Vu le recours, enregistré le 4 mars 2002, du MINISTRE DE L'ÉCONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le MINISTRE DE L'ÉCONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9510337 en date du 11 décembre 2001 en tant que le Tribunal administratif de Paris a déchargé la Société pour l'exploitation rationnelle de l'énergie et pour l'immobilier moderne (SEEM) de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1989, à concurrence de la somme de 3 417 633 F (521 014, 79 euros), en droits et pénalités ;
2°) de rétablir l'imposition litigieuse, dans la limite de la somme de 84 485, 72 euros, assortie de l'intérêt de retard ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 79-594 du 13 juillet 1979 relative aux fonds communs de placement modifiée notamment par la loi n° 85-1321 du 14 décembre 1985 et par la loi n° 87-416 du 17 juin 1987 ;
Vu le décret n° 83-357 du 2 mai 1983 modifié fixant les conditions d'application de la loi n° 79-594 du 13 juillet 1979 relative aux fonds communs de placement ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mai 2005 :
- le rapport de Mme Helmlinger, rapporteur,
- et les conclusions de M. Bataille, commissaire du gouvernement ;
Considérant que l'administration fiscale a refusé à la société SEEM l'imputation des crédits d'impôt afférents aux dividendes distribués à cette société le 30 janvier 1989 par le fonds commun de placement Bma 12, le 22 mars 1989 par le fonds commun de placement Bacot-Allain et le 17 mai 1989 par le fonds commun de placement Madrid 6, au motif que les opérations ainsi réalisées n'avaient eu d'autre objet que d'éluder l'impôt et étaient dès lors constitutives d'un abus de droit ; que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a fait droit aux conclusions de la société SEEM tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été ainsi assujettie au titre de l'exercice clos en 1989, au motif que la société avait entendu se conformer à l'instruction 4 K-1-83 du 13 janvier 1983 qui autorise, par dérogation à l'article 199 ter A du code général des impôts, une bonification ou revalorisation de la masse des avoirs fiscaux ou crédits d'impôt figurant sur les certificats délivrés au fonds commun à raison des revenus mobiliers qu'il a effectivement encaissés au cours de l'exercice considéré ... par application d'un coefficient déterminé en fonction de l'accroissement du nombre de parts du fonds au cours de la période qui sépare la date de l'encaissement des produits ouvrant droit à un crédit d'impôt de la clôture de l'exercice ainsi que l'attribution aux parts supplémentaires créées entre la clôture de l'exercice et la date de mise en paiement des produits, d'un crédit d'impôt unitaire de même montant que celui alloué aux parts existantes à la clôture de l'exercice et que, par suite, l'administration ne pouvait faire échec à la garantie que le contribuable tient de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en recourant à la procédure de répression des abus de droit ;
Considérant que, devant la Cour, le MINISTRE DE L'ÉCONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE renonce à se prévaloir de la procédure d'abus de droit et fonde l'imposition litigieuse sur les dispositions de l'article 199 ter A du code général des impôts en vertu desquelles le gérant d'un fonds commun de placement ne peut délivrer de certificats de crédit d'impôt aux porteurs de parts que dans la limite de la somme totale des crédits attachés aux revenus perçus par le fonds ; qu'il limite, toutefois, ses conclusions à la remise en cause de l'imputation des crédits d'impôt afférents aux seuls dividendes distribués à la société SEEM par le fonds commun de placement Bma 12 ;
En ce qui concerne le principe de la substitution de base légale demandée par l'administration :
Considérant que l'administration est en droit d'invoquer, à un moment quelconque de la procédure contentieuse, tout moyen nouveau propre à donner un fondement légal à une imposition contestée devant le juge de l'impôt, sous réserve de ne pas priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi dont il aurait pu bénéficier si ce nouveau fondement avait été initialement retenu par l'administration fiscale ;
Considérant que si la société SEEM fait valoir que les faits invoqués par l'administration n'ont jamais été portés à sa connaissance, elle ne saurait se prévaloir d'une méconnaissance de la procédure contradictoire, lors de la procédure d'imposition, dès lors que lesdits faits n'ont pas pour objet de fonder les impositions litigieuses au regard de la nouvelle base légale, constituée par l'article 199 ter A du code général des impôts, mais de vérifier si les conditions posées par l'instruction du 13 janvier 1983 invoquée par la société, en application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, étaient remplies ;
En ce qui concerne l'imputabilité des crédits d'impôt :
