Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société d'édition des artistes peignant de la bouche et du pied (société APBP) a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de la décharger, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, dans les rôles de la commune de Molsheim, d'autre part, de l'amende prévue à l'article 1768 du code général des impôts, qui lui a été réclamée au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005 et, enfin, du complément de retenue à la source, assorti de l'intérêt de retard, qui lui a été assigné au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006. Elle a également demandé au tribunal administratif de prononcer la restitution de la retenue à la source qu'elle a versée, sur le fondement de l'article 182 B du code général des impôts, au titre de la période du 1er septembre 2006 au 31 août 2008, pour un montant total de 986 860 euros.
Par un jugement n° 0802405-0802406-0901958 du 23 décembre 2010, le tribunal administratif de Strasbourg a :
- prononcé un non-lieu à statuer à concurrence de la somme de 3 474 150 euros, correspondant à l'amende réclamée à la société sur le fondement de l'article 1768 du code général des impôts au titre de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 (article 1er) ;
- déchargé la société APBP des suppléments de retenue à la source qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006 (article 2) ;
- rejeté le surplus des conclusions de ses demandes (article 4).
Par un arrêt n° 11NC00302-11NC00353 du 13 décembre 2012, la cour administrative d'appel de Nancy, statuant sur les appels formés par le ministre du budget et par la société APBP, a :
- annulé l'article 2 du jugement du tribunal administratif de Strasbourg ;
- remis intégralement à la charge de la société la retenue à la source dont le tribunal administratif avait prononcé la décharge ;
- rejeté l'appel formé par la société APBP à l'encontre du jugement attaqué, ainsi que le surplus des conclusions du ministre chargé du budget.
Par une décision n° 366006 du 18 mars 2015, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nancy du 13 décembre 2012 et renvoyé l'affaire devant la même cour.
Procédure devant la cour :
I. Par un recours et des mémoires complémentaires, enregistrés les 22 février 2011, 14 mai 2012 et 16 octobre 2015, le ministre des finances et des comptes publics demande à la cour :
1°) d'annuler l'article 2 du jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 23 décembre 2010 ;
2°) de remettre à la charge de la société APBP la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006 ;
3°) d'annuler l'article 3 du jugement mettant à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :
- les droits incorporels de reproduction que la société APBP acquiert auprès de l'association VDMKF relèvent du b) du I de l'article 182 B du code général des impôts ;
- à titre subsidiaire, l'association est, par application des règles de règlement des conflits de loi en matière de droits d'auteur définies par la convention de Berne, titulaire des droits d'auteur sur les oeuvres créées par les artistes pendant leur durée d'affiliation à l'association et les sommes versées par la société APBP en contrepartie de l'acquisition de reproduire en France certaines de ces oeuvres relèvent du champ d'application du b) du I de l'article 182 B du code général des impôts ;
- les droits incorporels de reproduction acquis par la société APBP sont, ainsi qu'il a été constaté lors du contrôle et de l'examen des catalogues de la société, destinés à être réutilisés et ne perdent donc pas leurs effets bénéfiques à l'issue d'une période fixée arbitrairement par la société requérante à deux ans.
Par des mémoires en défense, enregistré les 2 avril 2012, 14 juin 2012, 26 août 2015 et 9 décembre 2015, la société APBP, représentée par Me Vailhen, conclut au rejet du recours du ministre et à ce qu'une somme de 10 000 euros soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que les moyens soulevés par le ministre ne sont pas fondés.
II. Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés les 2 mars 2011, 15 juin 2012, 26 août 2015 et 9 décembre 2015, la société APBP, représentée par Me Vailhen, demande à la cour :
1°) d'annuler l'article 4 du jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 23 décembre 2010 ;
2°) de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002 ainsi que des pénalités y afférentes, pour un montant total de 1 972 995 euros, d'autre part, la restitution des retenues à la source qu'elle a spontanément acquittées au titre des mois de septembre 2006 à août 2008, pour un montant total de 986 860 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 20 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- s'agissant de la retenue à la source, les rapports contractuels qu'elle entretient avec l'association VDMKF, en vertu d'un contrat conclu le 22 mars 2000, portent sur l'acquisition de droits de reproduction exclusifs de toute prestation de services qui, ainsi que l'a tranché le Conseil d'Etat, ne peuvent faire l'objet d'une imposition fondée sur le c) du I de l'article 182 B du code général des impôts ;
- les sommes qu'elle verse en contrepartie de la cession de ces droits de reproduction ne peuvent pas davantage être imposées sur le fondement du b) du I du même article dès lors qu'elles ne constituent pas des produits de droits d'auteur au sens du 2° du 2 de l'article 92 du code, ces produits ne pouvant être perçus que par les artistes eux-mêmes, leurs héritiers ou leurs légataires ; les travaux parlementaires à l'origine de l'article 182 B n'autorisent pas à faire une interprétation différente des dispositions du b) du I de cet article ;
- s'agissant des rappels d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, les droits de reproduction qu'elle acquiert auprès de l'association VDMKF peuvent donner à un amortissement sur deux ans dès lors que, tant pour des raisons commerciales que contractuelles, la pérennité de ces droits est limitée dans le temps et que la durée de deux ans correspond à la durée maximale prévisible d'un effet bénéfique de ces droits sur son exploitation ;
- la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a admis le principe d'un amortissement des droits de reproduction.
Par des mémoires en défense, enregistré les 25 août 2011 et 16 octobre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête de la société APBP.
Il soutient que les moyens soulevés par la société APBP ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Dhiver,
- les conclusions de M. Collier, rapporteur public,
- et les observations de MeA..., substituant Me Vailhen, avocat de la Société d'édition des artistes peignant de la bouche et du pied.
1. Considérant que le recours n° 15NC00652 du ministre des finances et des comptes publics et la requête n° 15NC02006 de la Société d'édition des artistes peignant de la bouche et du pied (société APBP), qui sont dirigés contre le même jugement, présentent à juger des questions communes et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
2. Considérant que la société APBP, société d'édition, exerce une activité de reproduction d'oeuvres d'artistes handicapés peignant de la bouche ou du pied, regroupés au sein de l'association " Vereinigung der Mund und Fussmalenden Künstler in aller Welt " (VDMFK), installée au Liechtenstein ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité et d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a, d'une part, estimé que la société était redevable de la retenue à la source prévue par les dispositions du b) du I de l'article 182 B du code général des impôts, à raison des redevances versées à l'association VDMFK entre le 1er janvier 2006 et le 31 mars 2006, d'autre part, réintégré les amortissements comptabilisés, à la clôture des exercices 2000, 2001 et 2002, au titre de la dépréciation de droits de reproduction inscrits au bilan de la société comme immobilisations incorporelles et, enfin, soumis la société à l'amende alors prévue à l'article 1768 du code général des impôts en cas d'absence d'acquittement de la retenue à la source prévue à l'article 182 B ; que la société a contesté ces impositions et pénalités et a, en outre, demandé la restitution des retenues à la source qu'elle avait spontanément versées entre le 1er septembre 2006 et le 31 août 2008 ; que, par un jugement du 23 décembre 2010, le tribunal administratif de Strasbourg, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence d'un montant correspondant à l'amende réclamée à la société sur le fondement de l'article 1768 du code général des impôts, l'a déchargée des suppléments de retenue à la source mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006 et a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes ; que le ministre des finances et des comptes publics a fait appel du jugement du tribunal administratif de Strasbourg en tant qu'il a prononcé cette