| France, Cour administrative d'appel de Paris, 5ème chambre, 29 mai 2019, 18PA00189

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

I°) M. C...B...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1621989 du 15 novembre 2017, le Tribunal administratif de Paris a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance par l'administration et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

II°) M. C...B...et Mme D...G...ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu et des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2012 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1621990 du 15 novembre 2017, le Tribunal administratif de Paris a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance par l'administration et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande.

Procédure devant la Cour :

I°) Par une requête enregistrée le 16 janvier 2018, sous le n° 18PA00189, M.B..., représenté par Me E..., demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1621989 du 15 novembre 2017 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il lui est défavorable ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 et des pénalités correspondantes, demeurant... ;

3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que le service, qui a consulté un classeur regroupant des mails dont l'objet était des invitations et des factures concernant les dépenses relatives à ces réceptions, a pu constater que l'appartement mis à sa disposition par la société Viva Model Management était également utilisé pour les besoins de l'exploitation de cette société dès lors qu'il y organisait des réceptions après les défilés ; cette utilisation professionnelle peut être évaluée à 1/3, compte tenu du nombre de réceptions professionnelles organisées dans l'appartement.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 juillet 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. B...ne sont pas fondés.

II°) Par une requête enregistrée le 16 janvier 2018, sous le n° 18PA00190, et des mémoires enregistrés le 7 mars 2019 et le 3 mai 2019, M. B...et Mme D...G..., représentés par Me E..., demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1621990 du 15 novembre 2017 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il leur est défavorable ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu et des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2012 et des pénalités correspondantes demeurant en litige;

3°) d'ordonner une expertise pour déterminer la valeur de l'immeuble de la société Viva Model Management ;

4°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- l'existence d'un acte anormal de gestion n'est pas caractérisée, dès lors qu'ils justifient que la société Viva Model Management avait un réel intérêt à la cession de la nue-propriété de l'immeuble à M. C...B... ; le règlement des dividendes à M. B... par cession de la nue-propriété du bien à hauteur de 250 000 euros lui a permis de préserver la trésorerie de la société, dès lors que son autre associé, la société SA EMF-Equity Management et Finance, souhaitait percevoir ses dividendes en numéraire ;

- la cession ne s'est pas faite à un prix symbolique ;

- en abandonnant les pénalités de 40 % pour manquement délibéré, l'interlocuteur régional a reconnu que la cession du bien immobilier avait été effectuée dans des conditions normales ; le maintien de la qualification d'acte anormal de gestion malgré l'abandon de la pénalité pour manquement délibéré est contradictoire ;

- la valeur réelle retenue par le service de 699 380 euros, soit 11 000 euros le m², est excessive ; les trois termes de comparaison retenus par l'administration ne sont pas comparables au bien à évaluer, qui est atypique au regard de sa situation géographique et de sa configuration ; les termes de comparaison qu'ils proposent sont situés dans le même secteur géographique, critère qui est plus pertinent que celui de l'arrondissement, dans un périmètre de 600 mètres ;

- à titre de recoupement, doivent être utilisées, d'une part, la méthode d'évaluation par réajustement de la valeur antérieure du bien, qui aboutit à une valeur réactualisée du prix au m² de 9 784 euros et, d'autre part, l'évaluation par deux experts, qui ont estimé un prix au m² variant entre 7 313 euros et 7 937 euros ;

- ils demandent l'application d'une décote de 10 % pour compenser le manque de luminosité du bien et d'une décote de 10 % en raison de l'absence de salle de bains ;

- la différence entre la valeur vénale de 559 504 euros évaluée par le service et la valeur de 510 000 euros retenue dans l'acte de cession par les parties est inférieure à 10 % et ne peut donc caractériser un acte anormal de gestion ;

- le service, qui a consulté un classeur regroupant des mails dont l'objet était des invitations et des factures concernant les dépenses relatives à ces réceptions, a pu constater que l'appartement mis à sa disposition par la société Viva Model Management était également utilisé pour les besoins de l'exploitation de cette société dès lors qu'il y organisait des réceptions après les défilés ; cette utilisation professionnelle peut être évaluée à 1/3 compte tenu du nombre de réceptions professionnelles organisées dans l'appartement.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 20 avril 2018 et le 25 avril 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. B...et Mme D...G...ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Poupineau,

