7. Dans ces conditions, la somme en cause étant inférieure au plafond de 32 600 euros hors taxe fixé par le 1. de l'article 102 ter du code général des impôts, lequel s'applique non seulement aux revenus non commerciaux professionnels, mais également à ceux qui leur sont assimilés à défaut d'être rattachés à une autre catégorie de revenus, Mme C... était soumise au régime déclaratif spécial qu'il prévoit et qui lui imposait de déclarer cette somme, eût-elle revêtu un caractère ponctuel, sur sa déclaration de revenus prévue par l'article 170 du code général des impôts.

8. Mme C... n'ayant pas respecté cette obligation de déclaration, elle pouvait légalement faire l'objet d'une procédure d'évaluation d'office fondée sur les dispositions précitées du 2° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le Tribunal a fait droit à la demande de substitution de base légale de l'administration pour fonder la mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office sur ces dispositions, dès lors que cette substitution ne l'a privée d'aucune garantie. Par suite, elle ne saurait soutenir avoir été irrégulièrement privée des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire.

En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification :

9. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ".

10. Il ressort de la proposition de rectification du 19 décembre 2016 qu'après avoir indiqué à Mme C... qu'elle était évaluée d'office faute d'avoir déclaré la somme de 7 120 euros en litige sur sa déclaration de revenus n° 2042 de l'année 2013, le service lui a indiqué que cette somme était constitutive d'un bénéfice non commercial imposable à l'impôt sur le revenu entre ses mains, sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts. Après avoir cité l'article 102 ter du même code, le service a appliqué à la somme perçue l'abattement de 34 % prévu par ce texte, pour ne finalement imposer qu'une somme de 4 699 euros. Ce faisant, contrairement à ce que soutient Mme C..., le service a porté à sa connaissance tant les bases que les modalités de calcul des impositions mises à la charge. Dans ces conditions, doit être écarté comme manquant en fait le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification en litige, qui ne s'apprécie pas au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, seulement applicable en cas de recours à la procédure de rectification contradictoire.

Sur le bien-fondé des impositions contestées :

11. Ainsi qu'il a été dit au point 6, la somme de 7 120 euros en litige a été à bon droit regardée par le service comme un revenu imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts. Indépendamment des règles de dévolution de la charge de la preuve, que les premiers juges n'ont au demeurant pas méconnues s'agissant d'une évaluation d'office, Mme C... n'est donc pas fondée à soutenir que c'est à tort que le service a imposé cette somme entre ses mains au titre de l'année 2013 en litige.

Sur les pénalités :

12. L'article 1729 du code général des impôts dispose que : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :

/ a. 40 % en cas de manquement délibéré. / (...) ". En vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

13. Pour assortir les rehaussements en litige de la majoration pour manquement délibéré, le service a établi, d'une part, que Mme C... avait bénéficié à deux reprises de versements de la société AMS Gestimmo, avec laquelle elle n'avait aucun lien juridique ou contractuel, pour un montant représentant en 2013 25 % de ses revenus salariaux déclarés, et, d'autre part, que Mme C... n'avait pas porté cette somme sur sa déclaration de revenus de l'année 2013, alors pourtant qu'en sa qualité de contrôleuse des finances publiques, elle ne pouvait ignorer son caractère imposable. Dans ces conditions, l'administration établissant le manquement délibéré de la requérante, la mise en oeuvre de la majoration contestée était fondée.

14. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par suite, il y a lieu de rejeter ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de Mme C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle contrôle fiscal et affaires juridiques).

Délibéré après l'audience du 30 juin 2020, à laquelle siégeaient :

- Mme Hamon, président,

- Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller,

- Mme B..., premier conseiller,

Lu en audience publique, le 10 juillet 2020.

Le rapporteur,

C. B...Le président,

P. HAMON

Le greffier,

C. MONGISLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 19PA02554