| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 02 juin 2016, 15NC00810

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. F...A...a demandé au tribunal administratif de Nancy la condamnation de l'État à lui verser la somme de 2 419 409,13 euros en réparation des préjudices subis du fait des fautes commises par les services fiscaux dans le cadre d'opérations d'établissement et de recouvrement de l'impôt.

Par un jugement n° 1301767 du 5 mars 2015, le tribunal administratif de Nancy a condamné l'État à verser à M. A...une somme de 52 637,91 euros à titre de dommages et intérêts ainsi qu'une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et a rejeté le surplus de la demande.

Procédure devant la cour :

I - Par un recours, enregistré le 17 avril 2015, sous le n° 15NC00713, le ministre des finances et des comptes publics demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il condamne l'État à verser à M. A...la somme de 52 637,91 euros ;

2°) de rejeter l'intégralité de la demande de M.A....

Il soutient que :

- le jugement est irrégulier dès lors que les premiers juges ont omis de répondre à un moyen de défense opérant ;

- c'est à tort que les premiers juges ont retenu la responsabilité de l'État à raison d'une faute commise par les services fiscaux en procédant à des rectifications des résultats de la SNC " Les Ecuries de Loisel " de l'année 2008 alors que celles-ci n'ont donné lieu à la mise en recouvrement d'aucune imposition ;

- le comportement des contribuables qui n'ont produit qu'au cours de l'instance fiscale engagée en 2009 les documents justifiant que les conditions prévues par la doctrine de l'administration fiscale que la SNC avait déclaré appliquer, exonère l'État totalement de sa responsabilité ;

- c'est à tort, en tout état de cause, que les premiers juges ont accordé à M. A...une somme de 10 000 euros en réparation de son préjudice moral et des troubles subis dans ces conditions d'existence, ceux-ci n'étant pas justifiés ;

- c'est également à tort qu'ils ont accordé à M. A...une somme de 42 637,91 euros au titre des frais d'honoraires et d'assistance comptable.

Par un mémoire en défense, enregistré le 27 avril 2016, M. A...conclut au rejet du recours et à ce que soit mis à la charge de l'État le versement d'une somme de 10 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient qu'aucun des moyens du recours n'est fondé.

II - Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 30 avril 2015 et 27 avril 2016, sous le n° 15NC00810, M.A..., représenté par MeD..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il porte rejet du surplus de sa demande ;

2°) de condamner l'État à lui payer la somme de 2 419 409,13 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 10 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- c'est à tort que le tribunal a seulement reconnu que l'État avait commis une faute en procédant à des rectifications pour des motifs erronés ;

- il justifie que les services fiscaux ont commis d'autres fautes ;

- c'est également à tort que les premiers juges lui ont accordé une indemnité de seulement 52 637,91 euros dès lors qu'il justifie de l'existence d'autres préjudices indemnisables.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- c'est à tort que les premiers juges ont retenu la responsabilité de l'État à raison d'une faute commise par les services fiscaux en procédant à des rectifications des résultats de la SNC " Les Ecuries de Loisel " de l'année 2008 alors que celles-ci n'ont donné lieu à la mise en recouvrement d'aucune imposition ;

- les services fiscaux n'ont commis aucune faute en infligeant aux contribuables des majorations de 40 % pour manquement délibéré ;

- si les services ont commis une faute en privant irrégulièrement les contribuables de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, les impositions mises à la charge des contribuables auraient été établies à l'identique même si cette commission avait été saisie ;

- M. A...ne justifie d'aucun préjudice indemnisable.

Vu :

- les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Etienvre, président-assesseur,

- les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public,

- et les observations de Me D...représentant M.A..., lequel a été autorisé par le président de la formation de jugement à s'exprimer sur certains éléments de fait.

