Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Mme G... C... et M. E... A... ont demandé au tribunal administratif d'Orléans la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 pour un montant de 1 998 euros.
Par un jugement n° 1702924 du 18 décembre 2018, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 12 février 2019, Mme G... C... et M. E... A..., représentés par Me F... et Me B..., demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 pour un montant de 1 998 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la prise en charge des loyers par la société anonyme (SA) Esprit Sushi résulte du contrat conclu par cette société le 17 novembre 2008 avec la société Ckoya qui prévoit la prise en charge des frais professionnels exposés par M. A... ;
- M. A... n'est pas responsable du paiement direct des loyers au bailleur, la société civile immobilière (SCI) BBH, paiement qui n'est pas une libéralité à son profit ;
- subsidiairement, dès lors que M. A... résidait en Suisse en 2015, les revenus de capitaux mobiliers ne sont pas imposables en France mais en Suisse.
Par un mémoire en défense, enregistré le 29 août 2019, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour de rejeter la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Constitution, notamment son article 55 ;
- la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme D...,
- et les conclusions de Mme Chollet, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société anonyme (SA) Esprit Sushi, dont Mme C... détenait 26,16 % du capital et dont M. A... a assuré, à compter du 1er mai 2014, les fonctions de directeur général délégué salarié, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015. A la suite de ce contrôle, l'administration fiscale a réintégré dans le bénéfice imposable de la société les dépenses exposées par cette dernière à raison du paiement de loyers pour un logement à Tours, qu'elle a regardées comme des charges non déductibles, et a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. En conséquence de ce contrôle, l'administration a estimé, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et du c de l'article 111 du code général des impôts, que la prise en charge de ces frais par la société constituait une distribution au profit de M. A.... Elle a notifié au foyer fiscal de M. A... et de Mme C..., par proposition de rectification du 28 novembre 2016, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre de l'année 2015. Les requérants, dont la réclamation préalable n'a été que partiellement admise par décision du 27 juin 2017, ont demandé au tribunal administratif d'Orléans la décharge des impositions laissées à leur charge. Par un jugement du 18 décembre 2018, le tribunal a rejeté leur demande. Ils font appel de ce jugement.
Sur le principe de l'imposition en France :
2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.
En ce qui concerne l'application du droit interne :
3. L'article 4 A du code général des impôts prévoit que : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. (...) ". L'article 4 B du même code dispose que : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; (...) ".
4. M. A... a indiqué, dans sa déclaration de revenus pour l'année 2015, une adresse en France, à Fondettes, où il réside avec sa compagne, avec laquelle il a conclu un pacte civil de solidarité la même année. Il n'établit ni même n'allègue avoir des liens familiaux dans un autre pays, alors que l'administration fait valoir sans être contredite que la fille de M. A... réside également en France. Ainsi, le foyer de M. A... est en France. Par conséquent, il devait être regardé, en 2015, comme ayant son domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A du code général des impôts.
En ce qui concerne l'application de la convention fiscale du 9 septembre 1966 :
5. Aux termes de l'article 4 de la convention franco-suisse du 9 septembre 1966 : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. / 2. Lorsque, selon la disposition du paragraphe 1, une personne physique est considérée comme résident de chacun des Etats contractants, le cas est résolu d'après les règles suivantes: / a) Cette personne est considérée comme résident de l'Etat contractant où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent, cette expression désignant le centre des intérêts vitaux, c'est-à-dire le lieu avec lequel les relations personnelles sont les plus étroites ; (...) ". La notion de foyer d'habitation permanent mentionné à cet article doit être définie en fonction d'éléments d'appréciation relatifs à la personne du contribuable. Si des éléments patrimoniaux peuvent éventuellement être pris en compte, ils ne peuvent l'être qu'à titre accessoire.
6. Comme il a été dit au point 4, M. A... a indiqué, dans sa déclaration de revenus pour l'année 2015, une adresse en France, à Fondettes, où il réside avec sa compagne, avec laquelle il a conclu un pacte civil de solidarité la même année. Il n'établit ni même n'allègue avoir des liens familiaux en Suisse, alors que l'administration fait valoir sans être contredite que sa fille réside également en France. Ainsi, alors même qu'il est titulaire d'une carte C suisse et qu'il a produit deux attestations d'assujettissement fiscal, ne répondant pas aux conditions posées par l'article 31 de la convention fiscale franco-suisse, émanant du service des contributions de Neuchâtel, en octobre 2016 et juin 2017, selon lesquelles il a été assujetti à l'impôt ordinaire communal en Suisse en 2013 et 2014 et à l'impôt cantonal et communal direct et à l'impôt fédéral direct en 2015, M. A... n'établit pas qu'il a un foyer d'habitation permanent en Suisse. Par conséquent, c'est à bon droit que l'administration a imposé les revenus en cause en France au titre de l'année 2015.
Sur le bien-fondé des impositions :
7. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ". Lorsqu'une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, cette somme, d'établir, d'une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts ou ont des liens familiaux.
8. La société Esprit Sushi a notamment comptabilisé en charges, au titre de l'exercice clos en 2015, des dépenses afférentes à la location d'un appartement situé à Tours, utilisé par M. A.... Les requérants soutiennent que c'est en exécution du contrat signé le 17 novembre 2008, lequel stipule que la société Esprit Sushi (anciennement Eye Tech pro) règlera les frais professionnels de la société CKoya et plus précisément de M. A..., que les loyers ont été payés. Cependant, d'une part, il est constant que les loyers n'ont pas été payés par l'intermédiaire de la société Esprit Sushi mais directement par cette dernière au bailleur, la société civile immobilière (SCI) BBH. D'autre part, M. A... est à la fois le dirigeant de la société CKoya et le directeur général délégué de la société Esprit Sushi, dirigée par Mme C..., avec laquelle il a conclu un pacte civil de solidarité, cette dernière et la fille de M. A... détenant chacune 49 % des parts de la SCI BBH. En outre, l'administration fait valoir sans être contredite que la société Esprit Sushi disposait déjà d'un directeur commercial, alors que la mission confiée à la société CKoya en la personne de M. A..., dans le contrat du 17 novembre 2008, portait sur l'organisation commerciale et promotionnelle de la société Esprit Sushi. De plus, le siège de la société Esprit Sushi est à Fondettes, commune où M. A... avait sa résidence principale et la nécessité, pour M. A..., de disposer d'un logement à Tours n'est pas établie, alors que Fondettes est une commune proche de Tours. Enfin, l'administration fait valoir sans être contredite que la société CKoya n'a pas déclaré les loyers dans ses dépenses et que le bail était signé directement par la société Esprit Sushi. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant qu'en prenant en charge la totalité des loyers de cet appartement en 2015, alors qu'il n'est pas allégué qu'elle aurait bénéficié d'une contrepartie en retour, la société Esprit Sushi n'a pas agi dans son propre intérêt et a volontairement consenti une libéralité à M. A..., son directeur général délégué, qui l'a acceptée. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a regardé la somme correspondant aux loyers versés comme constitutive d'un avantage occulte au sens des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts et qu'elle l'a imposée entre les mains de M. A... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
9. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C... et M. A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif d'Orléans a, par le jugement attaqué, rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions fondées sur l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
DECIDE :
Article 1er : La requête de Mme C... et M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme G... C... et Monsieur E... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 10 décembre 2020, à laquelle siégeaient :
- M. Bataille, président de chambre,
- M. Geffray, président assesseur,
- Mme D..., premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 décembre 2020.
Le rapporteur,
P. D...Le président,
F. Bataille
Le greffier,
P. Chaveroux
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 19NT00657
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