Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... B...a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1300348 du 12 mars 2015, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 28 avril 2015, M.B..., représenté par MeA..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nantes du 12 mars 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des suppléments d'imposition contestés ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'il n'a pas été informé de la procédure de rectification engagée à l'encontre de la société civile immobilière (SCI) du Grand Cloître dont il est actionnaire minoritaire ; la proposition de rectification en date du 17 décembre 2010 qui lui a été adressée est insuffisamment motivée en fait et en droit ; la procédure d'imposition méconnaît en conséquence le principe général des droits de la défense ;
- la proposition de rectification du 17 décembre 2010 étant insuffisamment motivée, elle n'a pu avoir pour effet d'interrompre la prescription ;
- la SCI du Grand Cloître, qui a la jouissance d'un bail emphytéotique portant sur une partie des bâtiments constituant " la Chartreuse de Valonne ", immeuble inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques, a procédé à d'importants travaux destinés à les réhabiliter et doit être regardée, pendant la durée du bail, comme étant devenue propriétaire des appartements qu'elle a fait rénover ; le bail emphytéotique, défini à l'article L. 451-1 du code rural, confère à son preneur pendant sa durée un droit réel immobilier de jouissance sur l'immeuble loué, ce qui l'autorise à hypothéquer ce droit ou à le céder et permet à un tiers de le saisir ; qu'il s'agit en conséquence d'un droit réel principal démembré du droit de propriété ; la situation de l'emphytéote est assimilable à celle d'un usufruitier ; en application des dispositions de l'article L. 451-10 du code rural, l'emphytéote devient propriétaire par voie d'accession au fur et à mesure des constructions effectuées sur le bien.
Par un mémoire en défense, enregistré le 5 octobre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. B...n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code rural et de la pêche maritime ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Allio-Rousseau,
- et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public.
1. Considérant que M. B...a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2007 à l'issue duquel l'administration a remis en cause l'imputation d'un déficit foncier sur son revenu global, en sa qualité d'associé de la société civile immobilière (SCI) du Grand Cloître, au motif que les revenus de cette société ne constituaient pas des revenus fonciers mais des bénéfices non commerciaux non professionnels ; que M. B...relève appel du jugement du 12 mars 2015 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti à ce titre en 2007 ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 53 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. (...) " ; que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; que, par ailleurs, en ce qui concerne les sociétés régies par l'article 8 du code général des impôts, la procédure contradictoire de redressement de l'imposition doit être suivie entre la société et l'administration fiscale et non entre cette dernière et chacun des membres de la société ; qu'en revanche, l'administration ne peut légalement mettre des suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la société et par l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés ;
3. Considérant que la proposition de rectification, adressée le 17 décembre 2010 à M. B..., après avoir rappelé l'objet social de la SCI du Grand Cloître et la réalisation de travaux effectués dans la cadre d'un contrat de bail emphytéotique, se réfère aux dispositions des articles 14 et 92 du code général des impôts et à une instruction publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence BOI 5 D-2-07 du 23 mars 2007 ; qu'elle rappelle en outre que compte tenu de la nature de ce bail, les produits de la location par l'emphytéote du bien dont il est preneur constituent des bénéfices non commerciaux et non des revenus fonciers ; qu'elle précise que le déficit foncier déclaré par la SCI du Grand Cloître d'un montant de 2 521 196 euros doit être requalifié en déficit non commercial non professionnel dès lors que cette société ne peut être regardée comme propriétaire ou usufruitière du bien détenu par le biais d'un bail emphytéotique ; qu'elle indique enfin que le déficit foncier d'un montant de 259 875 euros déclaré par M. B..., associé de la SCI et dont il détient 30 parts, doit être réintégré