| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 30 décembre 2011, 10PA01940

Vu la requête, enregistrée le 19 avril 2010, présentée pour M. Samuel A, demeurant au ..., par Me Lavolé ; M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n°0717465 du 4 novembre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée payée au titre de la période couverte par les années 2004 à 2006 ;

2°) de prononcer la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée pour la période du 1er janvier 2004 au 30 novembre 2006 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la 6ème directive 77/388 du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé ;

Vu le décret n° 2011-32 du 7 janvier 2011 relatif aux actes et conditions d'exercice de la chiropraxie ;

Vu le décret n°2011-1127 du 20 septembre 2011 relatif à la formation des chiropracteurs et à l'agrément des établissements de formation en chiropraxie ;

Vu l'arrêté du 20 septembre 2011 relatif à la formation des chiropracteurs et à l'agrément des établissements de formation en chiropraxie ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 décembre 2011 :

- le rapport de Mme Ghaleh-Marzban, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Blanc, rapporteur public ;

Considérant qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : Lorsque ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un contribuable ne peut obtenir la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a déclarés et spontanément acquittés conformément à ses déclarations qu'à la condition d'en établir le mal fondé ;

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 261 du code général des impôts : Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4. (...) : 1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) ; que le législateur a ainsi entendu exonérer les actes régulièrement dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées par une disposition législative ou par un texte pris en application d'une telle disposition ;

Considérant que la circonstance que l'administration ait méconnu son obligation de prendre dans un délai raisonnable les décrets d'application de l'article 75 de la loi susvisée du 4 mars 2002, relatif à l'usage professionnel du titre de chiropracteur, n'est en tout état de cause pas de nature à permettre à M. A, qui exerce la profession de chiropracteur, de bénéficier, en l'absence de textes en permettant l'application, de l'exonération prévue par les dispositions précitées de l'article 261 du code général des impôts ;

Considérant, en second lieu, qu'en vertu de l'article 13, A, paragraphe 1, de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, dont les dispositions sont reprises à l'article 132, paragraphe 1, de la directive du Conseil 2006/112 du 28 novembre 2006, sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions médicales et paramédicales telles qu'elles sont définies par l'Etat membre concerné ; qu'en limitant l'exonération qu'elles prévoient aux soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales soumises à réglementation, au nombre desquelles ne figurait pas la profession de chiropracteur avant l'intervention de la loi du 4 mars 2002 et de ses décrets d'application du 7 janvier et du 20 septembre 2011, les dispositions précitées du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts n'ont pas méconnu l'objectif poursuivi par l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive précité, qui est de garantir que l'exonération s'applique uniquement aux prestations de soins à la personne fournies par des prestataires possédant les qualifications professionnelles requises ; qu'en effet, la directive renvoie à la réglementation interne des Etats membres la définition de la notion de professions paramédicales, des qualifications requises pour exercer ces professions et des activités spécifiques de soins à la personne qui relèvent de telles professions ; que, toutefois, ainsi qu'il résulte de l'arrêt rendu le 27 avril 2006 par la Cour de justice des Communautés européennes dans les affaires C-443/04 et C-444/04, l'exclusion d'une profession ou d'une activité spécifique de soins à la personne de la définition des professions paramédicales retenue par la réglementation nationale aux fins de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue à l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive serait contraire au principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de taxe sur la valeur ajoutée s'il pouvait être démontré que les personnes exerçant cette profession ou activité disposent, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles aptes à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalent à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération ;

Considérant qu'il y a lieu, pour apprécier les conditions devant être remplies par les personnes pratiquant des actes de chiropraxie pour que ces actes soient considérés comme accomplis avec des garanties équivalentes à celles que comportent des actes de même nature réalisés par des médecins avant que la profession de chiropracteur ne soit réglementée, de tenir compte de critères de formation à la profession de chiropracteur ou d'expérience professionnelle, tels que, notamment, ceux qui sont désormais définis par l'article 23 du décret susvisé n° 2011-32 du 7 janvier 2011 et par l'article 10 du décret susvisé n° 2011-1127 du 20 septembre 2011 ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A, qui n'est pas titulaire d'un diplôme de docteur en médecine, est titulaire d'un diplôme de chiropraticien en date du 25 septembre 1998 délivré par le Life Chiropractic College West , établissement installé aux Etats-Unis ; que, toutefois, le requérant n'établit pas, par la production de ce seul document, et faute notamment de justifier du nombre d'heures d'enseignement qu'il aurait suivies dans les différentes matières enseignées, qu'il avait suivi, antérieurement aux années 2004 à 2006 en litige, une formation en chiropraxie répondant à des critères tels que ceux qui sont désormais définis par les dispositions susmentionnées ; que M. A ne justifie pas davantage qu'il disposait, antérieurement aux années en litige, d'une expérience professionnelle comparable à celle requise par ces dispositions ; qu'ainsi, les actes accomplis par le requérant pendant les périodes en litige, alors que son activité n'était pas encore réglementée, ne peuvent être regardés comme ayant été d'une qualité équivalente à ceux qui, s'ils avaient été effectués par un médecin, auraient été exonérés de taxe sur la valeur ajoutée ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

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