France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 08 juillet 2016, 13PA04428,13PA04433

Vu la procédure suivante :

Procédures contentieuses antérieures :

I - La société Crédit industriel et commercial (CIC) a demandé au Tribunal administratif de Paris la restitution de la somme de 2 145 236,86 euros correspondant à une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté au titre de l'exercice clos en 2001.

Par une ordonnance n° 1022344 du 4 octobre 2013, le président de la 2ème chambre de la

1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté la requête de la société CIC.

II - La société CIC a demandé au Tribunal administratif de Paris la restitution des sommes de 624 809 euros et 1 049 948 euros correspondant à une partie de l'impôt sur les sociétés qu'elle a acquitté au titre respectivement des années 2000 et 2001.

Par une ordonnance n° 1022342 du 4 octobre 2013, le président de la 2ème chambre de la

1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté la requête de la société CIC.

Procédure devant la Cour :

I - Par une requête enregistrée le 5 décembre 2013 sous le n° 13PA04428 et des mémoires enregistrés les 1er août 2014, 2 avril 2015, 27 mai 2015, 11 février 2016, 11 avril 2016 et

30 mai 2016, la société CIC, représentée par Me B...et Me Keller, demande à la Cour :

1°) d'annuler l'ordonnance n° 1022344 du 4 octobre 2013 du président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la restitution d'une somme de 2 112 847 euros au titre de 2001, assortie des intérêts moratoires ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens de l'instance, y compris la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article R. 761-1 du même code.

Elle soutient que :

S'agissant de la régularité de l'ordonnance attaquée :

- c'est à tort que le tribunal a rejeté sa demande comme tardive ; en premier lieu, le motif d'irrecevabilité qui lui a été opposé n'était pas manifeste, au sens des dispositions du 4° de l'article R. 222-1 du code de justice administrative ; il appartenait au premier juge, pour considérer avec certitude sa requête comme tardive, de provoquer un débat contradictoire et de s'interroger sur la possibilité pour la requérante de bénéficier du délai spécial ouvert par les dispositions de l'article

R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; en deuxième lieu, l'arrêt rendu le 7 septembre 2004 par la Cour de justice des communautés européennes, a révélé, au sens des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, l'incompatibilité de la règle de droit dont il a été fait application avec une règle de droit supérieure, la liberté de circulation des capitaux ; ainsi, cet évènement a motivé, en application des dispositions du c de l'article R. 196-1 du même livre, sa réclamation présentée le 28 décembre 2005, de sorte qu'elle n'était pas tardive ; en troisième lieu, sa demande est, en tout état de cause, bien recevable au regard des dispositions de l'article R. 196-3 du même livre ; l'administration fiscale ayant engagé le 17 décembre 2003 une procédure de reprise au titre de l'impôt sur les sociétés pour la même année que celle en litige, elle disposait d'un délai courant jusqu'au 31 décembre 2006 pour introduire sa réclamation ; il a d'ailleurs été admis, dans le cadre des travaux parlementaires ayant précédé l'adoption de la loi de finances rectificative pour 2004, que l'incompatibilité du mécanisme français résultait de l'arrêt rendu le 7 septembre 2004 par la Cour de justice de l'Union européenne ; dès lors, c'est bien cette dernière décision qui doit être regardée comme un " évènement " pour l'application des dispositions du c de l'article R. 196-1 ;

- le premier juge a entaché sa décision d'un défaut de réponse à plusieurs moyens, tenant à la recevabilité de sa demande et à la portée des décisions Ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique c/ Sociétés Accor et Rhodia rendus par le Conseil d'Etat le

10 décembre 2012 ; ce faisant, il a insuffisamment motivé son ordonnance ;

- le principe du contradictoire, qui résulte de l'article L. 5 du code de justice administrative, a été méconnu, dès lors que son mémoire en réplique, enregistré le 18 septembre 2013 au greffe du tribunal, n'a pas été communiqué ; celui-ci comportait des éléments nouveaux relatifs à la recevabilité de sa demande et à la portée des décisions du Conseil d'Etat du 10 décembre 2012 ;

