| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre, 27 décembre 2019, 18NC02254

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société anonyme (SA) Transports Jeantet a demandé au tribunal administratif de Besançon la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, des suppléments d'impôt sur les sociétés, de la cotisation supplémentaire de taxe sur les salaires, de la cotisation supplémentaire de participation des employeurs à la formation professionnelle continue, de la cotisation supplémentaire de participation des employeurs à l'effort de construction ainsi que des pénalités qui lui ont été assignés au titre des années 2008 à 2010.

Par un jugement du 12 juin 2018, n° 1601400, le tribunal administratif de Besançon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 13 août 2018, la SA Transports Jeantet STJ, représentée par Me B..., demande à la cour :

1°) de prononcer l'annulation de ce jugement ;

2°) de lui accorder la décharge en droits et pénalités du supplément d'impôt sur les sociétés laissé à sa charge au titre de l'année 2008 résultant de la réintégration d'une provision pour créance irrécouvrable de 170 000 euros ;

3°) subsidiairement, de prononcer la réduction de la cotisation d'impôt sur les sociétés établie au titre de l'année 2010 à concurrence d'une reprise sur provision de 70 000 euros ;

4°) de lui accorder la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage, de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et de participation des employeurs à l'effort de construction qui lui ont été assignés au titre de l'année 2009 ;

5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le caractère irrécouvrable de sa créance sur la société STJ-SK étant probable à la clôture de l'exercice, elle était fondée à constater une provision pour dépréciation ;

- subsidiairement, il y a lieu de dégrever l'impôt sur les sociétés de l'année 2010 à concurrence de la reprise sur provision pour dépréciation de cette provision qu'elle a effectuée à concurrence de 70 000 euros ;

- les chauffeurs slovaques de la société STJ-SK relèvent de la seule législation sociale de la Slovaquie en vertu du règlement CE n° 1408/71 du 14 juin 1971 qui pose le principe de l'unicité de législations en matière sociale ; en effet les chauffeurs internationaux sont rattachés au lieu du siège de la société qui les emploie, en l'occurrence Bratislava, et sont donc soumis à la législation slovaque en vertu du 2 sous a) de l'article 14 du règlement, la société STJ-SK n'ayant ni succursale, ni représentant en France ce que l'administration a pu constater par la vérification de comptabilité de cette société ; en application de ces principes les formulaires E101 prévus par le règlement n° 987/2009 pour les travailleurs détachés ont été régulièrement établis et s'imposent donc à l'administration ; en conséquence les salariés de la société STJ-SK ne sauraient être regardés comme les siens et leurs salaires ne sauraient être inclus dans l'assiette des taxes assises sur les salaires qu'elle a versés au titre de l'année 2009.

Par un mémoire enregistré le 31 juillet 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SA Transports Jeantet STJ n'est fondé.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le règlement CE n° 1408/71 du Conseil du 14 juin 1971 ;

- le règlement CE n° 574/72 du Conseil du 21 mars 1972 ;

- le règlement CE n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 ;

- le règlement CE n° 987/2009 du Parlement européen et du Conseil du 16 septembre 2009 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- le code de la sécurité sociale ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. A...,

- et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. A la suite d'une vérification de comptabilité ayant donné lieu à deux propositions de rectification, l'administration fiscale a assigné à la société SA Transports Jeantet STJ, laquelle a une activité de transport routier international de marchandises, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, des suppléments d'impôt sur les sociétés ainsi que des cotisations supplémentaires de taxes assises sur les salaires au titre des années 2008 à 2010, assortis des majorations pour manquements délibérés. Contre ces impositions supplémentaires la société SA Transports Jeantet STJ a formé une réclamation le 23 décembre 2015 et a demandé en outre le dégrèvement partiel de l'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 2010 à raison de la reprise d'une provision pour dépréciation. Cette réclamation ayant été rejetée, la société a porté le litige devant le tribunal administratif de Besançon qui, par le jugement attaqué du 12 juin 2018, a rejeté sa demande. Dans sa requête d'appel formée contre ce jugement, la société SA Transports Jeantet ne soumet à la cour que le litige relatif à la provision pour dépréciation de sa créance sur la société STJ-SK ainsi que celui relatif aux taxes assises sur les salaires de l'année 2009.