décharge ; que la société APBP, quant à elle, a contesté le même jugement en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant, d'une part, à la restitution des retenues à la source versées au titre des mois de septembre 2006 à août 2008, d'autre part, à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002 ; que, par un arrêt du 13 décembre 2012, la cour administrative d'appel de Nancy a, d'une part, fait droit à l'appel du ministre et remis à la charge de la société APBP la retenue à la source dont le tribunal administratif avait ordonné la décharge, d'autre part, rejeté l'appel formé par la société ; que, par un arrêt du 18 mars 2015, le Conseil d'Etat, saisi par la société APBP, a annulé l'arrêt de la cour du 13 décembre 2012 et lui a renvoyé l'affaire ;
Sur les retenues à la source :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 182 B du code général des impôts : " I.- Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : (...) ; / b. Les produits définis à l'article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur (...) ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés (...) ; / c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux préparatoires des articles 6 et 10 de la loi du 29 décembre 1976 modifiant les règles de territorialité et les conditions d'imposition des Français de l'étranger ainsi que des autres personnes non domiciliées en France, dont elles sont issues, d'une part, que les produits mentionnés au b) au titre des droits d'auteur sont l'ensemble de ceux que les auteurs d'oeuvres de l'esprit ou leurs ayants droit tirent des droits patrimoniaux attachés à ces oeuvres et, d'autre part, que ne sont au nombre des sommes mentionnées au c) que celles qui ne relèvent pas des autres catégories de revenus mentionnés à cet article ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société APBP édite et distribue en France les oeuvres d'artistes handicapés peignant de la bouche ou du pied qui sont membres de l'association VDMFK, association dont le siège est au Liechtenstein à laquelle les artistes cèdent leurs droits d'auteur en contrepartie d'honoraires mensuels ; qu'aux termes du contrat qu'elle a conclu le 22 mars 2000 avec l'association VDMFK, la société APBP acquiert, chaque année auprès de cette association, les droits de reproduction d'une partie de ces oeuvres qu'elle utilise pour l'illustration de cartes de voeux et de calendriers ; que, comme le soutient le ministre, ces droits de reproduction sont au nombre des droits patrimoniaux attachés aux oeuvres en cause ; qu'ils relèvent ainsi des dispositions du b) du I de l'article 182 B du code général des impôts ; qu'il en résulte que les sommes que la société APBP verse à l'association VDMFK en contrepartie de l'acquisition de ces droits doivent être soumises à la retenue à la source prévue par ce texte, alors même que, comme le fait valoir la société, l'association n'est elle-même ni l'auteur des oeuvres reproduites, ni son héritier ou légataire ;
5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a soumis à la retenue à la source, sur le fondement du b) du I de l'article 182 B du code général des impôts, les sommes que la société APBP a versées pour le paiement des droits d'exploitation des oeuvres d'artistes membres de l'association VDMFK au cours de la période allant du 1er septembre 2006 au 31 août 2008 ; qu'il s'ensuit que la société APBP n'est pas fondée à demander la restitution des retenues à la source qu'elle a spontanément acquittées au titre de cette période ;
6. Considérant qu'il résulte également de ce qui précède que le ministre des finances et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a prononcé la décharge des suppléments de retenue à la source mis à la charge de la société APBP au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006 au motif que l'administration ne pouvait pas légalement retenir comme fondement légal de l'imposition le b) du I de l'article 182 B du code général des impôts ; que, pour contester cette imposition, la société intimée n'a soulevé aucun autre moyen devant le tribunal, ni devant la cour ;
Sur l'impôt sur les sociétés :
7. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment 2° (...) les amortissements réellement effectués par l'entreprise dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation (...) " ; qu'un élément d'actif incorporel ne peut, en vertu des dispositions précitées, donner lieu à une dotation annuelle à un compte d'amortissement que s'il est normalement prévisible, lors de sa création ou de son acquisition par l'entreprise, que ses effets bénéfiques sur l'exploitation prendront fin à une date déterminée ;
8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société APBP a inscrit à l'actif de son bilan en tant qu'immobilisations incorporelles les droits d'exploitation des oeuvres des artistes membres de l'association VDMFK qu'elle acquiert auprès de cette association et a pratiqué un amortissement d'une durée d'un an sur ces éléments d'actif ;
