| France, Cour administrative d'appel de NANTES, 1ère chambre, 12 novembre 2024, 23NT03692

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C... A... a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période correspondant à l'année 2010.

Par un jugement n° 1802708 du 1er juillet 2020, le tribunal administratif de Rennes a prononcé la décharge de la majoration pour manquement délibéré appliquée et a rejeté le surplus des conclusions de la requête.

Procédure devant la cour avant cassation :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 29 juillet 2020, 18 novembre 2021, 20 janvier 2022 et 8 mars 2022, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué en l'absence d'éléments nouveaux, M. C... A..., représenté par Me Drévès, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le jugement répond de manière succincte sur certains points ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- le service n'a jamais apporté la preuve que les premiers utilisateurs des véhicules avaient exercé leur droit à déduction et qu'en conséquence le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne pouvait être appliqué ;

- M. A... n'était pas en mesure de savoir que les premiers utilisateurs avaient exercé leur droit à déduction, et qu'en conséquence, le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne pouvait être appliqué ;

- l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée.

Par des mémoires enregistrés les 3 février 2021, 17 décembre 2021 et 28 février 2022 le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut :

1°) au rejet de la requête

2°) par la voie de l'appel incident, à l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il a prononcé la décharge de la majoration pour manquement délibéré et à la remise à la charge de M. A... de cette majoration.

Il fait valoir que :

- les moyens soulevés par M. A... ne sont pas fondés ;

- la majoration pour manquement délibéré est justifiée.

Par un arrêt n° 20NT02336 du 8 juillet 2022, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par M. A... contre ce jugement et a fait droit à l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique tendant au rétablissement des majorations dont le tribunal avait prononcé la décharge.

Par une décision n° 467358 du 7 décembre 2023, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt de la cour administrative de Nantes du 8 juillet 2022 de la cour administrative d'appel de Nantes et a, renvoyé devant la cour l'affaire, qui porte désormais le n° 23NT03692.

Procédure devant la cour après cassation :

Par des mémoires enregistrés les 9 janvier et 30 mai 2024, M. A..., représenté par Me Drévès, conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures et demande à la cour :

1°) rejeter l'appel incident formé par le ministre de l'Economie, des Finances et de la Relance contre le jugement n° 1802708 du tribunal administratif de Rennes du 1er juillet 2020.

2°) prononcer la décharge d'imposition de la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2010 mise en recouvrement du 22 février 2016 pour un montant de 103 245 euros en droit, pénalités et intérêts de retard.

3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 4 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le jugement répond de manière succincte sur certains points ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- le service n'a jamais apporté la preuve que les premiers utilisateurs des véhicules avaient exercé leur droit à déduction et qu'en conséquence le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne pouvait être appliqué ;

- M. A... n'était pas en mesure de savoir que les premiers utilisateurs avaient exercé leur droit à déduction, et qu'en conséquence, le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ne pouvait être appliqué ;

- l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 16 mai 2024, et un mémoire enregistré le 26 juin 2024, ce dernier non communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à hauteur des montants dégrevés, au rejet du surplus de la requête et, par la voie de l'appel incident, à l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il a prononcé la décharge de la majoration pour manquement délibéré et à la remise à la charge de M. A... de cette majoration.

Il fait valoir que :

- les moyens soulevés par M. A... ne sont pas fondés ;

- la majoration pour manquement délibéré est justifiée.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Penhoat,

- les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

- et les observations de Me Drévès, pour M. A....

Considérant ce qui suit :

1. M. A... exerçait à titre individuel, sous le nom commercial " Autotrust ", une activité de négoce en véhicules d'occasion. Il a fait l'objet, au titre de la période correspondant à l'année civile 2010, d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause, selon la procédure contradictoire, l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge à la revente de seize véhicules d'occasion. A la suite du recours hiérarchique, le service a abandonné les rectifications relatives à l'une des seize ventes, et maintenu les rectifications restantes. Après mise en recouvrement et rejet de sa réclamation préalable, M. A... a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Par un jugement du 1er juillet 2020, le tribunal administratif de Rennes a fait droit à sa demande en ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré et a rejeté le surplus de la demande. Par un arrêt n° 20NT02336 du 8 juillet 2022, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par M. A... contre ce jugement et a fait droit à l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique tendant au rétablissement des majorations dont le tribunal avait prononcé la décharge.

2. Par une décision n° 467358 du 7 décembre 2023, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt de la cour administrative de Nantes du 8 juillet 2022 de la cour administrative d'appel de Nantes et a, renvoyé devant la cour l'affaire, qui porte désormais le n° 23NT03692.

Sur l'étendue du litige :

3. Par deux décisions du 12 janvier 2024 et du 17 mai 2024, postérieures à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine a accordé à M. A... un dégrèvement d'un montant total de

40 204 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Les conclusions de la requête de M. A... sont, dans cette mesure, devenues sans objet et il n'y a pas lieu d'y statuer.

Sur la régularité du jugement attaqué :

4. Il ressort du jugement attaqué que le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments avancés par les parties, a exposé les raisons pour lesquelles le service avait pu à bon droit remettre en cause l'application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge et a ainsi suffisamment motivé son jugement. Par suite, à supposer que le moyen tiré de l'insuffisance de motivation du jugement attaqué ait été soulevé, ce moyen doit être écarté.