Sur la provision pour dépréciation de la créance détenue sur la société STJ-SK :

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment :/(...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice(...)Les provisions qui, en tout ou en partie, (...) deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur sont rapportées aux résultats dudit exercice (...) ".

3. La SA Transports Jeantet a constitué au cours de l'année 2006 en Slovaquie une filiale à 100 % dénommée STJ-SK, ayant pour activité le transport international de marchandises, à laquelle elle est liée par un contrat de sous-traitance. La SA Transports Jeantet a accordé à la société STJ-SK au titre des exercices 2006, 2007 et 2008 plusieurs avances de trésorerie dont le montant total s'élevait au 31 décembre 2008 à la somme de 533 419 euros. La société requérante a constitué à la clôture des exercices 2006, 2007 et 2008 des provisions pour dépréciation de sa créance sur la société STJ-SK à hauteur respectivement de 61 500, 25 000 et 83 500 euros. Le service, estimant que le risque d'irrécouvrabilité de cette créance n'était pas établi, a réintégré cette provision au titre de l'année 2008.

4. En se bornant à invoquer la faiblesse des résultats constatés par sa filiale dans sa phase de démarrage, sans assortir ses prétentions d'aucune démonstration chiffrée, la société SA Transports Jeantet n'établit pas que la situation de sa débitrice était obérée, comme elle l'allègue, et que le caractère irrécouvrable de sa créance était probable à la clôture des exercices au cours desquels elle a constitué ces provisions. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé d'admettre en déduction cette provision.

5. Mais, il n'est pas contesté par l'administration que la société SA Transports Jeantet a comptabilisé sur l'exercice 2010 la reprise partielle de cette provision à hauteur de la somme de 70 000 euros. Elle est par suite non seulement recevable, ayant formé une réclamation préalable en ce sens avant de saisir le tribunal administratif, mais également fondée, à demander que cette somme soit déduite de son bénéfice imposable au titre de l'année 2010, la provision ayant donné lieu à cette reprise ayant déjà été réintégrée par l'administration, à bon droit comme il vient d'être dit ci-dessus, dans le bénéfice de l'année 2008.

Sur les taxes assises sur les salaires de l'année 2009 :

6. Aux termes de l'article 13 du règlement n° 1408/71 ci-dessus visé : "1. Le travailleur auquel le présent règlement est applicable n'est soumis qu'à la législation d'un seul État membre. Cette législation est déterminée conformément aux dispositions du présent titre/ 2. Sous réserve des dispositions des articles 14 à 17:/a) le travailleur occupé sur le territoire d'un État membre est soumis à la législation de cet État, même s'il réside sur le territoire d'un autre État membre ou si l'entreprise ou l'employeur qui l'occupe a son siège ou son domicile sur le territoire d'un autre État membre ". Aux termes de l'article 14 du même règlement : " 1. La règle énoncée à l'article 13 paragraphe 2 alinéa a) est appliquée compte tenu des exceptions ou particularités suivantes:/ a) i ) le travailleur occupé sur le territoire d'un État membre par une entreprise dont il relève normalement et détaché sur le territoire d'un autre État membre par cette entreprise afin d'y effectuer un travail pour son compte demeure soumis à la législation du premier État, à condition que la durée prévisible de ce travail n'excède pas douze mois et qu'il ne soit pas envoyé en remplacement d'un autre travailleur parvenu au terme de la période de son détachement ". Aux termes de l'article 11 du règlement n° 574/72 ci-dessus visé, pris pour l'application de ces dispositions : " Formalités en cas de détachement/1. Dans les cas visés à l'article 14 paragraphe 1 alinéa a) i) et paragraphe 2 alinéa a) du règlement, l'institution désignée par l'autorité compétente de l'État membre dont la législation reste applicable remet au travailleur, à la demande de celui-ci ou de son employeur, si les conditions requises sont remplies, un certificat de détachement attestant qu'il demeure soumis à cette législation et indiquant jusqu'à quelle date ".