- les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,

- et les observations de Me E... pour M. B...et MmeG.en litige

Une note en délibéré, enregistrée le 10 mai 2019, a été présentée pour M. B...et Mme G.en litige

Considérant ce qui suit :

1. M. B...d'une part, et M. B...et Mme G...d'autre part, font appel des jugements en date du 15 novembre 2017 en tant que, par ces jugements, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de leurs demandes tendant à la décharge, en droits et en pénalités, respectivement des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et supplémentaires de contributions sociales auxquelles M. B...a été assujetti personnellement au titre des années 2010 et 2011 et de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu et des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2012.

2. Les requêtes susvisées présentées pour M. B...d'une part, et M. B...et Mme G...d'autre part, présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par le même arrêt.

Sur les distributions correspondant aux loyers et charges locatives prises en charge par la société Viva Model Management :

3. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ".

4. Il ressort des propositions de rectification du 9 décembre 2013 adressées à M. B...d'une part, et à M. B...et MmeG..., d'autre part, que la société Viva Model Management a pris en charge une fraction des loyers et des dépenses de location s'y rapportant de l'appartement, situé 49 rue Saint-André des Arts, à Paris (75006), de M. B...au motif qu'une partie de ce logement était affecté à son activité professionnelle. A l'issue d'un contrôle sur pièces du dossier fiscal des contribuables, le service a considéré que l'appartement constituait uniquement la résidence principale de M. B... et a réintégré aux revenus imposables des années 2010 et 2011 de M. B...et à ceux de l'année 2012 de M. B...et MmeG..., le montant de la fraction des loyers et dépenses locatives correspondantes qu'il a regardées comme une libéralité représentant un avantage occulte au sens des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts et imposées sur le fondement de ces dispositions entre les mains des intéressés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

5. Pour contester ce chef de rectification, les requérants font valoir que M. B...organisait des réceptions à son domicile après les défilés et que le service, qui a consulté un classeur regroupant des invitations et des factures se rapportant à ces réceptions, a nécessairement constaté qu'elles se rattachaient à l'activité de la société Viva Model Management. Toutefois, ils n'ont apporté au soutien de leurs allégations aucun élément, qu'ils sont pourtant seuls en mesure de produire, susceptible de justifier de la réalité, du nombre et du caractère professionnel des réceptions dont ils se prévalent. Contrairement à ce que les requérants soutiennent, la seule circonstance que les réceptions organisées par M. B...aient lieu après des défilés n'est pas, à elle seule, de nature à leur conférer un caractère professionnel. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant que le logement de M. B...n'était pas affecté, même pour partie, à l'activité de la société Viva Model Management. Dès lors, c'est à bon droit qu'elle a considéré qu'en prenant en charge une fraction des dépenses de loyers et des charges locatives se rapportant à cet appartement, la société Viva Model Management avait volontairement consenti une libéralité à M. B..., son associé majoritaire et son gérant, qui l'avait acceptée, constitutive d'un avantage occulte au sens des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts.

Sur les distributions correspondant à la minoration du prix de cession de la nue-propriété de l'appartement de la société Viva Model Management :

6. La société Viva Model Management, agence de mannequins à Paris, a vendu le 27 juin 2012 à M. B..., son gérant et associé majoritaire, la nue-propriété d'un immeuble d'une superficie de 63,58 m², situé 15 rue Duphot, à Paris (75001) au prix de 250 000 euros. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au terme de laquelle le service a considéré que ce bien immobilier avait été sous évalué et que la cession de sa nue-propriété avait été consentie, sans justification aucune, à prix minoré, présentant ainsi le caractère d'une libéralité constitutive d'un acte anormal de gestion. Il a, en conséquence, réintégré au résultat de la société de l'exercice clos en 2012 la somme de 288 523 euros correspondant à la différence entre le prix normal de la cession de la nue-propriété et le prix de vente déclaré. Il a également estimé que M. B...avait bénéficié, à concurrence du montant de la minoration du prix de cession, d'une libéralité constitutive d'une distribution occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, qu'il a imposée entre les mains de l'intéressé à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2012 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