9. Considérant que la société APBP, qui indique être contrainte pour des raisons commerciales de renouveler tous les ans les motifs des cartes de voeux qu'elle édite, admet cependant utiliser les droits de reproduction acquis pendant deux années consécutives, pour la réalisation de cartes à destination de clientèles différentes ; qu'elle revendique désormais le droit de procéder à un amortissement sur une durée de deux ans ; que le ministre soutient que les droits de reproduction acquis par la société APBP sont pérennes et fait valoir, à titre d'exemple, que la vérification de comptabilité a permis de constater qu'un motif reproduit pour la première fois sur un modèle du catalogue 2003/2004 a été réutilisé trois ans plus tard dans le catalogue 2006/2007 ; que la société APBP établit toutefois que le motif a été reproduit en 2006 au sein d'une composition différente, en combinaison avec une autre oeuvre de l'artiste, et qu'elle a acquis de nouveaux droits pour sa reproduction au sein de l'oeuvre composée, comme en attestent les factures de mars 2003 et d'août 2006 qu'elle produit ; qu'ainsi, la société APBP, qui édite chaque année des nouveaux catalogues de produits, doit être regardée comme justifiant qu'il était normalement prévisible que les effets bénéfiques que les droits de reproduction immobilisés étaient susceptibles de produire sur son exploitation cesseraient à l'issue d'une période de deux ans ; que la circonstance que le contrat du 22 mars 2000 ne pose aucune restriction quant à la durée d'utilisation des droits de reproduction acquis par la société APBP est sans influence dès lors que cette dernière démontre que ces droits n'ont eu un effet bénéfique sur son exploitation que durant une période de deux ans ; qu'il s'ensuit que cet élément d'actif pouvait faire l'objet chaque année d'une dotation à un compte d'amortissement en retenant un taux calculé selon la durée attendue de deux ans de ses effets bénéfiques sur l'exploitation ;
10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre des finances et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a prononcé la décharge de la retenue à la source mise à la charge de la société au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 mars 2006 ; que, pour sa part, la société APBP est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le même jugement, le tribunal a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, à raison de l'amortissement sur une durée de deux ans des droits de reproduction acquis ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
11. Considérant, d'une part, que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a non seulement déchargé la société APBP de la retenue à la source qui est remise à sa charge par le présent arrêt, mais également décidé qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la société APBP tendant à la décharge de l'amende d'un montant de 3 474 150 euros, initialement mise à sa charge sur le fondement de l' article 1768 du code général des impôts ; que, dans ces conditions, le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a mis à la charge de l'Etat le versement à la société APBP de la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
12. Considérant, d'autre part, qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la société APBP et non compris dans les dépens ;
D E CI D E :
Article 1er : L'article 2 du jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 23 décembre 2010 est annulé.
Article 2 : Les cotisations de retenue à la source dont l'article 2 du jugement du 23 décembre 2010 a prononcé la décharge sont remises à la charge de la société APBP.
Article 3 : Le bénéfice net de la société APBP au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002 est calculé après déduction d'un amortissement des droits d'exploitation sur les oeuvres acquises auprès de l'association VDMFK fixé en retenant un taux calculé selon une durée de deux ans.
Article 4 : La société APBP est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, et des pénalités y afférentes, correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 3 du présent arrêt.
Article 5 : L'article 4 du jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 23 décembre 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : L'Etat versera à la société APBP une somme de 1 500 (mille cinq cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête d'appel de la société APBP ainsi que le surplus des conclusions du recours du ministre des finances et des comptes publics sont rejetés.
Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la Société d'édition des artistes peignant de la bouche et du pied et au ministre des finances et des comptes publics.
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N° 15NC00652, 15NC02006