7. Aux termes de l'article L. 1262-1 du code du travail : " Un employeur établi hors de France peut détacher temporairement des salariés sur le territoire national, à condition qu'il existe un contrat de travail entre cet employeur et le salarié et que leur relation de travail subsiste pendant la période de détachement. / Le détachement est réalisé : / (...) 2° Soit entre établissements d'une même entreprise ou entre entreprises d'un même groupe ; (...) ", et aux termes de l'article L. 1262-3 du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " Un employeur ne peut se prévaloir des dispositions applicables au détachement de salariés lorsque son activité est entièrement orientée vers le territoire national ou lorsqu'elle est réalisée dans des locaux ou avec des infrastructures situées sur le territoire national à partir desquels elle est exercée de façon habituelle, stable et continue. Il ne peut notamment se prévaloir de ces dispositions lorsque son activité comporte la recherche et la prospection d'une clientèle ou le recrutement de salariés sur ce territoire. / Dans ces situations, l'employeur est assujetti aux dispositions du code du travail applicables aux entreprises établies sur le territoire national. ".

8. Aux termes de l'article 224 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. Il est établi une taxe, dite taxe d'apprentissage (...) / 2. Cette taxe est due : / 2° Par les sociétés (...) passibles de l'impôt sur les sociétés (...) ". Aux termes de l'article 225 du même code : " La taxe est assise sur les rémunérations, selon les bases et les modalités prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) ". Aux termes de l'article 1599 quinquies A du même code : " (...) Il est institué une contribution au développement de l'apprentissage (...) Elle est assise sur les rémunérations retenues pour l'assiette de la taxe d'apprentissage en application des articles 225 et 225 A ". Aux termes du premier alinéa du 1 de l'article 235 bis de ce code : " (...) les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des rémunérations, n'ont pas procédé (...) aux investissements prévus à l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation sont assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant des rémunérations versées par eux au cours de l'année écoulée, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) ". Aux termes de l'article 235 ter D dudit code : " Conformément aux dispositions de l'article L. 6331-9 du code du travail, les employeurs (...) consacrent au financement des actions de formation professionnelle continue un pourcentage au moins égal à 1,60 % du montant des rémunérations versées. " et enfin aux termes de l'article 235 ter G de ce même code : " (...) lorsque les dépenses au titre du développement de la formation professionnelle continue sont inférieures au montant prévu à l'article 235 ter D, l'employeur effectue au Trésor un versement égal à la différence constatée ".

9. Il résulte de l'arrêt de la Cour d'appel de Besançon du 26 mars 2013, devenu définitif à la suite du rejet, par arrêt de la chambre criminelle de la Cour de Cassation du 12 janvier 2016, du pourvoi dirigé contre lui, que la société SA Transports Jeantet était le véritable employeur des conducteurs salariés détachés par sa filiale la société slovaque STJ SK. Les constatations de fait effectuées par le juge pénal sont revêtues à cet égard de l'autorité de chose jugée. Se fondant sur cette qualité de véritable employeur des travailleurs détachés de la société STJ-SK, l'administration fiscale a assujetti les salaires versés à ce titre à la taxe d'apprentissage, à la contribution au développement de la taxe d'apprentissage, à la participation au développement de la formation professionnelle continue et à la participation des employeurs à l'effort de construction au titre de l'année 2009.

10. Afin de faire échec à ces impositions, la société requérante, laquelle invoque le principe d'unicité des législations de sécurité sociale posé par les règlements ci-dessus visés du 14 juin 1971 et du 29 avril 2004, entend se prévaloir des certificats A1 délivrés par les autorités slovaques attestant que les salariés détachés par la société STJ-SK relevaient de la législation slovaque de sécurité sociale.

11. Cependant, il résulte des dispositions citées ci-dessus du code général des impôts relatives respectivement à la taxe d'apprentissage, à la contribution au développement de la taxe d'apprentissage, à la participation au développement de la formation professionnelle continue et à la participation des employeurs à l'effort de construction, lesquelles renvoient au code de la sécurité sociale, que si ces impositions sont assises sur les rémunérations, selon les mêmes bases et les mêmes modalités que les cotisations de sécurité sociale, elles ne constituent pas pour autant des prélèvements sociaux relevant des règlements ci-dessus visés du 14 juin 1971 et 29 avril 2004 dès lors qu'aucune de ces contributions fiscales ne vient participer au financement des régimes obligatoires français de sécurité sociale. Dès lors, la société requérante ne saurait utilement soutenir que les principes d'unicité des législations de sécurité sociale et de non-cumul des cotisations, posés par ces deux règlements, feraient obstacle à ce que les salaires versés par la société Jeantet aux chauffeurs slovaques de la société STJ-SK soient soumis aux taxes litigieuses. Par suite, le moyen doit être écarté comme inopérant.