Sur l'appel principal :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

5. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

6. En l'espèce, il est constant que la proposition de rectification du 10 décembre 2013 mentionne le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En outre, le vérificateur a bien indiqué les motifs pour lesquels il entendait remettre en cause l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, ainsi que les motifs justifiant l'application de la majoration pour manquement délibéré. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

7. Enfin, à supposer que M. A... ait entendu se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 75 de la documentation administrative de base référencée 13 L-1513 du 1er juillet 2002, ce moyen ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté dès lors que la documentation en cause est relative à la procédure d'imposition et ne peut donc être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

8. Aux termes du 2° bis du I de l'article 256 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition : " Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion, (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en œuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil du 28 novembre 2006 ". Aux termes du I de l'article 297 A du même code : "1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. (...) ". Aux termes de l'article 297 E du même code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ".

9. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E de ce code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. Il en est de même lorsque le bien est acquis auprès d'un fournisseur situé en France et dont le fournisseur est situé quant à lui dans un autre Etat-membre. L'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française connaissait ou ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge. Lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part, que les mentions portées sur ces factures sont erronées, d'autre part, que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, et sans que pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs.

10. Il est constant que M. A... a acquis des véhicules en provenance d'Allemagne de fournisseurs espagnols, portugais ou roumain qui établissaient des factures mentionnant l'application du régime de la marge.

11. Pour établir que la mention du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge figurant sur les factures des fournisseurs restant en litige était erronée, l'administration se borne à soutenir pour les opérations n° 10, 11, 12, 14, et 15 que les véhicules en cause étant la propriété de concessionnaires automobiles, d'une société de négoce et de location de véhicules ou de sociétés commerciales, rien ne pouvait laisser supposer qu'ils avaient été affectés à une activité hors champ. Ce faisant, l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe que le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable à ces opérations.

12. Pour les opérations n°2 à n°5 ainsi que pour l'opération n° 8 l'administration relève, en se fondant notamment sur les informations obtenues dans le cadre de l'assistance administrative internationale auprès des autorités espagnoles, que les sociétés Viembre et Hergaline ont indûment appliqué le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. L'administration indique pour l'opération n° 16 que la facture de vente du véhicule à la société portugaise LCC Trading porte la mention " Steuerfreie, innergemeinschaftiche Lieferung nach §§ 4 Nummer 1b, In Verb. 6a UstG " dont la traduction est " Livraison intracommunautaire hors taxes selon §§ 4 numéro 1b, dans Verb 6a UstG ". De cette mention il résulte que le véhicule en cause a été vendu sous le régime de droit commun des livraisons intracommunautaires et, dès lors que le propriétaire d'origine du véhicule avait déduit la taxe sur la valeur ajoutée, le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable lors de la revente de ce véhicule.

13. Pour établir que M. A... ne pouvait ignorer qu'il n'était pas en droit d'appliquer le régime de taxation sur la marge sur les opérations n°2 à n°5, n° 8 et n° 16, l'administration a fait valoir notamment que le requérant détenait les cartes grises des véhicules en cause lesquelles révélaient qu'ils avaient précédemment appartenu soit à des loueurs, soit à des concessionnaires, soit étaient utilisés à des fins professionnelles par des sociétés commerciales identifiées de sorte que le requérant savait qu'ils pouvaient déduire le montant de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée lors de l'acquisition des véhicules. L'administration a fait également valoir que M. A... assurait lui-même directement d'Allemagne vers ses locaux le convoyage des véhicules acquis auprès de ses fournisseurs portugais ou roumains et qu'il avait fait l'objet d'un précédent contrôle ayant attiré son attention sur les mécanismes de fraude. Si la seule connaissance de la qualité des précédents vendeurs ne suffit pas à établir que M. A... avait connaissance de l'inapplicabilité du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge par ses fournisseurs, son implication dans le circuit de commercialisation des véhicules démontrée par le convoyage qu'il assurait permet de regarder comme établie la connaissance que M. A... avait nécessairement de l'inapplicabilité dudit régime aux opérations litigieuses. L'administration établit donc que M. A... ne pouvait ignorer que les opérations n°2 à n°5, n° 8 et n°16 présentaient le caractère d'acquisitions taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients. Il suit de là que le service était fondé à remettre en cause l'application par le requérant du régime de taxation sur la marge prévue par l'article 297 A du code général des impôts.

14. Il résulte de ce qui précède que M. A... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période pour la période correspondant à l'année 2010 en ce qui concerne les opérations de vente de véhicules n° 10, 11, 12, 14, et 15.

Sur l'appel incident :

15. Aux termes de l'article 1729 code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ".

16. Compte tenu du nombre de rectifications abandonnées par le service après la notification de la proposition de rectification du 10 novembre 2013 et de la décharge prononcée par le présent arrêt pour les opérations relevées au point 11, l'administration fiscale n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de M. A... d'éluder le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée sur le montant total des véhicules en litige. Par suite, le ministre de l'économie, des finances et de la relance n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a prononcé la décharge de la majoration prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts.

Sur les frais liés au litige :

17. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées par M. A... au titre des dispositions susvisées.

DECIDE :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge dans la mesure du dégrèvement de 40 204 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : M. A... est déchargé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période 1er janvier au 31 décembre 2010 en ce qui concerne les opérations de vente de véhicules n° 10, 11, 12, 14, et 15.

Article 3 : Le jugement n° 1802708 du 1er juillet 2020 du tribunal administratif de Rennes est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête et les conclusions d'appel incident du ministre sont rejetées.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 18 octobre 2024, à laquelle siégeaient :

- M. Quillévéré, président de chambre,

- M. Penhoat, premier conseiller,

- M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 novembre 2024.

Le rapporteur

A. PENHOATLe président

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

A. MARCHAIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

No 23NT036922