Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A...E...ont demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge totale des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2009 pour un montant, en droits et pénalités, de 575 565 euros, ainsi que la décharge totale des cotisations supplémentaires aux contributions sociales mises à leur charge au titre de la même année pour un montant, en droits et pénalités, de 159 588 euros ainsi que la décharge de l'obligation de payer résultant de la mise en demeure émise à leur encontre le
30 mai 2013 par le pôle de recouvrement spécialisé du centre des finances publiques de
Seine-et-Marne pour le recouvrement de la somme de 527 565 euros correspondant aux cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à leur charge, en droits et pénalités, au titre de
l'année 2009.
Par un jugement nos 1307122-7, 1400954-7 du 30 avril 2015, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leurs demandes.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés le 29 juin 2015,
le 12 octobre 2016 et le 5 janvier 2017, M. et Mme E..., représentés par Me C...puis par Mes Morisset et Lopez, demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement nos 1307122-7, 1400954-7 du 30 avril 2015 du Tribunal administratif de Melun ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 7 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- le jugement est entaché d'irrégularité dès lors que le rapporteur public n'a pas respecté les obligations mises à sa charge en application de l'article R. 711-3 du code de justice administrative et que le tribunal n'a pas répondu à tous les moyens qu'ils avaient soulevés ;
- l'administration n'a pas fait application des principes posés par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans sa séance du
10 octobre 2011 ;
- l'achat et la vente de la maison sise à Carnetin constituent des décisions de gestion dans lesquelles l'administration n'a pas à s'immiscer ;
- en motivant l'existence d'un acte anormal de gestion par référence au coût des travaux qui n'auraient pas été répercuté dans le prix de vente de la maison, sans établir ni rechercher si ce prix de vente correspondait à sa valeur de marché, l'administration a commis une erreur de droit ; l'administration n'a ni démontré l'existence d'un acte anormal de gestion, ni établi qu'ils auraient bénéficié d'une libéralité constitutive d'un revenu distribué ;
- les dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts leur sont inapplicables, les dépenses engagées par la Société d'aménagement foncier n'ayant pas de caractère occulte et l'administration n'ayant pas rapporté la preuve qui lui incombe de l'intention pour la société de leur octroyer une libéralité ni de leur intention de recevoir une telle libéralité, la nature et l'engagement des travaux n'étant pas étrangers à l'intérêt de la société ;
- la majoration pour manquement délibéré est infondée, d'une part car les rehaussements en base sont injustifiés, d'autre part car une telle majoration n'est pas applicable à un contribuable qui n'a pas souscrit de déclaration ou qui a souscrit tardivement une déclaration après réception d'un avis de vérification ;
- la pénalité pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts n'est pas motivée au regard du comportement de Mme B...dès lors que l'administration ne soutient pas que Mme B...aurait omis de déclarer sciemment une libéralité constitutive de revenus distribués ;
Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 mars 2016 et le 9 janvier 2017, le ministre de l'économie et des finances, conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- les réclamations préalables des 30 mai et 18 juillet 2013 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Mosser, rapporteur,
- les conclusions de M. Rousset, rapporteur public,
- et les observations de Me Morisset, avocat de M. et Mme E....
Une note en délibéré, enregistrée le 17 janvier 2017, a été présentée par la SELARL Avodia pour M. et MmeE....