12. Au surplus, d'une part, par un arrêt du 6 février 2018, Altun, C-359-16, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 14, point 1, sous a), du règlement (CEE) n° 1408/71 du Conseil, du 14 juin 1971, relatif à l'application des régimes de sécurité sociale aux travailleurs salariés, aux travailleurs non salariés et aux membres de leur famille qui se déplacent à l'intérieur de la Communauté, dans sa version modifiée et mise à jour par le règlement (CE) n° 118/97 du Conseil, du 2 décembre 1996, tel que modifié par le règlement (CE) n° 631/2004 du Parlement européen et du Conseil, du 31 mars 2004, et l'article 11, paragraphe 1, sous a), du règlement (CEE) n° 574/72 du Conseil, du 21 mars 1972, fixant les modalités d'application du règlement n° 1408/71, dans sa version modifiée et mise à jour par le règlement n° 118/97, doivent être interprétés en ce sens que, lorsque l'institution de l'État membre dans lequel les travailleurs ont été détachés a saisi l'institution émettrice de certificats E101 d'une demande de réexamen et de retrait de ceux-ci à la lumière d'éléments recueillis dans le cadre d'une enquête judiciaire ayant permis de constater que ces certificats ont été obtenus ou invoqués de manière frauduleuse, et que l'institution émettrice s'est abstenue de prendre en considération ces éléments aux fins du réexamen du bien-fondé de la délivrance desdits certificats, le juge national peut, dans le cadre d'une procédure diligentée contre des personnes soupçonnées d'avoir eu recours à des travailleurs détachés sous le couvert de tels certificats, écarter ces derniers si, sur la base desdits éléments et dans le respect des garanties inhérentes au droit à un procès équitable qui doivent être accordées à ces personnes, il constate l'existence d'une telle fraude.

13. D'autre part, aussi longtemps que le certificat E101 (désormais A1) établi par l'organisme de sécurité sociale de l'Etat dont la législation demeure applicable au travailleur détaché, en application de l'article 11 du règlement n° 574/72 ci-dessus visé, alors en vigueur, n'est pas retiré ou déclaré invalide, l'institution compétente de l'État membre dans lequel le travailleur effectue un travail doit tenir compte du fait que ce dernier est déjà soumis à la législation de sécurité sociale de l'État membre où est établie l'entreprise qui l'emploie et cette institution ne saurait, par conséquent, soumettre le travailleur en question à son propre régime de sécurité sociale.

14. Il n'est pas contesté par l'administration fiscale que la société SA Transports Jeantet a présenté les certificats A1 délivrés par les autorités slovaques attestant que les salariés détachés par la société STJ-SK relevaient de la législation slovaque de sécurité sociale. Cependant, il résulte des propres écritures de la société requérante que l'Urssaf de Franche-Comté a saisi l'organisme slovaque de sécurité sociale d'une demande de révocation des certificats A1, à laquelle il n'a pas été donné suite. Dans ces conditions, les autorités françaises ayant accompli les diligences nécessaires auprès de l'organisme de sécurité sociale slovaque lequel s'est abstenu d'examiner les éléments qui lui étaient soumis et qui découlaient pourtant de la procédure pénale ci-dessus analysée et les certificats A1 ayant été en l'espèce invoqués frauduleusement, la société Transports Jeantet ne saurait, en tout état de cause, s'en prévaloir.

15. Il résulte de tout ce qui précède que la société SA Transports Jeantet est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Besançon, par le jugement attaqué, a rejeté sa demande tendant à la réduction de la cotisation d'impôt sur les sociétés établie au titre de l'année 2010.

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés dans la présente instance par la société SA Transports Jeantet.

DECIDE :

Article 1er : La somme de 70 000 euros est déduite du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de la société SA Transports Jeantet au titre de l'année 2010.

Article 2 : La cotisation d'impôt sur les sociétés de la SA Transport Jeantet établie au titre de l'année 2010 est réduite dans la mesure de la réduction de base prononcée à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Besançon du 12 juin 2018 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SA Transports Jeantet et au ministre de l'action et des comptes publics.

N° 18NC02254

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