Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. D... C... a demandé au Tribunal administratif de la Réunion de prononcer la décharge de la taxation, au titre de l'impôt sur le revenu 2012, de la plus-value immobilière réalisée le 28 juin 2012, ainsi que des contributions sociales correspondantes et des pénalités y afférentes.
Par un jugement n° 1600622 du 24 mai 2017, le Tribunal administratif de la Réunion a constaté un non-lieu à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et rejeté le surplus de cette demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés les 22 août 2017 et 31 mai 2018 au greffe de la Cour administrative d'appel de Bordeaux et transmis à la Cour administrative d'appel de Paris par le Président de la section du contentieux du Conseil d'Etat en application des dispositions de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, M. C..., représenté par
Me E... (F...), demande à la Cour :
1°) d'annuler à titre principal, ou, à titre subsidiaire, de réformer ce jugement du Tribunal administratif de la Réunion du 24 mai 2017 ;
2°) de prononcer à titre principal la décharge des impositions litigieuses et à titre subsidiaire le dégrèvement de la somme de 52 493 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient :
- le jugement est insuffisamment motivé ;
- la résidence de Saint-Paul était sa résidence principale au moment de la cession ;
- l'existence de consommations électriques supérieures à Saint-Denis ne suffit pas à remettre en cause la réalité des démarches qu'il a réalisées pour transférer son domicile ;
- la doctrine administrative référencée BOI-RFPI-PVI-10-40-10 no 30, 12 août 2015 prévoit que la résidence principale est la résidence pour laquelle le contribuable bénéficie des abattements correspondants en matière de taxe d'habitation ;
- le calcul de la plus-value doit prendre en compte une acquisition à la date de la succession et non de la date de la licitation ;
- l'instruction reprise au BOl 8 M1-04 fiche No 4 permet de retenir la valeur d'acquisition figurant dans l'attestation immobilière ;
- s'agissant de la cession d'un terrain, l'abattement pour durée de détention continue à s'appliquer selon les modalités antérieures au 1er janvier 2012 en vertu de la décision de rescrit n° 2012/14 FI publiée le 13 mars 2012.
Par des mémoires en défense enregistrés les 28 février et 21 novembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens de M. C... ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 7 septembre 2018 la clôture de l'instruction a été fixée
au 27 novembre 2018.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code civil ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. B...,
- et les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. C... relève appel du jugement n° 1600622 du 24 mai 2017 du Tribunal administratif de la Réunion en tant qu'il a rejeté sa demande en décharge de la taxation, au titre de l'impôt sur le revenu 2012, de la plus-value immobilière réalisée le 28 juin 2012 ainsi que des contributions sociales correspondantes et des pénalités y afférentes.
Sur la régularité du jugement :
2. Contrairement à ce qui est soutenu, les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments soulevés par le contribuable à l'appui de ses moyens, ont régulièrement répondu, par une motivation détaillée, au moyen tiré de ce que la résidence cédée en 2012 constituait la résidence principale de l'intéressé. La régularité du jugement attaqué ne dépendant pas du bien-fondé de ses motifs, M. C... ne saurait utilement critiquer le raisonnement tenu par les premiers juges à l'appui du moyen tiré de ce que le jugement attaqué serait irrégulier.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
3. En premier lieu, aux termes de l'article de l'article 150 U du code général des impôts : " I.- Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques (...) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (...) / II.- Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession (...) ".
4. Pour contester la taxation de plus-value immobilière mise à sa charge au titre de la vente du bien immobilier sis 14 quai Gilbert à Saint-Paul réalisée le 28 juin 2012, M. C... soutient qu'il est en droit de prétendre à l'exonération prévue par les dispositions précitées
du 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts, au motif que cet immeuble constituait sa résidence principale à la date de sa cession. Il soutient à cet effet qu'il avait transféré en ce lieu sa résidence principale, qui se trouvait initialement dans sa maison du quartier de Bellepierre à Saint-Denis, entre le mois de décembre 2011 et la date de réalisation de la vente de l'immeuble de Saint-Paul, à savoir le 28 juin 2012. M. C... fait valoir qu'il a effectué de nombreuses démarches pour transférer son domicile de Saint-Denis à Saint-Paul et que la seule circonstance que la consommation d'électricité soit trois fois supérieure à Saint-Denis qu'à Saint-Paul est insuffisante pour remettre en cause le transfert de domicile dès lors que les installations électriques des deux résidences sont différentes et que la villa de Saint-Denis avait été mise à la disposition d'une amie.