1. Considérant que M. et Mme A...E...ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leur dossier fiscal à l'issue duquel l'administration leur a notifié, par proposition de rectification du 7 octobre 2010 selon la procédure de rectification contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, mises en recouvrement le 30 avril 2013 pour un montant de 372 574 euros en droits, 5 961 euros d'intérêts de retard et
149 030 euros de majoration pour manquement délibéré, ainsi que des cotisations supplémentaires aux contributions sociales mises en recouvrement le 15 juillet 2013 pour un montant de
112 703 euros en droits, 1 804 euros d'intérêts de retard et 45 081 euros de majoration pour manquement délibéré ; que M. et Mme E...relèvent appel du jugement du tribunal administratif de Melun en tant qu'il a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux cotisations sociales mises à leur charge au titre de l'année 2009 pour des montants respectifs, en droits et pénalités, de 527 565 euros et
159 588 euros ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article R. 711-3 du code de justice administrative : " Si le jugement de l'affaire doit intervenir après le prononcé de conclusions du rapporteur public, les parties ou leurs mandataires sont mis en mesure de connaître, avant la tenue de l'audience, le sens de ces conclusions sur l'affaire qui les concerne " ; que la communication aux parties du sens des conclusions, prévue par ces dispositions, a pour objet de mettre les parties en mesure d'apprécier l'opportunité d'assister à l'audience publique, de préparer, le cas échéant, les observations orales qu'elles peuvent y présenter, après les conclusions du rapporteur public, à l'appui de leur argumentation écrite et d'envisager, si elles l'estiment utile, la production, après la séance publique, d'une note en délibéré ; qu'en conséquence, les parties ou leurs mandataires doivent être mis en mesure de connaître, dans un délai raisonnable avant l'audience, l'ensemble des éléments du dispositif de la décision que le rapporteur public compte proposer à la formation de jugement d'adopter, à l'exception de la réponse aux conclusions qui revêtent un caractère accessoire, notamment celles qui sont relatives à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; que cette exigence s'impose à peine d'irrégularité de la décision rendue sur les conclusions du rapporteur public ; qu'en revanche, s'il appartient au rapporteur public de préciser, en fonction de l'appréciation qu'il porte sur les caractéristiques de chaque dossier, les raisons qui déterminent la solution qu'appelle, selon lui, le litige, la communication de ces informations n'est toutefois pas prescrite à peine d'irrégularité de la décision ;
3. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que
M. et Mme E...ont saisi le tribunal administratif de Melun d'une demande en décharge d'impositions supplémentaires pour des revenus considérés comme distribués à la suite de la remise en cause du caractère déductible de diverses charges correspondant à l'engagement de dépenses pour de multiples travaux et de leur réintégration dans le résultat de la société d'aménagement foncier ainsi qu'en décharge d'une majoration pour manquement délibéré ; qu'il ressort du relevé de l'application " Sagace " qu'avant la tenue de l'audience du tribunal, le rapporteur public a porté à la connaissance des parties le sens des conclusions qu'il envisageait de prononcer ; que, toutefois l'unique mention " satisfaction totale ou partielle " qui ne permettait pas aux parties de savoir pour quelles demandes respectives le rapporteur public concluait à une satisfaction soit totale, soit partielle, ne répond pas aux prescriptions de l'article R. 711-3 du code de justice administrative ; que, par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens soulevés à l'encontre de la régularité du jugement, les requérants sont fondés à soutenir que le jugement du
Tribunal administratif de Melun du 30 avril 2015, qui a été rendu irrégulièrement, doit être annulé en tant qu'il a rejeté ses conclusions en décharge ;
4. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par les requérants devant le Tribunal administratif de Melun dans la limite des conclusions d'appel ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
5. Considérant, en premier lieu, que, pour obtenir la décharge des impositions mises à leur charge, M. et Mme E...ne peuvent pas utilement, et en tout état ce cause, se prévaloir de la circonstance que l'administration n'aurait pas suivi l'avis de la commission départementale des impôts et taxes sur le chiffre d'affaires saisie par la Société d'aménagement foncier sur les impositions mises à sa charge, laquelle est sans incidence sur le bien-fondé des impositions dès lors que l'administration n'est pas tenue par l'avis de cette commission qui ne constitue pas une décision, le sens de l'avis émis par la commission ne pouvant avoir d'autre effet que de modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve ;