1. Considérant que la société en nom collectif (SNC) " Les Ecuries de Loisel ", spécialisée dans l'élevage des équidés et dont M. et Mme F...A...détiennent la totalité des parts, a fait l'objet du 21 janvier 2008 au 11 avril 2008 d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2005 et 2006 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé, d'une part, que les revenus tirés de l'activité de négoce et d'entraînement de chevaux de courses déclarés à compter de l'exercice clos le 31 décembre 2005 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux relevaient des bénéfices agricoles en application de l'article 63 du code général des impôts et que, d'autre part, au vu des conditions matérielles d'exploitation et des éléments produits par les intéressés, les contribuables ne justifiaient pas que les conditions prévues par la doctrine qu'ils entendaient appliquer et prévoyant une imposition, par dérogation, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, étaient remplies ; que la société et les époux A...en ont été informés par une proposition de rectification du 5 juin 2008 ; que l'exercice clos en 2007 a fait l'objet des mêmes rectifications à l'issue d'un contrôle sur pièces, les intéressés en étant informés par une proposition de rectification du 15 septembre 2008 ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en résultant ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2008 au titre des années 2005, 2006 et 2007 pour respectivement 71 547 euros, 45 103 euros et 68 202 euros ; que M. A...les a contestées en présentant une réclamation en date du 11 mars 2009, s'agissant des années 2005 et 2006, une réclamation en date du 2 avril 2009 s'agissant de l'année 2007 ; que ces réclamations étaient accompagnées de demandes de sursis de paiement ; que le 25 mars 2009, les services du Trésor ont émis des avis à tiers détenteur auprès des établissements bancaires gestionnaires des comptes de M. A... en vue du recouvrement de ces impositions ; que M.A..., dont les demandes de sursis de paiement ont été accueillies, a saisi, le 7 juillet 2009, le tribunal administratif de Nancy d'une demande tendant à la décharge des impositions et pénalités mises à sa charge au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; que la SNC " Les Ecuries de Loisel " a fait l'objet du 1er octobre 2009 au 23 décembre 2009 d'une seconde vérification de comptabilité portant sur l'exercice clos en 2008 à l'issue de laquelle le service a envisagé de procéder à des rectifications de même nature ; que les intéressés en ont été informés par une proposition de rectification du 22 avril 2010 ; que les droits et pénalités en résultant n'ont toutefois pas été mis en recouvrement ; que le 18 octobre 2011, le tribunal administratif de Nancy a considéré que dans la mesure où il était constant que la SNC " Les Ecuries de Loisel " a une activité de préparation et d'entraînement de chevaux de courses, ses résultats étaient, au regard de la loi fiscale, imposables au titres des bénéfices agricoles et qu'ainsi celle-ci n'était pas fondée, au regard de la loi fiscale, à demander la décharge des cotisations supplémentaires en litige ; que le tribunal a, en revanche, considéré que M. A...était fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base n° 5 E-1-05 du 12 janvier 2005 admettant, par dérogation, que les résultats de la SNC " Les Ecuries de Loisel " puissent être regardés comme afférents à une activité non commerciale et a accordé, en conséquence, à M. A...la décharge des droits et pénalités mis à sa charge au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; que le ministre n'a pas relevé appel de ce jugement ; que le 28 février 2013, M. A...a demandé à l'État le versement d'une somme de 2 419 409,13 euros à titre de dommages et intérêts en réparation des préjudices subis ; que, par jugement du 5 mars 2015, le tribunal administratif de Nancy a considéré que l'État avait commis une faute de nature à engager sa responsabilité en procédant à des redressements pour des motifs erronés et une autre faute en émettant le 25 mars 2009 deux avis à tiers détenteurs alors que l'administration fiscale avait eu connaissance de l'intention du contribuable de différer le paiement des impositions contestées ; que si le tribunal a estimé que M. A...ne justifiait d'aucun préjudice indemnisable en lien avec la seconde faute commise, il a en revanche condamné l'État à payer à M.A..., en réparation des préjudices en lien avec la première faute, une somme de 52 637,91 euros ; que par recours, enregistré sous le n° 15NC00713, le ministre des finances et des comptes publics relève appel de ce jugement en tant qu'il condamne l'État à payer cette somme à M.A... ; que ce dernier relève appel, par requête, enregistrée sous le n° 15NC00810, du même jugement en tant qu'il porte rejet du surplus de sa demande ;

2. Considérant que le recours présenté par le ministre des finances et des comptes publics et la requête de M.A..., enregistrés sous les n°S 15NC00713 et 15NC00810, sont dirigés contre le même jugement et présentent à juger des mêmes questions ; qu'il y a lieu d'y statuer par un seul et même arrêt ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

3. Considérant que contrairement à ce que le ministre soutient, si l'administration fiscale a, dans son mémoire en défense enregistré le 26 décembre 2013, fait état du comportement du contribuable en mentionnant que celui-ci avait produit tardivement au cours de l'instance engagée en 2009 devant le tribunal des documents justifiant que la société remplissait les conditions prévues par la doctrine, elle n'a toutefois pas précisément et clairement entendu invoquer ce fait comme cause d'atténuation ou d'exonération de la responsabilité ; que le ministre n'est en conséquence pas fondé à soutenir que les premiers juges ont omis de répondre à un moyen de défense opérant ;

Sur la responsabilité de l'État :