à sa base imposable à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2007 ; que, dans ces conditions, la proposition de rectification du 17 décembre 2010 permettait au contribuable de formuler ses observations de façon utile alors même qu'elle ne l'informait pas du contrôle dont avait fait l'objet la SCI du Grand Cloître et ne se référait pas à la proposition de rectification adressée à celle-ci le 12 juillet 2010 ; que la double circonstance que la proposition de rectification adressée à M. B...comportait une erreur sur la localisation du bien immobilier objet des travaux réalisés par la SCI du Grand Cloître et sur l'identité de son propriétaire et qu'elle se référait à une instruction fiscale est sans incidence sur sa motivation ;
Sur le bien-fondé des impositions :
4. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte du point 3 que le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 17 décembre 2010 n'était pas interruptive de prescription, faute d'être motivée, doit être écarté ;
5. Considérant, en deuxième lieu et d'une part, qu'il résulte de la combinaison des dispositions des articles 14, 29 et 31 du code général des impôts que les dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration des immeubles ne peuvent être déduites du revenu foncier brut, et le cas échéant du revenu global en application des dispositions du 3° du I de l'article 156 du même code, que dans la mesure où, notamment, les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu ; qu'en revanche, les loyers tirés de la sous-location d'un immeuble sont, en vertu de l'article 92 de ce code, imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que dans le cas où cette sous-location génère des déficits dans le cadre de l'exercice d'une activité à titre non professionnel, ceux-ci ne peuvent être déduits du revenu global en application du 2° du I de l'article 156 du même code ;
6. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 451-1 du code rural applicable au litige : " Le bail emphytéotique de biens immeubles confère au preneur un droit réel susceptible d'hypothèque ; ce droit peut être cédé et saisi dans les formes prescrites pour la saisie immobilière. Ce bail doit être consenti pour plus de dix-huit années et ne peut dépasser quatre-vingt-dix-neuf ans ; il ne peut se prolonger par tacite reconduction " ; qu'aux termes de l'article L. 451-10 du même code : " L'emphytéote profite du droit d'accession pendant la durée de l'emphytéose " ;
7. Considérant que l'association de secours aux victimes des maladies tropicales, propriétaire des bâtiments constituant " la Chartreuse de Valonne " situés à Saint-Paulet-du Caisson (Gard), a conclu le 4 avril 2008 avec effet rétroactif au 2 décembre 2006 avec la société Espacim un bail emphytéotique en vue de la rénovation d'une partie de cet ensemble immobilier, qui est inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques ; que la SCI du Grand Cloître, dont M. B...est associé, qui a fait effectuer des travaux de rénovation d'appartements situés dans cet ensemble immobilier, ne justifie d'aucun transfert à son profit de droits issus du bail emphytéotique conclu le 4 avril 2008 ; qu'en outre, et à supposer même qu'elle tiendrait de tels droits de la société Espacim, un bail emphytéotique, qui confère à son détenteur un droit réel immobilier sur le fonds loué, lequel peut être cédé, hypothéqué ou saisi, lui permettant ainsi d'exercer des prérogatives en principe réservées au propriétaire, n'a cependant pas pour effet de transmettre à l'emphytéote la propriété, durant le bail, du bâtiment qu'il doit réhabiliter, quelle que soit l'ampleur des travaux réalisés ; que, par suite, les revenus tirés par cette société de la sous-location de ce bâtiment n'étaient pas imposables dans la catégorie des revenus fonciers ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration, qui n'a pas fondé les rectifications en litige sur ses instructions, a estimé que les dépenses correspondant aux travaux de rénovation de l'immeuble ne constituaient pas une charge déductible des revenus fonciers de l'année 2007 de M.B... ;
8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
9. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme demandée par M. B... au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 16 juin 2016, à laquelle siégeaient :
- Mme Aubert, président de chambre,
- Mme Allio-Rousseau, premier conseiller,
- M. Jouno, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 7 juillet 2016.
Le rapporteur,
M-P. Allio-Rousseau Le président,
S. Aubert
Le greffier,
E. Haubois
La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 15NT01324