7. En cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession.

8. Il résulte de l'instruction que, pour déterminer la valeur du bien immobilier de la société Viva Model Management, l'administration a pris comme termes de comparaison trois cessions réalisées respectivement les 20 janvier, 17 avril et 24 janvier 2012, dans le premier arrondissement de Paris, pour un prix moyen de 11 000 euros le m². Elle a ainsi estimé à 699 380 euros la valeur réelle de l'appartement en litige au lieu de celle de 510 000 euros convenue entre les parties à la cession du 27 juin 2012, à partir de laquelle, faisant application des dispositions de l'article 669, II du code général des impôts, aux termes duquel, " L'usufruit constitué pour une durée fixe est estimé à 23 % de la valeur de la propriété entière pour chaque période de dix ans de la durée de l'usufruit, sans fraction et sans égard à l'âge de l'usufruitier ", elle a fixé la valeur respective de l'usufruit et de la nue-propriété à 160 857 euros et 538 523 euros.

9. Pour contester l'évaluation ainsi réalisée, les requérants font valoir que les cessions prises comme termes de référence par l'administration ne portent pas sur des biens immobiliers similaires à celui de la société Viva Model Management, qui est atypique au regard de sa situation géographique, de sa configuration et de son affectation. Ils précisent que, s'il est bien entretenu, sa hauteur sous plafond n'atteint pas 2,50m, qu'il est mal exposé et donc peu lumineux, qu'il a été aménagé pour les besoins d'une activité professionnelle et ne dispose pas de salle de bains. Et que, au contraire, les biens cédés le 20 janvier et 17 avril 2012, situés respectivement 33, rue Coquillière et 23, rue du Roule - 79/81, rue Saint Honoré, dans un autre secteur géographique, bénéficient d'un meilleur ensoleillement, que le second est un studio d'une superficie de 25 m² alors que son appartement, qui comporte deux pièces, mesure 63,58 m², et que le dernier situé 3, rue du 29-Juillet est dans un immeuble en pierres de taille.

10. Toutefois, il résulte de l'instruction que les cessions retenues par le service ont été conclues à des dates peu éloignées de l'opération en litige et concernent des appartements implantés dans le même arrondissement que le bien appartenant à la société Viva Model Management, lui-même situé à proximité de la rue Saint-Honoré et de la Place de la Madeleine, dans un secteur très recherché de Paris. La circonstance que l'un des appartements ne développe qu'une superficie de 25 m² ne s'oppose pas à ce qu'il soit pris en compte pour l'évaluation de la valeur réelle du bien en cause. De même, la société requérante reconnaît que, si le bien situé 3, rue du 29-Juillet est dans un immeuble en pierres de taille, il présente de nombreuses similitudes avec son appartement.

11. Par ailleurs, les requérants se prévalent de six autres cessions portant sur des immeubles implantés à 600 mètres de l'appartement de la rue Duphot. Toutefois, ces cessions, qui ne figurent pas sur les bases de données administratives et pour lesquelles aucun acte n'a été produit, ont été conclues entre les mois de février et décembre 2011, à des dates plus éloignées de l'opération en litige que celles proposées par le service alors que le marché de l'immobilier a connu durant cette période une évolution significative. Les biens concernés sont, en outre, situés dans des secteurs moins recherchés que celui du bien dont l'évaluation est critiquée. Les éléments de comparaison proposés par les requérants n'apparaissent ainsi pas plus pertinents que ceux retenus par le service et ne peuvent ainsi être pris en compte pour déterminer la valeur vénale du bien de la société Viva Model Management.