5. Il résulte toutefois de l'instruction que, durant la courte période de six mois lors de laquelle l'immeuble de Saint-Paul aurait été occupé par M. C... avant sa cession, ce dernier conservait la disposition de sa résidence de Bellepierre, laquelle était meublée, et dont il est constant, au vu des relevés effectifs, et alors même que certains relevés produits par l'administration seraient des relevés estimés, qu'elle a donné lieu au cours de la période à une consommation d'électricité au moins trois fois supérieure à la résidence de Saint-Paul.
Si M. C... produit l'attestation d'une amie qui affirme avoir occupé la maison
de Saint-Denis " à plusieurs reprises " au cours de l'année 2012, cette attestation imprécise et d'ailleurs dépourvue de valeur probante n'est étayée par aucune pièce de nature à confirmer que son auteur aurait occupé de manière significative la maison de Saint-Denis au cours de la période en cause. Dans la mesure en outre où il résulte de l'instruction que la vente de la maison de Saint-Paul avait été prévue dès le début de l'année 2011, la circonstance que M. C... ait effectué des changements d'adresse auprès des organismes postaux, fiscaux et des compagnies d'assurance et ait effectué des dépenses ou des retraits d'argent sur la commune de Saint-Paul ne saurait à elle seule justifier de la réalité de son changement de résidence principale. Ainsi il ne résulte pas de l'instruction qu'à la date de la cession, le bien immobilier de Saint-Paul constituait, eu égard à ses conditions d'occupation, la résidence principale de l'intéressé. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'accorder à M. C... le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions susmentionnées.
6. A supposer que M. C... ait entendu se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-RFPI-PVI-10-40-10 n° 30, du 12 août 2015 qui prévoit que la résidence principale est la résidence pour laquelle le contribuable bénéficie des abattements correspondants en matière de taxe d'habitation, il résulte de cette doctrine que cette règle n'est en tout état de cause prévue que dans le cas où le contribuable réside six mois de l'année dans un endroit et six mois dans un autre. Il ne résulte pas de l'instruction que M. C... ait occupé ses deux résidences selon ces modalités. Le moyen ne peut en conséquence qu'être écarté.
7. En deuxième lieu, aux termes de l'article de l'article 150 VC du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur : " I. - La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés aux articles 150 U, 150 UB et 150 UC est réduite d'un abattement fixé à : - 2 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième ;/ - 4 % pour chaque année de détention au-delà de la dix-septième ; / - 8 % pour chaque année de détention au-delà de la vingt-quatrième. /La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés à l'article 150 UA est réduite d'un abattement de 5 % pour chaque année de détention au-delà de la deuxième. (...) ". En vertu du II de l'article 1er de la loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011, les dispositions susénoncées de l'article 150 VC s'appliquent aux plus-values réalisées au titre des cessions intervenues à compter du 1er février 2012, à l'exception des cessions de terrains nus constructibles du fait de leur classement, par un plan local d'urbanisme ou par un autre document d'urbanisme en tenant lieu, en zone urbaine ou à urbaniser ouverte à l'urbanisation ou, par une carte communale, dans une zone où les constructions sont autorisées, pour lesquelles une promesse de vente a été enregistrée avant le 25 août 2011 et la vente est conclue avant le 1er janvier 2013. Aux termes de l'article 150 VC, dans sa rédaction antérieure : " I.-La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés aux articles 150 U, 150 UB et 150 UC est réduite d'un abattement de 10 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième ". Enfin, aux termes de l'article 883 du code civil : " Chaque cohéritier est censé avoir succédé seul et immédiatement à tous les effets compris dans son lot ou à lui échus sur licitation, et n'avoir jamais eu la propriété des autres effets de la succession ".
8. M. C... soutient qu'à supposer que la vente de l'immeuble de Saint-Paul doive donner lieu à taxation sur la plus-value réalisée, le calcul effectué par l'administration concernant les abattements applicables à cette plus-value est erroné, dès lors que la période de détention à prendre en compte n'aurait pas débuté le 13 juillet 2010, date retenue par l'administration au vu de l'attestation de dévolution successorale, mais le 23 août 1998, date du décès de M. A... C.... L'administration, qui avait dans un premier temps fixé la date de l'acquisition à la date de signature de l'acte de licitation du 13 juillet 2010 par lequel le bien en cause a été attribué à l'intéressé, a admis par la suite que ce bien pouvait être considéré comme étant entré dans l'indivision dont fait partie M. C... à la date du décès de sa mère,
soit le 2 novembre 2003. Sur cette base, un nouveau calcul de la plus-value a été opéré, qui a conduit le 10 avril 2017 à un dégrèvement d'imposition à hauteur de 27 867 euros.