- le premier juge s'est mépris sur la portée de la demande de première instance ; il ne pouvait s'agir d'une demande en restitution d'un précompte mobilier acquitté par sa filiale au titre de l'exercice clos en 2001, puisque les dividendes reversés par cette dernière - détentrice à moins de 5 % de titres des sociétés distributrices - à sa société-mère, ne relevaient pas du régime de l'avoir fiscal et du précompte sur lequel le Conseil d'Etat s'est prononcé dans les décisions précitées ; sa demande était présentée en vue d'une restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté au titre de cet exercice, à raison de l'avoir fiscal auquel ouvrent droit ces mêmes dividendes ;

S'agissant du bien-fondé de la demande en restitution :

- les solutions des décisions du Conseil d'Etat du 10 décembre 2012 ne sont pas applicables ; il est en l'espèce question de participations minoritaires, de sorte qu'elles n'impliquent pas d'influence certaine sur le contrôle et la gestion d'entreprises ; ainsi, seule la liberté de circulation des capitaux est en cause, ce qui n'était pas le cas dans ces décisions ;

- le faible montant des participations de sa filiale, la société CIC Est, ne lui a pas permis de bénéficier de l'avoir fiscal ; les exigences probatoires posées par le Conseil d'Etat sont disproportionnées au regard de la jurisprudence européenne et ne sont pas adaptées au cas d'une société ayant le statut d'actionnaire minoritaire ; elle ne peut avoir accès à des informations privilégiées propres aux dividendes redistribués par sa filiale, tenant au taux d'imposition appliqué dans l'Etat membre d'établissement et au montant de l'impôt acquitté dans celui-ci ; l'effort probatoire devrait être limité, s'agissant des dividendes redistribués par des actionnaires très minoritaires, aux seuls éléments publiés par les sociétés et accessibles au public ; seul un actionnaire en mesure d'exercer une influence certaine sur la gestion d'une société dispose d'un accès aux documents sociaux la concernant ; un simple actionnaire minoritaire voit son information limitée aux données publiques destinées aux investisseurs potentiels, telles que le taux légal d'imposition applicable dans le pays d'établissement de la filiale distributrice et un aperçu du rendement pouvant être attendu de la détention des titres ; les attestations présentées font explicitement état de cette difficulté ; contrairement à ce que fait valoir le ministre, sa qualité de banque ne lui confère aucune prérogative spécifique à cet égard ; en tout état de cause, le droit d'information des actionnaires ne s'étend, en vertu de l'article L. 225-17 du code de commerce, qu'aux documents relatifs aux trois derniers exercices ; elle justifie, sinon de l'impossibilité, du moins de l'extrême difficulté de réunir les données exigées par le Conseil d'Etat ; seule l'administration fiscale disposerait, dans le cadre de la procédure d'échange de renseignements prévue en droit interne, de moyens lui permettant d'obtenir les informations en cause ; le service n'a mis en oeuvre aucune démarche en ce sens ; il ne saurait être exigé la production de justificatifs au-delà du délai légal de conservation des justificatifs ;

- exiger, pour chaque dividende, la production du procès-verbal de l'organe compétent pour décider de leur distribution revient à présumer de l'irrégularité de celle-ci ; au regard du contrôle strict exercé par les autorités de régulation des marchés financiers et les commissaires aux comptes sur les sociétés cotées, l'hypothèse d'une distribution irrégulière apparaît improbable ; il serait souhaitable que les éléments de preuve qu'elle a déjà présentés puissent être soumis à l'appréciation d'un expert ; à l'inverse, l'enquête à la barre que propose le ministre se révèlerait inefficace ;

- en ce qui concerne les modalités de calcul du crédit d'impôt, les dispositions de l'article 158 bis du code général des impôts doivent être interprétées en ce sens qu'elles ne limitent pas le montant de l'avoir fiscal de la société mère au quantum de l'impôt effectivement acquitté sur les dividendes par une filiale établie dans un autre Etat membre de l'Union européenne ; de surcroît, l'absence de prise en compte, dans la détermination du montant de l'impôt effectivement acquitté par les filiales d'une société mère, de l'imposition des sous-filiales, qui résulte de la jurisprudence du Conseil d'Etat, n'est pas compatible avec celle de la Cour de justice de l'Union européenne ; la méthode de calcul qui en résulte présente un caractère discriminatoire, puisqu'elle revient à faire peser sur une société française détenant des titres dans des sociétés établies dans un autre Etat membre de l'Union européenne des obligations plus lourdes que celles à la charge d'une société française n'étant titulaire que de parts au sein de sociétés établies en France ;