4. Considérant qu'une faute commise par l'administration lors de l'exécution d'opérations se rattachant aux procédures d'établissement et de recouvrement de l'impôt est de nature à engager la responsabilité de l'État à l'égard du contribuable ou de toute autre personne si elle leur a directement causé un préjudice ; qu'un tel préjudice, qui ne saurait résulter du seul paiement de l'impôt, peut être constitué des conséquences matérielles des décisions prises par l'administration et, le cas échéant, des troubles dans ses conditions d'existence dont le contribuable justifie ; que le préjudice invoqué ne trouve pas sa cause directe et certaine dans la faute de l'administration si celle-ci établit soit qu'elle aurait pris la même décision d'imposition si elle avait respecté les formalités prescrites ou fait reposer son appréciation sur des éléments qu'elle avait omis de prendre en compte, soit qu'une autre base légale que celle initialement retenue justifie l'imposition ; qu'enfin, l'administration peut invoquer le fait du contribuable ou, s'il n'est pas le contribuable, du demandeur d'indemnité comme cause d'atténuation ou d'exonération de sa responsabilité ;

En ce qui concerne les rectifications envisagées au titre de l'année 2008 :

5. Considérant, en premier lieu, que la décision des services fiscaux d'engager un contrôle fiscal ne peut en elle-même être regardée comme une faute de nature à entraîner la responsabilité de l'État ;

6. Considérant que l'administration fiscale a procédé, entre le 1er octobre 2009 et le 23 décembre 2009, à une vérification de comptabilité des résultats de la SNC " Les Ecuries de Loisel " de l'exercice clos en 2008 soit postérieurement à l'introduction, le 7 juillet 2009, devant le tribunal administratif de Nancy, de la demande de M. A...tendant à la décharge des droits et pénalités mis à sa charge au titre des années 2005, 2006 et 2007 et à l'appui de laquelle ce dernier a produit des documents qui ont conduit le tribunal à estimer que la société justifiait remplir les conditions prévues par la doctrine de l'administration fiscale dont elle demandait le bénéfice ; que, contrairement à ce que soutient M.A..., il ne résulte pas pour autant de l'instruction que la décision ainsi prise par les services fiscaux de contrôler les résultats d'un autre exercice ait été dictée par des considérations étrangères au pouvoir de contrôle de l'administration fiscale ;

7. Considérant, en second lieu, que le pouvoir de contrôle de l'administration fiscale s'exerce dans le cadre des prérogatives et limites inhérentes au droit de reprise ; que, compte tenu notamment du caractère seulement préparatoire de la proposition de rectification, la seule circonstance que le service ait adressé une proposition de rectification non suivie d'une mise en recouvrement effective de l'imposition litigieuse sans avoir informé le contribuable de son intention de renoncer auxdits rehaussements, ne saurait, en l'absence de tout autre élément attestant un comportement inadéquat du service, être constitutive d'une faute de l'administration dans l'exécution des opérations d'assiette et de contrôle ;

8. Considérant qu'il s'ensuit que si M. A...reproche aux services fiscaux de ne pas l'avoir expressément informé qu'ils renonçaient aux rectifications qu'ils avaient envisagées à l'issue de la vérification de comptabilité dont la SNC " Les Ecuries de Loisel " a fait l'objet en 2009, la situation dans laquelle M. A...s'est ainsi trouvé, source, selon lui, d'incertitude et d'inquiétude, et qui en tout état de cause a cessé à l'expiration du délai de reprise, ne résulte pas de l'exercice fautif du pouvoir de contrôle ;

9. Considérant qu'il suit de là que le ministre des finances et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont estimé qu'en procédant à une vérification de comptabilité des résultats de l'exercice clos en 2008 de la SNC " Les Ecuries de Loisel " et en envisageant de procéder à des rectifications de ces résultats, l'administration fiscale, qui n'a pas mis en recouvrement les impositions correspondantes, avait commis une faute de nature à engager la responsabilité de l'État ;

En ce qui concerne les rectifications des revenus des années 2005, 2006 et 2007 :

10. Considérant qu'il appartient au juge de l'impôt, dans le cadre d'un recours fiscal, d'apprécier, au vu du dossier qui lui est soumis par l'administration et le contribuable si ce dernier est en droit de se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que le contribuable doit toutefois produire, afin d'établir les faits qu'il invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve que lui seul est en mesure de détenir ;