6. Considérant, en deuxième lieu, que s'il n'appartient pas à l'administration de se prononcer sur l'opportunité des choix arrêtés par une entreprise pour sa gestion, elle est toutefois en droit d'apprécier le caractère normal ou anormal des actes de gestion qui ont une incidence sur les résultats imposables ; qu'il appartient en principe à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'une dépense engagée par une entreprise, établie par cette dernière dans sa nature et son montant, ne relève pas d'une gestion commerciale normale ;
7. Considérant qu'il résulte de la proposition de rectification du 7 octobre 2010 que la Société d'aménagement foncier a acquis en avril 2007 une maison d'habitation sise à Carnetin pour un montant de 650 000 euros ; qu'elle y a réalisé entre 2007 et 2009 divers travaux pour un coût total hors taxe de 899 256,48 euros ; qu'elle a revendu ce bien le 30 septembre 2009 à la
SCI Les Gloriettes moyennant un prix principal de 738 000 euros ; qu'estimant que le coût des travaux n'avait pas été répercuté dans le prix de vente du bien immobilier, l'administration fiscale a considéré que ces frais engagés par la Société d'aménagement foncier, sans contrepartie, avaient en définitive bénéficié à la SCI Les Gloriettes, acquéreur dudit bien ; que l'administration les a dès lors qualifiés d'acte anormal de gestion et a refusé leur déductibilité des résultats de la
Société d'aménagement foncier en application du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts ; qu'il en est résulté un rehaussement de 899 256 euros des résultats de la Société d'aménagement foncier, ramené à 890 362 euros après interlocution départementale et à 611 513 euros après saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires par la société d'aménagement foncier, la commission n'ayant considéré comme non déductibles que les travaux effectués postérieurement au 30 septembre 2008, soit après la date estimée du retournement de conjoncture dans le secteur de l'immobilier ; qu'il est constant que l'administration fiscale ne conteste ni le prix d'achat, ni le prix de vente du bien immobilier ; qu'ainsi, elle ne soutient pas que le prix d'acquisition par la SCI Les Gloriettes se situait en dessous du prix du marché ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le montant des travaux réalisés représente plus de dix fois le montant de la plus-value réalisée et est supérieur, au total, au prix d'acquisition de l'immeuble ; qu'ainsi le retournement de la conjoncture dans le secteur immobilier ne peut expliquer à lui seul une telle perte financière alors que les documents produits par les requérants font état d'une baisse du volume des transactions et du prix de vente de l'ordre de moins 3,5 % pour les maisons dans l'ancien au premier trimestre 2009 et qu'ils n'établissent pas ni même n'allèguent que la société d'aménagement foncier aurait eu des difficultés à commercialiser l'immeuble dont il s'agit ; que, par ailleurs, contrairement à ce que soutiennent les requérants, les documents qu'ils produisent n'établissent pas que les travaux réalisés après le 30 septembre 2008 ont fait l'objet de marchés conclus avant cette date ; que la nature et le montant des travaux commandés et réalisés après cette date, et notamment l'installation d'une baignoire de balnéothérapie commandée le 5 décembre 2008 pour un montant de 7 629 euros et une véranda commandée le 27 mai 2009 pour un montant de 29 371,24 euros ne permettent pas non plus de retenir, contrairement à ce que soutiennent les requérants, que les travaux engagés n'étaient que de simples travaux de finition ; que, par ailleurs, la société d'aménagement foncier avait, de par son activité, une connaissance parfaite du marché immobilier dans le secteur géographique concerné ; qu'enfin, le bien a été vendu au profit de la SCI Les Gloriettes, constituée le 9 septembre 2009, détenue à 99 % par MmeE..., par ailleurs associée à 89,48 % de la société d'aménagement foncier et qui y exerce les fonctions d'administratrice, et à 1 % par
M. D...E..., fils des requérants alors rattaché au foyer fiscal de ses parents ; qu'ainsi MmeE..., par l'intermédiaire de la SCI, doit être regardée comme ayant directement profité des travaux réalisés par la société d'aménagement foncier, sans aucune contrepartie pour cette société ; que, dans les circonstances de l'espèce, l'administration fiscale a pu, sans erreur de droit, retenir que la réalisation de travaux d'un tel montant, soit 899 256,48 euros hors taxes ramené à 611 513 euros, au regard de la plus value-réalisée de seulement 88 000 euros, que la société d'aménagement foncier a passé en charges en les déduisant de ses résultats, dont Mme E...a tiré profit sans contrepartie pour la société, constituait un acte anormal de gestion ;
8. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 111 code des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " ;
9. Considérant qu'il résulte du point 7 que la réalisation d'importants travaux sur le bien acquis par la SCI Les Gloriettes, laquelle est détenue à 99 % par Mme B...épouse E...et à 1 % par M. D...E..., fils des requérants alors rattaché au foyer fiscal de ses parents, constitue un avantage octroyé à MmeE..., par l'intermédiaire de la SCI et qu'elle ne pouvait ignorer compte tenu de ses fonctions et de sa qualité d'associé au sein de la société d'aménagement foncier ; que l'avantage octroyé, sans contrepartie, par la réalisation des travaux dont le montant total dépassait la valeur d'acquisition du bien doit être requalifié comme une libéralité que la société d'aménagement a nécessairement eu l'intention d'octroyer, compte tenu de sa parfaite connaissance du marché immobilier et de la date d'engagement des travaux, et qui n'a pas été comptabilisée en tant que tel dans la comptabilité de la société, représente un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts ;
Sur les pénalités :
10. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article 1729 code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. " ;
11. Considérant qu'il résulte de la proposition de rectification du 7 octobre 2010 que l'administration a assorti les rehaussements à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévu au a de l'article 1729 précité du code général des impôts ; que, d'une part, M. et Mme E...ne sauraient soutenir, eu égard à ce qui précède sur le bien-fondé des rehaussements mis à leur charge au titre d'avantages occultes, que la majoration pour manquement délibéré serait infondée car les rehaussements en base seraient injustifiés ; que, d'autre part, les requérants soutiennent que la majoration pour manquement délibéré n'est pas applicable à un contribuable qui n'a pas souscrit de déclaration ou qui a souscrit tardivement une déclaration après réception d'un avis de vérification ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que les requérants n'aient pas souscrit de déclaration au titre de l'année en litige ; que Mme B...épouse E...était à la fois administratrice et associée à hauteur de 89,48 % de la Société d'aménagement foncier cessionnaire, cessionnaire du bien immobilier situé à Carnetin et administratrice et associée à hauteur de 99 % de la SCI Les Gloriettes, bénéficiaire à ce titre de la distribution litigieuse ; qu'il n'est pas contesté qu'elle est une professionnelle de l'immobilier ; que l'administration se prévaut à juste titre de l'absence de toute contrepartie pour la société d'aménagement foncier de la prise en charge des travaux effectués après septembre 2008 dans la maison d'habitation de Carnetin finalement revendue à la SCI les Gloriettes à un prix n'intégrant que très partiellement le coût de ces travaux ; que dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'intention délibérée des requérants de se soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités pour mauvaise foi correspondant aux impositions relatives à ce chef de redressement ;
12. Considérant qu'il résulte encore de la proposition de rectification adressée à
M. et Mme E...que l'administration a indiqué que Mme E...ne pouvait ignorer que l'engagement et la réalisation des travaux constituaient des actes contraires, ou étrangers, à l'intérêt de la Société d'aménagement foncier et qu'elle en serait en définitive bénéficiaire par l'intermédiaire de la SCI Les Gloriettes ; qu'ainsi, le caractère délibéré du manquement a été suffisamment motivé ; que, par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la pénalité qui a été infligée manque en fait ;
13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme E... ne sont pas fondés à obtenir la décharge des impositions et pénalités contestés ; que, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Melun en date du 30 avril 2015 est annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions en décharge des impositions mises à leur charge présentées par
M. et MmeE....
Article 2 : La demande en décharge des impositions présentée par M. et Mme E...devant le Tribunal administratif de Melun et le surplus de leurs conclusions devant la Cour sont rejetées.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...E...et au ministre de l'économie et des finances.
Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France Est.
Délibéré après l'audience du 13 janvier 2017, à laquelle siégeaient :
- Mme Heers, président de chambre,
- Mme Mosser, président assesseur,
- M. Boissy, premier conseiller.
Lu en audience publique le 27 janvier 2017.
Le rapporteur,
G. MOSSERLe président,
M. HEERS Le greffier,
F. DUBUY
La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 15PA02553