- en l'absence de corrélation entre le taux de l'avoir fiscal et le taux de l'impôt sur les sociétés acquitté par les filiales distributrices, la preuve du montant de l'impôt acquitté à l'étranger ne saurait être mise à sa charge ; d'ailleurs, il est peu plausible qu'au titre de l'exercice concerné, le montant de l'avoir fiscal ait dépassé celui de l'impôt acquitté dans l'Etat membre d'établissement puisque le taux d'avoir fiscal était alors inférieur au taux d'impôt sur les sociétés dans ce même Etat ;

- le cabinet Deloitte a constaté dans son rapport l'impossibilité de collecter les liasses fiscales des sociétés distributrices ; les déclarations fiscales de ces sociétés, qui ne sont pas mises à disposition du public, ne sont pas davantage portées à la connaissance des actionnaires minoritaires ;

- les dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, invoquées en défense par le ministre, ne sont pas applicables en l'espèce, puisque l'avoir fiscal dont elle demande le bénéfice ne fait suite à aucune déclaration de sa part ;

- la Commission européenne a engagé une procédure d'infraction contre la France à l'encontre des décisions du Conseil d'Etat sur lesquelles l'administration se fonde pour rejeter les demandes de restitution.

Vu le jugement attaqué ;

Par des mémoires en défense enregistrés les 7 avril 2014, 3 avril 2015 et 7 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés.

II - Par une requête enregistrée le 5 décembre 2013 sous le n° 13PA04433 et des mémoires enregistrés les 5 août 2014, 2 avril 2015, 7 avril 2015, 27 mai 2015, 11 février 2016, 11 avril 2016 et 30 mai 2016, la société CIC, représentée par Me B...et Me Keller, demande à la Cour :

1°) d'annuler l'ordonnance n° 1022342 du 4 octobre 2013 du président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif ;

2°) de prononcer la restitution des sommes de 624 809 euros et 1 049 948 euros, assorties des intérêts moratoires ;

Elle reprend les moyens exposés sous le n° 13PA04428.

Vu les mémoires en défense, enregistrés les 7 avril 2014, 30 mars 2015 et 13 mai 2015, présentés pour le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le traité instituant la Communauté économique européenne, devenue la Communauté européenne ;

- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;

- la convention signée le 5 octobre 1989 entre la France et l'Italie en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de commerce ;

- l'arrêt C-446/04 du 12 décembre 2006 de la Cour de justice des Communautés européennes et les arrêts C-310/09 du 15 septembre 2011 et C-35/11 du 13 novembre 2012 de la Cour de justice de l'Union européenne ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Cheylan, premier conseiller,

- les conclusions de M. Rousset, rapporteur public

- les observations de Me Keller, avocat de la société CIC,

- et les observations de M. A..., administrateur des finances publiques, pour le ministre des finances et des comptes publics.

Une note en délibéré, enregistrée le 29 juin 2016, a été présentée par Me Keller pour la société Crédit industriel et commercial.

1. Considérant que les requêtes susvisées n° 13PA04428 et n° 13PA04433 présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul arrêt ;

2. Considérant que la société Crédit industriel et commercial (CIC) Est, filiale du groupe intégré CIC et anciennement société CIAL, a perçu, au titre des exercices clos en 2000 et 2001, des dividendes versés par ses filiales établies dans d'autres Etats membres de la Communauté européenne, dividendes qui ne relevaient pas du régime fiscal des sociétés mères ; qu'elle n'a pas pu bénéficier, à l'occasion de ces distributions, de l'avoir fiscal prévu par les dispositions alors applicables de l'article 158 bis du code général des impôts qui réservaient le bénéfice de ce crédit d'impôt aux seuls dividendes de source française ; que par des réclamations du 22 décembre 2005, la société CIC, en sa qualité de société tête de groupe d'intégration fiscale, a sollicité la restitution de l'impôt sur les sociétés acquitté à raison des dividendes ci-dessus mentionnés ; que devant le refus implicite opposé par l'administration fiscale, la société CIC a saisi le Tribunal administratif de Paris de deux demandes tendant à la restitution, pour la première, de la somme de

