Vu, I, sous le n° 07NT00434, le recours enregistré le 21 février 2007, du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 02-2231 du 9 novembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a accordé à la SARL Le Quartz, d'une part, la décharge des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er février 1996 au 31 décembre 1999 et, d'autre part, mis à la charge de l'Etat une somme de 600 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
2°) de remettre à la charge de la SARL Le Quartz les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités y afférentes à concurrence des dégrèvements prononcés en première instance ;
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Vu, II, sous le n° 07NT00591, le recours enregistré le 13 mars 2007, du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 02-2230 du 9 novembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a accordé à la SARL Le Quartz, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution supplémentaire de 10 % sur cet impôt au titre des exercices clos en 1997, 1998 et 1999 et, d'autre part, mis à la charge de l'Etat une somme de 600 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
2°) de remettre à la charge de la SARL Le Quartz les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution supplémentaire de 10 % sur cet impôt et les pénalités y afférentes, à concurrence des montants dont les premiers juges ont prononcé la décharge ;
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Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mars 2009 :
- le rapport de M. Ragil, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;
Considérant que les recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE enregistrés respectivement sous le n° 07NT00434 et le n° 07NT00591 concernent la même SARL et présentent à juger les mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour qu'ils fassent l'objet d'un même arrêt ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Le Quartz exploitait, lors des années en litige, une discothèque à Beaulieu-sur-Layon (Maine-et-Loire) ; que cette SARL a fait l'objet, du 18 février 2000 au 30 novembre 2000, d'une vérification de comptabilité, laquelle a porté, en matière d'impôt sur les sociétés sur les exercices clos en 1997, 1998 et 1999 et, pour la taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er février 1996 au 31 décembre 1999, vérification à l'issue de laquelle des redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés lui ont été notifiés sur la base de la reconstitution de ses recettes par l'administration ; que, par ailleurs, la SARL Le Quartz a subi, dans la nuit du 11 au 12 février 2000, d'une part, le contrôle inopiné mentionné à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et, d'autre part, un contrôle de billetterie diligenté par la brigade de contrôle et de recherche sur le fondement des dispositions de l'article L. 26 du même livre ; que le ministre interjette appel des jugements du 9 novembre 2006 par lesquels le Tribunal administratif de Nantes a déchargé la SARL Le Quartz de l'intégralité des rehaussements infligés ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...). En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence ou de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles (...) ; qu'il résulte de ces dernières dispositions que le législateur a entendu reconnaître à l'administration la possibilité de procéder à un contrôle inopiné des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence de l'état des documents comptables à condition que l'avis de vérification de comptabilité soit remis au contribuable au début des opérations de constatations matérielles ;
Considérant qu'il résulte de l'arrêt en date du 1er décembre 2005 de la Cour d'appel d'Angers, devenu définitif, statuant en matière correctionnelle et condamnant M. X, gérant, pour fraude fiscale, que l'avis de vérification de comptabilité lui a bien été remis le 11 février, avant le début du contrôle inopiné et que ce dernier a ainsi été expressément informé de la mission et de la faculté dont il disposait de se faire assister d'un conseil de son choix ; que les constatations de fait, ainsi opérées par le juge pénal et qui commandent le dispositif de son arrêt, sont revêtues de l'autorité absolue de la chose jugée et s'imposent au juge administratif ; qu'elles font obstacle à ce que la SARL requérante puisse soutenir devant le juge de l'impôt que l'avis de vérification ne lui aurait pas été remis préalablement au contrôle inopiné ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que le Tribunal administratif de Nantes ne pouvait se fonder, pour prononcer la décharge des impositions litigieuses, sur le motif tiré de ce que l'avis de vérification versé au dossier ne comportait aucune mention de nature à établir de manière certaine la date et l'heure de remise ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SARL Le Quartz devant le tribunal administratif et la Cour ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant que l'avis de vérification de comptabilité remis au gérant de la SARL Le Quartz le 11 février 2000 mentionnait qu'il était accompagné d'un exemplaire de la charte du contribuable ; que cet avis a été signé sans réserve aucune par le gérant ; qu'à supposer même que cet exemplaire n'ait pas été remis au représentant de la SARL, cette dernière ne justifie pas avoir effectué une démarche pour en obtenir la communication ; qu'il suit de là que le moyen tiré d'un prétendu défaut de remise de la charte du contribuable à M. X, gérant, doit être écarté ;
Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que, lors du contrôle inopiné diligenté sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, le service ait procédé à l'examen des pièces comptables de la société requérante ; qu'il résulte, au contraire, du procès-verbal de contrôle inopiné versé au dossier et signé sans réserve par M. X, gérant de la SARL, que les agents de l'administration se sont bornés à dresser l'inventaire des moyens de production, à relever les prix pratiqués et que la comptabilité de la SARL ne leur a pas été présentée ; que leur intervention n'a, dès lors, pas excédé les prescriptions fixées à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité aurait, en réalité, débuté dans la nuit du 11 au 12 février 2000 doit être écarté ; que, par ailleurs, aucune disposition ne limite le contrôle inopiné à des heures ouvrables ; qu'il est, en tout état de cause, constant que la discothèque était ouverte et accueillait du public lors dudit contrôle ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Le Quartz a subi, le 12 février 2000 à 1h30, soit immédiatement après le contrôle inopiné diligenté par le service sur le fondement des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, une intervention de la brigade de contrôle et de recherche entreprise sur le fondement des articles 290 quater du code général des impôts et L. 26 du livre des procédures fiscales ; qu'au cours de cette intervention, les agents de cette brigade ont notamment constaté une absence totale de billetterie par substitution de caisse enregistreuse ; que ce défaut de délivrance de billets d'entrée a été consigné dans un procès-verbal d'infraction en date du 14 avril 2000 ; qu'il n'est, en revanche, pas établi par l'instruction que les agents de la brigade de contrôle et de recherche aient procédé à un examen des pièces comptables de la société requérante ; qu'il résulte par ailleurs, de la motivation de la notification de redressement du 14 décembre 2000 que le vérificateur s'est notamment fondé, pour écarter la comptabilité de la SARL, outre la circonstance que le grand livre des exercices clos en 1998 et 1999 ne comprenait que des centralisations mensuelles, sur le fait qu'une partie significative des bandes de contrôles de caisse, évaluée, au titre des exercices clos en 1997, 1998 et 1999 à, respectivement, 46 %, 47 % et 18 % n'avait pas été produite ; que le vérificateur a également relevé que des caisses enregistreuses n'avaient pas été ouvertes lors de plusieurs soirées ayant pourtant donné lieu à la comptabilisation de recettes ; que ces anomalies justifiaient, à elles seules, le rejet de la comptabilité de la SARL Le Quartz ; que, dans ces conditions, alors même que le vérificateur a fait état, de manière superfétatoire, dans la notification de redressement, du contenu du procès-verbal de la brigade de contrôle et de recherche en date 14 avril 2000, en mentionnant que l'absence de billetterie constituait une infraction faisant perdre tout caractère probant à la comptabilité, il ne résulte pas de l'instruction que l'intervention ci-dessus analysée de ladite brigade doive être regardée comme ayant été diligentée à seule fin de permettre des redressements fiscaux en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée et comme constitutive, de ce fait, d'un détournement de procédure ;
Considérant que le contrôle opéré en matière de contributions indirectes et la vérification de comptabilité constituent des procédures distinctes et juridiquement indépendantes l'une de l'autre ; que par suite les irrégularités alléguées à l'encontre de l'intervention des agents des contributions indirectes, lesquels auraient irrégulièrement soumis le gérant à un interrogatoire sont, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure de vérification ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'espèce : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : La notification de redressement prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification ; que la notification de redressement indique clairement les impositions concernées, la méthode de reconstitution mise en oeuvre par le vérificateur après que celui-ci ait regardé la comptabilité présentée comme non probante et les conséquences de la vérification ; que la circonstance qu'à cette notification n'ait pas été joint le tableau de dépouillement des achats établi par le vérificateur et que ce tableau n'ait été communiqué qu'au mois d'août 2001, consécutivement à une demande de la SARL en date du 13 juin 2001 est sans incidence sur la régularité de la procédure, dans la mesure où la notification était suffisamment explicite, par elle-même, quant aux données de la reconstitution de recettes et quant au dépouillement des achats, lesquels étaient mentionnés dans une annexe mettant à même la société d'effectuer une analyse ; qu'ainsi, la notification de redressement satisfaisait, en l'espèce, aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que les éventuelles irrégularités entachant l'avis ou la composition de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne sont pas de nature à entraîner la décharge des impositions et ne peuvent avoir d'autre effet que de modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve dans les termes prévus par l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ait siégé dans une composition irrégulière, en dépit de l'absence du représentant de la chambre de commerce et d'industrie ; que, par ailleurs, l'avis émis par cette commission le 12 juin 2001 est suffisamment motivé ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et comme il a déjà été dit, que les recettes ponctuelles de l'établissement ne faisaient l'objet, pour les exercices clos en 1998 et 1999 que de centralisations mensuelles ; que, pour la totalité de la période vérifiée, une fraction importante des bandes de caisses enregistreuses, constituant les justificatifs des recettes de faible montant, n'a pas été présentée ; que les caisses enregistreuses n'étaient pas ouvertes lors de plusieurs soirées afférentes aux exercices clos en 1998 et 1999, rendant ainsi impossible les recoupements avec les inscriptions comptables leur correspondant ; que des discordances ont été constatées entre les totalisations des caisses enregistreuses et le chiffre d'affaires figurant sur le livre-journal ; que la SARL requérante a, par ailleurs, reconnu qu'elle ne remettait pas de tickets d'entrée aux clients ; qu'en se fondant notamment sur ces constatations, l'administration a pu à bon droit regarder la comptabilité de la SARL Le Quartz comme entachée de graves irrégularités et procéder à la reconstitution des bases de son imposition ; qu'il appartient, dès lors, à la société requérante d'établir l'exagération des bases d'imposition ainsi reconstituées, conformément à l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans la mesure où les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
Considérant que le vérificateur a déterminé le nombre de boissons consommées à partir des achats de chaque exercice en reconstituant le nombre de doses vendues ; qu'à partir du dépouillement des bandes de caisses enregistreuses et des tarifs pratiqués, ce dernier a évalué le nombre des boissons consommées d'après les entrées et l'a confronté à la comptabilité, afin de déterminer, à partir d'un prix moyen, le chiffre d'affaires éludé de chaque exercice ;
Considérant que la SARL Le Quartz soutient que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est excessivement sommaire et radicalement viciée en ce que les consommations auraient été calculées à partir des factures et non des livraisons, en ce que les entrées ne pouvaient être déterminées à partir des consommations et en ce que le recensement des achats comporterait de graves insuffisances ; qu'elle fait valoir, en outre, que la méthode, entachée d'erreurs, ne tiendrait pas compte des spécificités de l'exploitation ;
Considérant, toutefois, ainsi qu'il a déjà été dit, que la notification de redressement comportait des éléments relatifs au dépouillement des achats ; que les dates de livraison desdits achats ont été prises en considération ; que les erreurs de centilitrage alléguées ne sont pas établies ou ont fait l'objet de rectifications consécutivement à l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que les casses, pertes et offerts ainsi que la consommation du personnel ont été pris en compte à hauteur de 15 %, conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'ainsi, les critiques émises par la SARL Le Quartz ne sont pas de nature à faire regarder la méthode de reconstitution mise en oeuvre par le vérificateur comme excessivement sommaire ou radicalement viciée ; que la méthode alternative proposée par la SARL Le Quartz, qui repose sur une évaluation du nombre de doses à partir des contenances, et sur le produit des doses vendues par des prix moyens pondérés unitaires d'entrée ou de renouvellement de consommations, soit, respectivement 52 F ou 30 F, n'est pas susceptible, en raison de son caractère aléatoire et invérifiable, d'apporter une meilleure approximation des résultats de son activité ; qu'il suit de là que la SARL Le Quartz, qui ne justifie ni de la pertinence des critiques formulées à l'encontre de la méthode de reconstitution suivie par le vérificateur, ni du bien-fondé de sa propre méthode, n'apporte pas la preuve de l'exagération des impositions en litige ;
Considérant que la SARL Le Quartz n'est pas fondée à se prévaloir de l'instruction du 10 septembre 1985 publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts sous le n° 4 C-7-85, qui ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sanctions contestées ont été motivées dans la notification de redressement du 14 décembre 2000 ; qu'en faisant état du caractère délibéré des omissions de recettes, de l'ensemble des anomalies constatées en matière comptable et de la circonstance que M. X, gérant, ne pouvait ignorer les minorations de recettes, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve de l'intention délibérée de la SARL Le Quartz d'éluder l'impôt ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise sollicitée, que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Nantes a fait droit aux demandes de la SARL Le Quartz ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à la SARL Le Quartz la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Les jugements n° 02-2231 et n° 02-2230 en date du 9 novembre 2006 du Tribunal administratif de Nantes sont annulés.
Article 2 : La SARL Le Quartz est rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés et de la contribution complémentaire de 10 % à cet impôt au titre des exercices clos de 1997 à 1999 à concurrence des montants dont le tribunal administratif a prononcé la décharge.
Article 3 : Les montants de taxe sur la valeur ajoutée assignés à la SARL Le Quartz au titre de la période allant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 dont le tribunal administratif a prononcé la décharge sont remis intégralement à sa charge.
Article 4 : Les conclusions de la SARL Le Quartz tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à Me Margottin, liquidateur de la SARL Le Quartz.
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