Considérant qu'aux termes de l'article 199 ter A du code général des impôts : Les porteurs de parts d'un fonds commun de placement peuvent effectuer l'imputation de tout ou partie des crédits d'impôts et avoirs fiscaux attachés aux produits des actifs compris dans ce fonds. Pour chaque année, le gérant du fonds calcule la somme totale à l'imputation de laquelle les produits encaissés par le fonds donnent droit. Le droit à imputation par chaque porteur est déterminé en proportion de sa quote-part dans la répartition faite au titre de l'année considérée... Ce droit à imputation ne peut excéder celui auquel l'intéressé aurait pu prétendre s'il avait perçu directement sa quote-part des mêmes produits.. ; qu'il est constant que le droit à imputation de crédits d'impôt qui a résulté pour la société SEEM des opérations effectuées avec le fonds commun de placement Bma 12 a excédé celui auquel cette société aurait pu prétendre si elle avait perçu directement sa quote-part des mêmes produits ; que les redressements résultant des crédits d'impôt excédant ce droit et non admis sont ainsi fondés au regard de ces dispositions ;
Considérant, toutefois, que la société requérante invoque, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice des dispositions des paragraphes 63 à 67 de l'instruction 4 K-1-83 du 13 janvier 1983 aux termes desquelles l'administration a autorisé une bonification ou revalorisation de la masse des avoirs fiscaux ou crédits d'impôt figurant sur les certificats délivrés au fonds commun à raison des revenus mobiliers qu'il a effectivement encaissés au cours de l'exercice considéré ... par application d'un coefficient déterminé en fonction de l'accroissement du nombre de parts du fonds au cours de la période qui sépare la date de l'encaissement des produits ouvrant droit à un crédit d'impôt de la clôture de l'exercice ainsi que l'attribution aux parts supplémentaires créées entre la clôture de l'exercice et la date de mise en paiement des produits, d'un crédit d'impôt unitaire de même montant que celui alloué aux parts existantes à la clôture de l'exercice ; que ces dispositions formelles ne sont susceptibles d'être invoquées par les contribuables pour faire échec à l'application de l'article 199 ter A du code général des impôts, que si l'ensemble des conditions posées par l'instruction sont remplies ; qu'aux termes du paragraphe 100 de cette instruction : L'application aux fonds communs de placement et à leurs membres des dispositions dérogatoires au droit commun dont ils peuvent bénéficier sur le plan fiscal, tant en matière de droits d'enregistrement que d'impôt sur les revenus, est subordonnée à la condition que ces organismes fonctionnent conformément aux dispositions législatives, réglementaires ou statutaires qui les régissent et qu'ils respectent leurs obligations ;
Considérant qu'aux termes de l'article 7 du décret susvisé du 2 mai 1983 fixant les conditions d'application de la loi susvisée du 13 juillet 1979 relative aux fonds communs de placement : Les acomptes éventuellement distribués en avance des produits des actifs de l'exercice ne peuvent excéder les revenus nets encaissés ; que cette limite n'autorisait pas un fonds commun à inclure dans les sommes distribuables à titre d'acompte le solde du compte de régularisation où sont enregistrées les sommes reçues ou versées par le fonds à l'occasion des souscriptions ou rachats de parts, à raison de l'acquisition ou de la perte du droit au coupon couru, dès lors que les mouvements de ce compte ne font intervenir que des comptes de bilan et n'affectent donc pas les résultats du fonds ; que la circonstance qu'en vertu de l'article 21 de la loi du 13 juillet 1979, le solde de ce même compte est ajouté aux produits nets de l'exercice pour déterminer la distribution des résultats d'un exercice clos n'est pas de nature à modifier l'interprétation de la règle susénoncée qui est propre aux distributions d'acomptes ;
Considérant qu'il résulte du rapport établi sur le fonds commun de placement Bma 12 produit par l'administration devant la Cour que ce fonds a distribué le 30 janvier 1989 un acompte d'un montant de 23 005 200 F pour des revenus encaissés d'un montant de 102 955 F ; qu'ainsi, ce fonds n'a pas fonctionné dans les conditions de régularité auxquelles devait veiller son dépositaire en vertu de l'article 11 de la loi du 13 juillet 1979 ; que, par suite, la société requérante ne peut utilement invoquer l'instruction du 13 janvier 1983 ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ÉCONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la société SEEM d'une fraction de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1989, dans la limite de ses conclusions présentées devant la Cour, soit à concurrence de la somme de 84 485, 72 euros, en droits, et de 20 276, 57 euros, en intérêt de retard ;
Sur les conclusions de la société SEEM tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante soit condamné à payer à la société SEEM les frais exposés par elle, au demeurant non chiffrés, non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle la société SEEM a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1989 est remise à sa charge, dans la limite de la somme de 84 485, 72 euros, en droits, et de 20 276, 57 euros, en intérêt de retard.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris du 11 décembre 2001 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
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N° 02PA00824