2 145 236,86 euros au titre de l'exercice clos en 2001 et, pour la seconde, des sommes de 624 809 et 1 049 948 euros au titre respectivement des exercices clos en 2000 et 2001 ; que la société CIC relève appel des ordonnances du 4 octobre 2013 par lesquelles le président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes ;

Sur la régularité des ordonnances attaquées :

3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " (...) les présidents de formation de jugement des tribunaux (...) peuvent, par ordonnance : (...) 4º Rejeter les requêtes manifestement irrecevables, lorsque la juridiction n'est pas tenue d'inviter leur auteur à les régulariser (...) " ; que l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales dispose : " Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations. " ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société CIAL a été destinataire, le

17 décembre 2003, d'une notification de redressements portant en particulier sur ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2000 et 2001 ; qu'en vertu des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, la société CIC, société mère intégrante, disposait d'un délai courant jusqu'au 31 décembre 2006 pour présenter une réclamation ; qu'ainsi, la réclamation présentée le 28 décembre 2005 par la société CIC en vue de la restitution de sommes acquittées au titre de l'impôt sur les sociétés pour ces deux exercices n'était pas tardive ; que, dès lors, c'est à tort que, par les ordonnances attaquées, le président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté, en raison de leur tardiveté et par application des dispositions précitées du code de justice administrative, les demandes de première instance de la société CIC ; que par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens portant sur leur régularité, les ordonnances attaquées doivent être annulées ;

5. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées devant le Tribunal administratif de Paris par la société CIC ;

Sur le bien-fondé des demandes en restitution :

6. Considérant qu'aux termes du I de l'article 158 bis du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : (...) a) par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; b) par un avoir fiscal représenté par un crédit d'impôt sur le Trésor (...) " ; qu'aux termes de l'article 158 ter du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Les dispositions de l'article 158 bis s'appliquent exclusivement aux produits d'actions, de parts sociales ou de parts bénéficiaires dont la distribution (...) résulte d'une décision régulière des organes compétents de la société. (...). " ; qu'aux termes de l'article 209 bis du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Les dispositions des articles 158 bis et 158 ter sont applicables aux personnes morales ayant leur siège social en France, dans la mesure où le revenu distribué est compris dans la base de l'impôt sur les sociétés dû par le bénéficiaire. (...) " ; qu'aux termes, enfin, de l'article 223 A du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient au moins 95 % du capital (...). " ;

7. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'avoir fiscal constituait un crédit d'impôt que le bénéficiaire des dividendes pouvait utiliser pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dont il était redevable, dans la mesure où ces dividendes étaient inclus dans son bénéfice imposable ; que les dispositions précitées de l'article 158 bis faisaient toutefois obstacle à l'attribution à une société passible de l'impôt sur les sociétés d'un avoir fiscal au titre de dividendes reçus de ses filiales implantées dans un autre Etat membre de la Communauté européenne et, par suite, à toute imputation sur le montant de l'impôt sur les sociétés dû à raison de ces dividendes ;

En ce qui concerne la compatibilité du dispositif de l'avoir fiscal avec le droit communautaire :

8. Considérant qu'aux termes de l'article 43 du traité instituant la Communauté européenne, repris à l'article 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " (...) les restrictions à la liberté d'établissement des ressortissants d'un Etat membre dans le territoire d'un autre Etat membre sont interdites. Cette interdiction s'étend également aux restrictions à la création d'agences, de succursales ou de filiales, par les ressortissants d'un Etat membre établis sur le territoire d'un Etat membre (...) " ; qu'aux termes du 1 de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne, repris à l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " (...) toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres (...) sont interdites " ; qu'ainsi qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, une législation nationale ayant vocation à s'appliquer aux seules participations permettant d'exercer une influence déterminante certaine sur les décisions d'une société et de déterminer les activités de celle-ci relève des stipulations du traité relatives à la liberté d'établissement ; qu'en revanche, des dispositions nationales qui trouvent à s'appliquer à des participations effectuées dans la seule intention de réaliser un placement financier sans intention d'influer sur la gestion et le contrôle de l'entreprise doivent être examinées exclusivement au regard de la liberté de circulation des capitaux ; que, pour apprécier si une législation relève de l'une ou l'autre de ces libertés, il y a lieu de prendre en compte l'objet de la législation en cause ;