11. Considérant que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a considéré que l'État avait commis une faute de nature à engager sa responsabilité en procédant à des redressements pour des motifs erronés tenant ici à une mauvaise application de la doctrine administrative issue de la documentation administrative de base n° 5 E-1-05 du 12 janvier 2005 ; que toutefois si la SNC " Les Ecuries de Loisel " s'est prévalue expressément dans ses déclarations fiscales, de la documentation administrative admettant, par dérogation à la loi fiscale, que les bénéfices des " propriétaires de chevaux de courses non éleveurs, non entraîneurs, éleveurs sans sol " soient imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, il résulte de l'instruction que les contribuables n'ont produit tant au cours des opérations de vérification de comptabilité qu'au cours de la procédure contradictoire qui a suivi ainsi que celle qui a suivi la notification de proposition de rectification du 15 septembre 2008 aucun document permettant de justifier que l'activité de la société était celle d'un propriétaire de chevaux de courses non éleveur, non entraîneur ou d'un éleveur sans sol au sens de la doctrine de l'administration fiscale ; que ce n'est qu'au cours de l'instance fiscale engagée en 2009 devant le tribunal administratif de Nancy que les intéressés ont produit une convention signée le 3 mai 2002 entre la société et M. C...E..., une convention signée le 15 avril 2002 entre la société et M. B...G..., une attestation de M. E...en date du 13 août 2009, un courrier du propriétaire des terrains attenant aux écuries de Loisel du 15 mars 2007 ainsi qu'une ventilation du compte de résultat sur les années 2005 à 2007 réalisée par le cabinet d'expertise comptable Figec Meuse ; que la production, à ce seul stade, par M. et MmeA..., des documents justifiant de la situation de fait dans laquelle se trouvait la SNC " Les Ecuries de Loisel " est en raison de son caractère tardif de nature, dans les circonstances de l'espèce, à exonérer totalement l'État de sa responsabilité ; que, dans ces conditions, le ministre des finances et des comptes publics est fondé à se prévaloir de ce fait exonératoire et à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont engagé la responsabilité de l'État en raison de la faute que les services fiscaux ont commise en procédant à la mise en recouvrement des impositions mises à la charge de M. et Mme A... au titre des années 2005, 2005 et 2007 sur la base de rectifications erronées ;

12. Considérant qu'il appartient dès lors à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres fautes invoquées par M.A... ;

13. Considérant, en premier lieu, que le comportement de M. et MmeA..., qui comme il a été dit précédemment, ont produit tardivement les documents justifiant de la situation de fait dans laquelle se trouvait la SNC " Les Ecuries de Loisel " et, en particulier, des conditions d'élevage des équidés dont elle était propriétaire, exonère totalement l'État de sa responsabilité à raison des fautes que ses services ont pu le cas échéant commettre à l'occasion des opérations d'assiette et de contrôle concourant à l'établissement de l'impôt ; que M. A...n'est en conséquence pas fondé à demander que la responsabilité de l'État soit engagée aux motifs d'une part, que les services fiscaux ont refusé de faire droit à leur demande de saisine de l'interlocuteur départemental et de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et pour leur avoir, d'autre part, infligé des pénalités pour manquement délibéré ;

14. Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que comme l'a jugé le tribunal, la mise en oeuvre, le 25 mars 2009, de la procédure de recouvrement forcé de l'impôt par la voie de deux avis à tiers détenteurs était en l'espèce constitutive d'une faute de nature à engager la responsabilité du service chargé du recouvrement dès lors que l'administration fiscale avait eu connaissance de l'intention du contribuable de différer le paiement des impositions contestées par le biais d'une réclamation en date du 11 mars 2009 assortie d'une demande de sursis de paiement au titre des années 2005 et 2006 ; que l'émission des deux avis à tiers détenteur en vue du recouvrement des droits et pénalités mis à la charge de M. et Mme A...au titre des années 2005, 2006, 2007, qui se sont révélés infructueux, ne sont à l'origine d'aucun préjudice financier indemnisable ; que par ailleurs, M. A... n'établit pas, par les documents qu'il produit, que l'émission de ces avis à tiers détenteurs ait été à l'origine d'une perte de confiance de la part des établissements bancaires prêteurs ou d'une atteinte à sa réputation ; qu'en revanche, il résulte de l'instruction que la seule émission de ces avis à tiers détenteurs a été, dans les circonstances de l'espèce, à l'origine d'un préjudice moral et de troubles dans les conditions d'existence dont il sera fait une juste appréciation en accordant à M. A...une indemnité globale de 3 000 euros ; qu'il y a lieu de réformer en ce sens le jugement attaqué ;

15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, d'une part, que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 3 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté le surplus de sa demande ; que le ministre des finances et des comptes publics est, d'autre part, seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 1er du jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a condamné l'État à verser à M. A... une somme excédant le montant de l'indemnité résultant du point 14 ci-dessus ;

Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement des sommes que M. A...demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : Le montant de l'indemnité que l'État a été condamné à payer à M. A...par l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Nancy en date du 5 mars 2015 est ramené à 3 000 euros (trois mille euros).

Article 2 : Le jugement est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. F...A...et au ministre des finances et des comptes publics.

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N° 15NC00713,15NC00810