Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société par actions simplifiée (SAS) Holding GK a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2010 au 30 novembre 2012.
Par un jugement n° 1801459 du 29 juillet 2020, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 6 novembre 2020, la SAS Holding GK, représentée par Me Ferretti, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de la décharger des impositions et pénalités contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le jugement est irrégulier en ce qu'il n'a pas répondu à tous les moyens soulevés devant le tribunal administratif tendant à démontrer que l'administration n'avait produit aucun élément de preuve au soutien de ses allégations ;
- les factures lui ayant été remises par ses fournisseurs étant conformes à l'article 297 E du code général des impôts, il appartient à l'administration d'établir qu'elle ne pouvait ignorer que le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable à ces véhicules pour avoir été à l'origine la propriété de professionnels de l'automobile ; qu'une telle connaissance ne pouvait résulter des certificats d'immatriculation, lesquels au demeurant faisaient bien apparaître qu'il s'agissait de biens d'occasion, alors que le service n'établit pas que ses fournisseurs français, acheteurs-revendeurs de véhicules d'occasion, auraient eux-mêmes eu connaissance de ces éléments ; ni le paiement intégral du prix à la commande, ni la présence de pages web dans les dossiers, pas davantage le lieu de livraison, ne permettent d'établir sa connaissance du caractère professionnel des vendeurs des véhicules et encore moins sa participation à un circuit commercial frauduleux ;
- les acquisitions de véhicules ayant déjà été taxées au niveau de ses fournisseurs, la taxation de ces mêmes acquisitions à son niveau caractérise une double taxation incompatible avec les principes généraux de la taxe sur la valeur ajoutée ;
- la circonstance que ce même circuit d'approvisionnement et le régime de taxation qu'elle appliquait n'ont pas été remis en cause à l'occasion d'un précédent contrôle, établit qu'elle ne pouvait avoir de doute sur sa régularité et exclut en outre toute mauvaise foi de sa part.
Par un mémoire en défense enregistré le 27 avril 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- les moyens soulevés par la SAS Holding GK ne sont pas fondés.
Par lettre du 12 avril 2022, les parties ont été informées de ce que la cour était susceptible de fonder son arrêt sur le moyen d'ordre public tiré de l'irrégularité de la composition de la formation ayant rendu le jugement attaqué.
Par un mémoire enregistré le 22 avril 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance soutient que l'administration avait informé le tribunal administratif de l'identité du magistrat ayant présidé la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;
- la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.
Ont été entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. A... ;
- et les conclusions de Mme Haudier, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La SAS Holding GK, ayant le siège de son principal établissement à Obernai, a pour activité la réparation et l'achat-revente de véhicules automobiles, notamment d'occasion, essentiellement de marques allemandes. Elle a fait l'objet au cours de l'année 2013 d'une vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er janvier 2010 au 30 novembre 2012, durant laquelle elle exerçait son activité sous la dénomination Garage J. Ph. Keller. Par proposition de rectification du 13 décembre 2013, l'administration l'a informée qu'elle envisageait de procéder, notamment, à d'importants rappels de taxe sur la valeur ajoutée, selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. Ces rappels, refusés par la société, ont été partiellement maintenus par lettre de réponse aux observations du contribuable du 28 juillet 2014 et à la suite d'un entretien avec le supérieur hiérarchique du 19 septembre 2014 et d'une entrevue avec l'interlocuteur interrégional le 19 mai 2015. Les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, assortis des majorations pour manquement délibéré, ont été mis en recouvrement le 29 mai 2015. La réclamation préalable de la société du 17 juillet 2015 a été rejetée par l'administration le 5 janvier 2018. La SAS Holding GK relève appel du jugement du 29 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions.
Sur la régularité du jugement :
2. Aux termes de l'article R. 200-1 du livre des procédures fiscales : " Un membre du tribunal ou de la cour ne peut siéger dans le jugement d'un litige portant sur une imposition dont il a eu à apprécier la base comme président de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ". Il ressort des pièces du dossier que le président de la commission des impôts directs et des taxes sur les chiffres d'affaires ayant rendu le 30 mars 2015 un avis consécutivement à la saisine de cet organisme par la SAS Holding GK, a siégé en tant qu'assesseur dans la formation de jugement ayant statué sur la demande présentée par cette société devant le tribunal administratif. Par suite, alors même que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'était déclarée incompétente pour connaître de l'affaire, le jugement attaqué ayant été rendu dans une composition irrégulière, il doit être annulé.
3. Il y a lieu pour la cour d'évoquer l'affaire et de statuer sur la demande de la SAS Holding GK présentée devant le tribunal administratif de Strasbourg.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
4. Aux termes du 2° bis du I de l'article 256 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : "Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en œuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil du 28 novembre 2006 ". Aux termes du I de l'article 297 A du même code : " 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. (...) ". Aux termes de son article 297 E : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ".
5. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E de ce code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. Il en est de même lorsque le bien est acquis auprès d'un fournisseur situé en France et dont le fournisseur est situé quant à lui dans un autre Etat-membre. L'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française connaissait ou ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge. Lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part, que les mentions portées sur ces factures sont erronées, d'autre part, que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions intracommunautaires taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, et sans que pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs.