9. Considérant qu'ainsi que la Cour de justice de l'Union européenne l'a jugé dans son arrêt C-310/09 du 15 septembre 2011 statuant sur la question préjudicielle qui lui avait été soumise par la décision n° 317075 du Conseil d'Etat statuant au contentieux du 3 juillet 2009, la législation française sur l'avoir fiscal et le précompte était susceptible de s'appliquer non seulement aux sociétés percevant des dividendes sur la base d'une participation conférant une influence certaine sur les décisions de la filiale distributrice et permettant d'en déterminer les activités mais également à celles percevant des dividendes sur la base d'une participation minoritaire ne conférant pas une telle influence ; qu'il y a lieu, en conséquence, d'examiner la liberté invocable dans le litige au vu de la participation détenue par la société CIC Est dans le capital de ses filiales distributrices de dividendes ;

10. Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que, compte tenu de la participation inférieure à 5 % détenue directement par la société CIC Est dans le capital de

217 sociétés distributrices établies selon les années en Allemagne, en Autriche, en Belgique, en Espagne, en Finlande, en Italie, aux Pays-Bas, au Portugal, au Royaume-Uni et en Suède, cette participation ne lui confère pas une influence certaine sur les décisions de ces filiales distributrices permettant d'en déterminer les activités ; que, par suite, la compatibilité de la législation sur l'avoir fiscal avec le droit communautaire doit, dans le présent litige, être examinée au regard de la liberté de circulation des capitaux ;

11. Considérant que, contrairement à ce que soutient la société requérante, la circonstance que le crédit d'impôt que réclame la société CIC ait vocation à s'imputer sur l'impôt sur les sociétés et non sur un précompte exigible est sans influence sur l'application des principes dégagés par l'arrêt précité du 15 septembre 2011 de la Cour de justice de l'Union européenne ; que l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne relatif à la liberté de circulation des capitaux s'oppose à la législation d'un Etat membre, telle que la législation française, ayant pour objet d'éliminer la double imposition économique des dividendes et qui permet à une société d'imputer sur l'impôt sur les sociétés dont elle est redevable l'avoir fiscal attaché à la distribution de ces dividendes s'ils proviennent d'une filiale établie dans cet Etat membre, mais n'offre pas cette faculté si ces dividendes proviennent d'une filiale établie dans un autre Etat membre, dès lors que cette législation n'ouvre pas droit, dans cette dernière hypothèse, à l'octroi d'un avoir fiscal attaché à la distribution de ces dividendes par cette filiale ;

12. Considérant que, par suite, les dispositions régissant l'avoir fiscal alors en vigueur, en tant qu'elles n'avaient pas autorisé une société française à imputer, sur l'impôt sur les sociétés dont elle était redevable à raison des dividendes versés par ses filiales établies dans un autre Etat membre de la Communauté européenne, un crédit d'impôt ouvert sur le Trésor public français à raison de l'impôt effectivement acquitté par les filiales au titre des bénéfices réalisés et qu'elles ont distribués, méconnaissaient la liberté de circulation des capitaux garantie par le traité ; que, dès lors, une telle société est, sur le principe, fondée à se prévaloir d'un droit au bénéfice de l'avoir fiscal calculé de telle sorte que ces dispositions soient neutres au regard de cette liberté ; qu'une atteinte à cette liberté existe lorsque les cotisations d'impôt sur les sociétés acquittées par la société sont supérieures à celles qu'elle aurait dû verser si un tel crédit d'impôt lui avait été octroyé ; qu'il y est remédié par la restitution des sommes de nature à garantir l'application d'un même régime fiscal aux dividendes reçus de sociétés distributrices établies en France et à ceux reçus de sociétés distributrices établies dans d'autres Etats membres ;

13. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société CIC est fondée à se prévaloir de l'incompatibilité de la législation française avec le droit communautaire ;

En ce qui concerne les règles applicables et leur application en l'espèce :

S'agissant des conditions d'attribution d'un crédit d'impôt :