9. Il résulte de l'instruction que le bien objet de la cession en litige appartenait à
M. A... C... décédé le 23 août 1998 et a été attribué à M. D... C... par un acte de licitation en date du 29 avril 2010. Ainsi, au moment du partage de la succession de M. A... C... réalisé le 29 avril 2010, et en raison de l'effet déclaratif de ce partage résultant des dispositions précitées du code civil, M. D... C... doit être regardé comme ayant acquis seul le bien issu de l'indivision successorale entre les membres originaires, à la date de l'ouverture de la succession, soit à la date du décès de M. A... C... le 23 août 1998, et non, comme le soutient l'administration fiscale, à la date du décès de la mère de M. D... C... en 2003. Compte tenu de la durée de détention du bien depuis le 23 août 1998 jusqu'au moment de la vente le 28 juin 2012 M. C... est fondé à soutenir qu'il est en droit de bénéficier de l'exonération résultant des abattements prévus par les dispositions du code général des impôts citées au point 7.
10. En troisième lieu, M. C... soutient qu'il convient de retenir comme prix d'acquisition la somme de 91 500 euros et se prévaut à cet égard de ce que l'instruction reprise au BOI-8-M1-04 fiche N° 4 permet de retenir la valeur d'acquisition figurant dans l'attestation immobilière. Il résulte toutefois de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 3 février 2014 que le prix d'acquisition retenu est bien de 91 500 euros. Le moyen soulevé est par conséquent dépourvu d'objet.
11. En quatrième lieu, M. C... fait valoir qu'il convient de retenir pour déterminer les abattements pour durée de détention, s'agissant de la cession d'un terrain nu constructible pour lequel une promesse de vente a été enregistrée avant le 25 août 2011 et la vente conclue avant le 1er janvier 2013, les modalités en vigueur avant le 1er février 2012, soit un abattement pour durée de détention de 10 % pour chaque année de détention du bien concerné au-delà de la cinquième, conduisant à une exonération définitive après quinze années de détention, ce point n'est pas contesté par l'administration qui a elle-même mis en oeuvre ces modalités en admettant un droit à abattement au-delà de la 5ème année de détention, même si elle a de manière erronée fait commencer cette détention au décès de la mère de M. C... en 2003.
12. Enfin il résulte de ce qui a été dit aux points 7. à 11. que M. C... qui a acquis le bien le 23 août 1998 et l'a cédé le 28 juin 2011, peut bénéficier sur le fondement des dispositions du code général des impôts citées au point 7. d'un abattement de 80 % et non comme il le soutient d'un abattement de 90 %.
13. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... est fondé à demander que
la plus-value réalisée lors de la cession le 28 juin 2012 du bien immobilier sis 14 quai Gilbert à Saint-Paul soit calculée selon les règles en vigueur antérieurement au 1er février 2012, compte tenu d'une date d'acquisition du bien fixée au 23 août 1998 permettant l'application d'un abattement de 80 %, et sur la base d'un prix d'acquisition de 91 500 euros et à être déchargé de la différence entre l'imposition sur cette plus-value à laquelle il a été assujetti et celle qui résulte des modalités ainsi déterminées. Pour le surplus, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de la Réunion a rejeté sa demande. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat une somme sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : La plus-value réalisée par M. C... lors de la cession le 28 juin 2012 du bien immobilier sis 14 quai Gilbert à Saint-Paul sera calculée selon les règles en vigueur antérieurement au 1er janvier 2012, compte tenu d'une date d'acquisition du bien fixée
au 23 août 1998 permettant l'application d'un abattement de 80 % et sur la base d'un prix d'acquisition de 91 500 euros.
Article 2 : M. C... est déchargé de la différence entre l'impôt sur le revenu, les contributions sociales et les pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2012 au titre de la plus-value réalisée lors de la cession le 28 juin 2012 du bien immobilier sis 14 quai Gilbert à Saint-Paul et les impositions qui résultent des modalités de détermination de la plus-value réalisée fixées à l'article 1er.
Article 3 : Le jugement n° 1600622 du 24 mai 2017 du Tribunal administratif de la Réunion est réformé en ce qui a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C... est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest.
Délibéré après l'audience du 2 octobre 2019, à laquelle siégeaient :
- Mme Appèche, président,
- M. B..., premier conseiller,
- Mme Bonneau-Mathelot, premier conseiller.
Lu en audience publique le 16 octobre 2019.
Le rapporteur,
F. B...Le président assesseur,
En application de l'article R. 222-26 du code
de justice administrative,
S. APPECHE
Le greffier,
S. DALL'AVA
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 17PA22865