En ce qui concerne le principe du régime de la taxation sur la marge :
6. Il résulte de l'instruction que la SAS Holding GK a fait l'acquisition de 764 véhicules d'occasion auprès de trois fournisseurs établis en France, les sociétés PCN Automobiles, SARL Laurent Dumas et Chantilly Motors, lesquelles lui ont délivré des factures mentionnant l'application du régime de taxation sur la marge bénéficiaire. Il n'est pas contesté que ces véhicules ont été à l'origine acquis à l'état neuf par des professionnels allemands soumis à la taxe sur la valeur ajoutée en Allemagne et ayant pu déduire la taxe ayant grevé ces acquisitions. Ces véhicules ont ensuite été revendus à des intermédiaires slovènes, roumains et espagnols sous le régime des livraisons intracommunautaires exonérées de taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois ces véhicules ont été revendus par ces intermédiaires sous le régime erroné de la taxation sur la marge aux fournisseurs français, ci-dessus mentionnés, de la société Holding GK. Par suite, c'est à tort, en application des règles ci-dessus reproduites, que les fournisseurs français de la société requérante lui ont délivré des factures sous le régime de la taxation sur la marge des biens d'occasion.
En ce qui concerne la connaissance par la société Holding GK du caractère erroné des factures délivrées par ses fournisseurs :
7. L'administration a démontré, notamment à la suite d'une procédure de visite et de saisie ainsi que par la mise en œuvre de l'assistance administrative internationale, que la société requérante disposait pour les véhicules en litige des certificats de cession entre le fournisseur allemand et les différentes sociétés intermédiaires et les certificats d'immatriculation d'origine allemands, mentionnant le nom du premier propriétaire et sa qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, et qu'elle connaissait de ce fait la provenance réelle des véhicules en litige. L'administration a également constaté que la société requérante prenait à sa charge le convoyage des véhicules en litige, lesquels étaient directement acheminés d'Allemagne à l'adresse de la SAS Holding GK, sans jamais transiter par l'Espagne, la Roumanie ou la Slovénie ni y être immatriculés, de sorte que l'intervention d'un non-assujetti et une rupture dans le circuit de la taxe sur la valeur ajoutée étaient exclues. Les dossiers de certains des véhicules en litige contenaient l'impression d'une page d'un site internet présentant le véhicule et mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée allemande au taux de 19,6%. L'administration a également établi que la société requérante payait à ses fournisseurs français l'intégralité du prix des véhicules, avant que lesdits fournisseurs ne les commandent aux intermédiaires basés en Espagne, Roumanie et Slovénie. Dans ces conditions, la société requérante ne saurait soutenir avoir été dans l'ignorance de la provenance des véhicules dont elle faisait l'acquisition en dépit de l'absence de liens avec ses fournisseurs. Dès lors, par ce faisceau d'indices, exposé de manière circonstanciée dans la proposition de rectification, l'administration établit que la SAS Holding GK, professionnelle de la vente de véhicules automobiles depuis 1988, ne pouvait ignorer, qu'en dépit des mentions figurant sur les factures que lui avaient délivrées ses fournisseurs français, elle n'était pas en droit d'appliquer le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge bénéficiaire. Il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'application dudit régime à la vente des véhicules en litige. La circonstance à la supposer établie que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée de même montant auraient été réclamés à ses fournisseurs français n'est pas de nature à établir une double taxation dès lors que l'administration s'est bornée à appliquer le régime légal de taxation sur le prix total aux propres opérations de vente réalisées par la société requérante avec ses clients, lesquelles sont distinctes de celles qu'elle a effectuées avec ses fournisseurs. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction qu'à l'occasion d'un précédent contrôle l'administration aurait, comme elle le soutient, " validé " le régime de taxation sur la marge pratiquée à raison des acquisitions effectuées auprès des mêmes fournisseurs français, dans des conditions de nature à établir que la société Holding GK se serait bornée de bonne foi à continuer à l'appliquer durant la période vérifiée.
En ce qui concerne l'existence d'une prise de position de l'administration :
8. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ".
9. La circonstance qu'à l'occasion d'une précédente vérification de comptabilité, le service vérificateur n'aurait pas réclamé de rappels de taxe sur la valeur ajoutée à la SAS Holding GK, à raison des opérations réalisées avec le fournisseur PCN Automobiles, ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration que la société requérante pourrait lui opposer sur le fondement des dispositions précitées.
Sur les pénalités :
10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses... ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt.
11. Il résulte de ce qui a été exposé ci-dessus que la SAS Holding GK n'est pas fondée à soutenir qu'elle devrait être déchargée de la pénalité pour manquement délibéré en conséquence de la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige dont le bien-fondé a ainsi été établi. Il résulte également de ce qui a été dit ci-dessus qu'elle ne saurait utilement soutenir avoir cru de bonne foi que l'administration aurait admis sa pratique du régime de taxation sur la marge à l'occasion d'un précédent contrôle.
12. Il résulte de tout ce qui précède que la demande présentée devant le tribunal administratif de Strasbourg par la SAS Holding GK doit être rejetée.
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
13. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de la SAS Holding GK tendant à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat une somme au titre des frais exposés par elle dans la présente instance.
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 1801459 du 29 juillet 2020 du tribunal administratif de Strasbourg est annulé.
Article 2 : La demande de la SAS Holding GK présentée devant le tribunal administratif de Strasbourg est rejetée.
Article 3 : Les conclusions de la SAS Holding GK tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Holding GK et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 19 mai 2022, à laquelle siégeaient :
M. Martinez, président de chambre,
M. Agnel, président assesseur,
Mme Lambing, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 juin 2022.
Le rapporteur,
Signé : M. AGNELLe président,
Signé : J. MARTINEZ
La greffière,
Signé : C. SCHRAMM
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
C. SCHRAMM
N° 20NC03264
2