14. Considérant que, pour la détermination du montant excédentaire d'impôt sur les sociétés effectivement supporté, la société CIC ne peut bénéficier d'un crédit d'impôt au titre de dividendes provenant d'un autre Etat membre de la Communauté européenne qu'autant que ces distributions rempliraient les conditions posées par le droit interne à l'attribution d'un avoir fiscal ;

15. Considérant qu'il résulte des dispositions des articles 158 bis et 158 ter du code général des impôts, alors en vigueur et relatives à l'avoir fiscal, que celui-ci était exclusivement attaché aux produits distribués par une société à ses associés à titre de dividendes, en vertu d'une décision prise par l'assemblée générale de ses actionnaires ou porteurs de parts, dans les conditions prévues par les dispositions du code de commerce ; que l'octroi d'un crédit d'impôt est ainsi subordonné à la condition que les produits distribués par la filiale établie dans un autre Etat membre de la Communauté européenne aient le caractère de dividendes alloués en vertu d'une décision régulière des organes compétents de cette société ;

16. Considérant que la société CIC produit des attestations établies par une cinquantaine de sociétés distributrices et des données provenant de la base d'informations financières Bloomberg ; que si ces pièces ne permettent pas de déterminer le montant exact des dividendes reçus des filiales étrangères, elles confirment néanmoins que ces sociétés, dans lesquelles la société CIC Est détenait une participation, ont versé des dividendes au titre des années en litige ; que l'administration, qui se borne à indiquer que la société ne justifie pas d'une décision régulière des organes compétents des filiales, ne conteste pas utilement les premiers éléments avancés par la société concernant le caractère de dividendes des sommes reçues des filiales établies dans d'autres Etats membres ; que, dans ces conditions, les justificatifs présentés doivent être regardés comme suffisants pour établir que les dividendes perçus par la société CIC Est ont été alloués en vertu d'une décision régulière des organes compétents desdites filiales ;

S'agissant de l'existence en l'espèce d'un crédit d'impôt :

17. Considérant, en premier lieu, que, par l'arrêt précité du 15 septembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que les principes d'équivalence et d'effectivité ne font pas obstacle à ce que la restitution à une société des sommes de nature à garantir l'application d'un même régime fiscal aux dividendes distribués par les filiales de celle-ci établies en France et à ceux distribués par les filiales de cette société établies dans d'autres Etats membres, soit subordonnée à la condition que le redevable apporte les éléments qu'il est le seul à détenir et relatifs, pour chaque dividende en litige, notamment au taux d'imposition effectivement appliqué et au montant de l'impôt effectivement acquitté à raison des bénéfices réalisés par les filiales installées dans les autres Etats membres, alors même que, à l'égard des filiales installées en France, ces mêmes éléments, connus de l'administration, ne sont pas exigés ; que la Cour a précisé que la production de ces éléments ne peut cependant être requise que sous réserve qu'il ne se révèle pas quasiment impossible ou excessivement difficile d'apporter la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres, eu égard notamment aux dispositions de la législation de ces Etats se rapportant à la prévention de la double imposition et à l'enregistrement de l'impôt sur les sociétés devant être acquitté ainsi qu'à la conservation des documents administratifs ; que la Cour de justice de l'Union européenne indique qu'il appartient à la juridiction nationale de vérifier si ces conditions sont satisfaites ;

18. Considérant d'une part, qu'il appartient à une société ayant présenté une réclamation tendant à une restitution d'impôt sur les sociétés de disposer de tous les éléments de nature à justifier le bien-fondé de sa demande pendant toute la durée de la procédure ; que l'expiration du délai légal de conservation de tels documents ne peut la dispenser de cette obligation ; qu'il en va notamment ainsi pour la conservation des documents fiscaux dans les pays concernés par cette demande ;

19. Considérant d'autre part, que le caractère quasiment impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres s'apprécie pour chaque dividende en litige et, le cas échéant, en fonction de circonstances exceptionnelles invoquées par le redevable, de nature à justifier l'impossibilité matérielle de produire les éléments requis ; que lorsque le redevable produit des éléments ou se prévaut de l'impossibilité matérielle de les produire, il appartient à l'administration d'apporter des éléments en sens contraire ; qu'il revient alors au juge de l'impôt de se déterminer au vu de l'instruction et d'apprécier, compte tenu de l'argumentation des parties, si, pour le dividende en litige, le redevable justifie de sa demande en restitution ;