12. Ils ne peuvent davantage se fonder sur les conclusions de l'expertise réalisée par M. F... A...le 18 juillet 2014, qui reprend comme termes de référence les 6 biens immobiliers écartés au point précédent. De même, la lettre du cabinet Sotheby's, si elle fait état d'une estimation de l'appartement de la société Viva Model Management à la somme de 500 000 euros, ne comporte aucun détail sur les modalités de cette évaluation ni aucune justification de la valeur ainsi obtenue. Enfin, l'étude de prix, produite pour la première fois en appel, du cabinet Robine et Associés, qui évalue le bien de la société à 590 000 euros, soit 9 280 euros le m² comprenant la création d'une salle de bain, confirme d'une part, que le secteur d'implantation de cet immeuble est particulièrement recherché et repose, d'autre part, sur l'analyse de 9 cessions dont seulement deux portent sur des locaux situés dans le premier arrondissement. A cet égard, l'étude mentionne la cession d'un appartement d'une superficie de 48 m², situé 24, rue de la Sourdière, au 1er étage d'un immeuble sans caractère particulier, réalisée au cours du mois de décembre 2011 au prix de 570 000 euros, soit 11 875 euros le m², supérieur à celui retenu par l'administration pour déterminer la valeur de la nue-propriété cédée à M.B.en litige S'il est également indiqué qu'un appartement de 4 pièces, de 76 m², situé 320, rue Saint-Honoré, a été vendu en janvier 2012 au prix de 636 340 euros, soit 8 373 euros le m², cette valeur suscite des interrogations sur l'état d'entretien de ce bien, qui n'est, tout comme pour les autres termes de référence, pas précisé. Ainsi, l'estimation de cette étude ne peut être retenue pour apprécier la valeur vénale du bien immobilier de la société Viva Model Management.

13. Il résulte de ce qui précède que la méthode d'évaluation appliquée par l'administration repose sur des termes de comparaison pertinents et a permis de déterminer avec suffisamment de précision la valeur réelle de l'appartement en litige. Par suite, il n'y a pas lieu de recourir, ainsi que le demandent les requérants, à la méthode d'évaluation par réajustement de la valeur antérieure du bien.

14. Les requérants demandent également l'application de deux abattements de 10 % pour compenser le manque de luminosité et l'absence de salle de bains. Toutefois, la prise en compte de ces abattements n'est pas justifiée alors que l'appartement dont la nue-propriété a été cédée à M. B... est à usage de bureaux et que le ministre soutient sans être contredit qu'il a été acquis en 2007 par la société Viva Model Management sans qu'aucune décote ne soit pratiquée sur son prix de vente.

15. Ils font également valoir que l'écart entre l'estimation qu'ils proposent à 559 504 euros et le prix fixé dans l'acte de cession à 510 000 euros, est inférieur à 10 % et qu'il ne peut, eu égard à sa faible importance, être regardé comme caractérisant l'existence d'une libéralité. Cependant, il résulte de ce qui a été dit aux points précédents que c'est à bon droit que le service a considéré que la valeur vénale du bien immobilier de la rue Duphot s'établissait, à la date de la cession en litige, à 699 380 euros. Dès lors, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de l'existence d'un écart significatif entre le prix de vente convenu et la valeur vénale du bien cédé.

16. La circonstance alléguée par les requérants que l'opération de cession en litige permettait à la société Viva Model Management de préserver sa situation financière et présentait dès lors un intérêt pour elle, dès lors qu'elle ne disposait pas de la trésorerie nécessaire pour verser à ses associés leurs dividendes en numéraire, outre qu'elle n'est pas établie par les pièces versées au dossier, n'est pas de nature à justifier la minoration dans de telles proportions du prix de cession. Par ailleurs, les requérants ne soutiennent pas que la société a bénéficié d'une contrepartie en retour de cette cession. Par suite, et alors que la société Viva Model Management et M. B...sont en relation d'intérêt, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'existence d'une libéralité constitutive d'une distribution occulte au profit de M.B.en litige Le caractère de libéralité de l'avantage ainsi consenti n'est pas démenti, en l'absence de motivation précise, par l'abandon par l'interlocuteur départemental, dans son courrier du 16 juillet 2015, qui se borne à évoquer " les circonstances de fait ", des pénalités pour manquement délibéré initialement infligées à la société sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts.

17. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise sollicitée, que M. B...d'une part, et M. B...et Mme G...d'autre part, ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes. Par suite, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B...est rejetée.

Article 2 : La requête de M. B...et Mme G...est rejetée.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B..., Mme D...G...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur général des finances publiques, direction de contrôle fiscal de la région d'Île-de-France (Division juridique Ouest).

Délibéré après l'audience du 9 mai 2019, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- Mme Poupineau, président assesseur,

- Mme Lescaut, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 29 mai 2019.

Le rapporteur,

V. POUPINEAULe président,

S.-L. FORMERY

Le greffier,

C. RENÉ-MINE

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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Nos 18PA00189-18PA00190