20. Considérant que si la société CIC produit, sur un support cd-rom, de nombreux documents tels que des attestations établies par une cinquantaine de sociétés distributrices et des données provenant de la base d'informations financières Bloomberg, ces documents, d'ailleurs non traduits pour la plupart, ne permettent pas de déterminer, pour chacune des années en litige, l'imposition effectivement acquittée par les sociétés distributrices sur les bénéfices réalisés dans les autres Etats membres ; qu'elle fournit en outre un rapport d'expertise établi en février 2015 par le cabinet Deloitte qui fait état d'un taux effectif d'imposition sur la base de données consolidées pour 7 des 21 sociétés distributrices mentionnées dans un tableau récapitulatif ; que la société requérante se prévaut de ce que les informations fournies, qui concernent des sociétés distributrices le plus souvent cotées, sont de ce fait nécessairement fiables ; que le rapport d'expertise précise toutefois que le taux effectif d'imposition n'est pas disponible, à l'exception de la société Telecom Italia, au niveau des sociétés distributrices prises individuellement ; que si le tableau récapitulatif contient une colonne intitulée " Taux IS (source OCDE) " renseignée pour chacun des pays concernés, le rapprochement entre les informations contenues dans ce tableau et les autres documents présentés fait apparaître des incohérences ; qu'ainsi, il est fait état pour la société allemande Deutsche Telekom AG d'un taux de 42,2 % alors que l'attestation établie par cette société indique un taux théorique de 30 % en 2000 ; que pour la société espagnole Iberdrola, le taux renseigné est de 35 % alors que la base d'informations financières Bloomberg mentionne un taux d'imposition au niveau du groupe consolidé de 23,25 % pour l'année 2000 ; qu'en tout état de cause, la mention d'un taux légal ne saurait suffire à établir le taux d'imposition effectivement appliqué ; que par suite, la société requérante ne justifie pas de l'impôt effectivement acquitté à raison des bénéfices à l'origine des distributions réalisées par les sociétés installées dans les autres Etats membres ;

21. Considérant que la société CIC soutient que son statut d'actionnaire minoritaire dans des sociétés étrangères cotées rend extrêmement difficile l'obtention d'informations sur le taux d'imposition effectivement appliqué ; que, toutefois, les indications contenues dans certaines des attestations fournies, selon lesquelles le montant d'impôt effectivement acquitté ne doit pas être dévoilé pour des raisons de confidentialité ou n'est pas connu, ne sauraient suffire à établir le caractère quasiment impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt ; que si le rapport du cabinet Deloitte indique que les déclarations fiscales des sociétés distributrices ne sont pas portées à la connaissance des actionnaires minoritaires, un défaut de coopération des sociétés disposant de ces informations, comme l'indique l'arrêt précité de la Cour de justice de l'Union européenne, ne dispense pas la société bénéficiaire des dividendes d'apporter la preuve de l'impôt effectivement acquitté par les filiales dans les autres Etats membres ; que la société requérante n'explique pas en quoi les informations relatives au taux d'imposition appliqué dans l'Etat membre d'établissement et au montant de l'impôt acquitté dans celui-ci, constitueraient, dans tout ou partie des Etat concernés, des " informations privilégiées " auxquelles elle ne pourrait pas avoir accès ; qu'elle ne fait état d'aucune démarche en vue d'obtenir des attestations délivrées par les services fiscaux des différents Etats concernés, démarche d'ailleurs mentionnée par l'administration dans ses mémoires en défense communiqués le 10 avril 2014 ; que, contrairement à ce que soutient la société requérante, la circonstance que l'administration fiscale puisse avoir recours à une procédure d'échange de renseignements avec un Etat ayant conclu une convention d'assistance administrative n'implique pas que l'administration doive se substituer à la société bénéficiaire des dividendes pour obtenir les informations en cause ; que, par suite, la société CIC ne peut pas être regardée comme apportant les premiers éléments de vraisemblance quant au caractère quasiment impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres ;

S'agissant de la prise en compte de l'avoir fiscal prévu par la législation de l'Etat membre d'implantation des filiales italiennes :

22. Considérant, d'une part, que lorsqu'une société se prévaut, à l'appui d'une demande de restitution du précompte acquitté à raison de la redistribution à ses propres actionnaires d'un dividende issu d'une filiale implantée dans un autre Etat membre de l'Union Européenne, d'un impôt effectivement versé par cette filiale à raison des résultats ainsi distribués, il y a lieu de prendre en compte les stipulations de la convention fiscale conclue entre la France et cet Etat dès lors que celle-ci prévoit la restitution lors de la redistribution de ce dividende de tout ou partie de l'avoir fiscal, prévu par la législation de cet Etat, qui y était attaché ; que, dans cette hypothèse et ainsi que le fait valoir le ministre, le montant du crédit d'impôt auquel la société pourrait prétendre doit être arrêté après déduction du montant de l'avoir fiscal attaché à ce dividende dont elle a obtenu ou aurait pu obtenir la restitution auprès des autorités fiscales de cet Etat ;

23. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'alinéa a) du paragraphe 4 de l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne susvisée : " Un résident de France qui reçoit des dividendes distribués par une société résidente d'Italie, qui donneraient droit à un " crédit d'impôt " s'ils étaient reçus par un résident d'Italie, a droit à un paiement du Trésor italien égal à ce " crédit d'impôt ", diminué de la retenue à la source au taux prévu au paragraphe 2-b), lorsqu'il s'agit: / (...) ii) d'une société, autre que celles visées au paragraphe 2-a), qui inclut le montant brut des dividendes dans la base de l'impôt français sur les sociétés. (...) " ; que les sociétés visées par ces dispositions sont celles détenant moins de 10 % du capital de la société qui paie les dividendes ; qu'aux termes du paragraphe 2 du même article : " (...) ces dividendes sont aussi imposables dans l'Etat dont la société qui paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder : / (...) b) 15 p. 100 du montant brut des dividendes (...) " ;

24. Considérant que le rapport du cabinet Deloitte mentionne, pour la société

Telecom Italia, un taux effectif d'imposition de 40,6 % déterminé " sur une base sociale " ; qu'il est constant que la société requérante détenait moins de 10 % du capital social de la société Telecom Italia ; que l'administration fait valoir que la législation italienne alors en vigueur prévoyait que les distributions de dividendes au profit de sociétés résidentes d'Italie ouvraient droit au bénéfice d'un avoir fiscal fixé à 51,51 % du dividende alors que le montant de l'impôt sur les sociétés était de 34 % ; qu'ainsi, la société requérante était en droit d'obtenir de la part des autorités italiennes, en application des stipulations précitées, la restitution de la totalité de l'impôt italien acquitté sur les bénéfices à l'origine des distributions ; que la société requérante, à qui il revient de justifier le montant du crédit d'impôt qu'elle sollicite, n'apporte aucun élément précis qui permettrait de contredire les informations données par l'administration ; qu'elle ne peut dès lors prétendre à un crédit d'impôt au titre des dividendes distribués par la société Telecom Italia ;

25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société CIC n'est pas fondée à demander la restitution des impositions en litige ;

Sur les conclusions présentées sur le fondement des dispositions des articles

L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative :

26. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement des sommes que la société CIC demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; qu'il y a lieu de laisser à la charge de la société CIC la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article R. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : Les ordonnances n° 1022342 et n° 1022344 du 4 avril 2013 du président de

la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris sont annulées.

Article 2 : Les demandes présentées par la société CIC devant le Tribunal administratif de Paris et le surplus de ses conclusions devant la Cour sont rejetées.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Crédit industriel et commercial et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur départemental de la direction des grandes entreprises.

Délibéré après l'audience du 24 juin 2016, à laquelle siégeaient :

- Mme Driencourt, président de chambre,

- M. Boissy, premier conseiller,

- M. Cheylan, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 8 juillet 2016.

Le rapporteur,

F. CHEYLAN Le président,

L. DRIENCOURTLe greffier,

A-L. PINTEAULa République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 13PA04428, 13PA04433

| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 08 juillet 2016, 13PA04428,13PA04433

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision