| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 4ème chambre - formation à 3, 23 juin 2015, 14NC01639

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SELARL A...et A. C... a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2007 et 2008, et, d'autre part, la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamée pour la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008.

Par un jugement n° 1106092 du 12 juin 2014, le tribunal administratif de Strasbourg a prononcé, d'une part, un non-lieu à statuer à concurrence de la somme de 554 euros sur les conclusions de la société tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2007, et, d'autre part, un non-lieu à statuer à concurrence de la somme de 5 688 euros sur les conclusions de la société tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée, avant de rejeter le surplus des conclusions de la demande de la société.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 12 août 2014, la SELARL A...et A. C..., représentée par Me Goeppdu Cabinet ASA - Avocats Associés AARPI, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 12 juin 2014 en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- il n'y a pas eu de débat oral et contradictoire lors de la procédure de vérification de comptabilité ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qui concerne le chef de redressement relatif à la taxe sur la valeur ajoutée déductible ;

- les premiers juges ont commis une erreur d'interprétation en prenant en compte les dispositions de l'article L. 80 et L. 80 B du livre des procédures fiscales pour écarter le moyen tiré de ce que la société devrait bénéficier d'un traitement égal aux sociétés Crystal et Silvana qui ont bénéficié d'un réexamen complet au vu d'une comptabilité complète et reconstituée par un expert ;

- l'administration a commis une erreur pour le calcul du montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée exigible qui a été reconstituée à partir de la comptabilité ;

- les conséquences financières en matière de taxe sur la valeur ajoutée n'ont pas été chiffrées dans la proposition de rectification du 3 juin 2010 en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

- le contribuable n'a pas été informé de la taxe sur la valeur ajoutée nette due, qui n'a été rapportée qu'au chapitre " profit sur le trésor " de la proposition de rectification ;

- en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, il est excessif pour l'administration de rejeter dans leur totalité les dépenses de frais kilométriques de 11 730 euros au titre de l'année 2007 et de 12 500 euros au titre de l'année 2008, ainsi que les charges locatives sur ces deux exercices et la cotisation à l'Ordre des avocats de Paris, alors que la nature nécessairement professionnelles de ces charges ne peut faire de doute ;

- l'administration a mis en oeuvre la procédure de l'article 117 du code général des impôts à seule fin de faire naître un redressement susceptible d'amende ;

- au titre " des autres revenus réputés distribués ", pour lesquels le vérificateur a mis en oeuvre l'exercice du droit de communication, c'est à tort que le vérificateur a considéré que les dépenses réglées au moyen de chèques n'avaient pas de caractère professionnel ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 janvier 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Vu la décision de la présidente de la cour en date du 21 mai 2015 désignant Mme Kohler pour exercer les fonctions de rapporteur public, en application des dispositions des articles R. 222-24 et R. 222-32 du code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Michel, premier conseiller,

- et les conclusions de Mme Kohler, rapporteur public.

1. Considérant que la SELARL A...et A. C..., qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 2010, relève appel du jugement du 12 juin 2014 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2007 et 2008, et, d'autre part, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008 ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " Sont taxés d'office (...) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 " ; qu'en vertu de l'article L. 68 du même livre, la procédure d'imposition d'office est applicable si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure ;

3. Considérant que, lorsque l'administration fiscale est en mesure d'établir, sans avoir besoin pour cela de se référer aux constatations qu'elle a effectuées au cours de la vérification de la comptabilité d'un contribuable, que ce contribuable encourait une imposition par voie de taxation d'office, en particulier pour ne pas avoir souscrit dans les délais impartis les déclarations auxquelles il était astreint, les irrégularités qui ont pu entacher la vérification de comptabilité demeurent sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition alors même que l'administration, pour déterminer les bases d'imposition, a utilisé des éléments recueillis au cours de ladite vérification;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SELARL A...et A. C... n'a pas souscrit la déclaration annuelle de ses résultats de l'exercice 2007 dans le délai de trente jours qui a couru à compter du 4 août 2009, date à laquelle une mise en demeure de remplir ses obligations déclaratives lui a été notifiée ; qu'ainsi, la société se trouvait en situation de taxation d'office avant l'engagement de la vérification de comptabilité ; qu'il suit de là que le moyen invoqué par la SELARL A...et A. C... tiré de ce qu'elle aurait été privée d'un débat oral et contradictoire doit être écarté comme inopérant en tant qu'il est invoqué à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2007 ;

5. Considérant, en deuxième lieu, que dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux de son comptable, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ;

6. Considérant qu'il ressort des mentions non contestées de la proposition de rectification du 3 juin 2010 que les premières interventions du vérificateur se sont déroulées dans les locaux de la SELARL A...et A. C... puis, ainsi qu'il ressort de la lettre de Mme A...du 16 février 2010, associée et gérante de la société requérante, à la demande expresse de cette dernière, au siège du cabinet de l'expert comptable de la société ; que, par ailleurs, la société requérante n'établit ni même n'allègue que le vérificateur se serait refusé, à l'occasion de ces rencontres, à un débat oral et contradictoire ; que, dès lors, le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire avec le vérificateur, invoqué par la société requérante à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2008, et, d'autre part, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, doit être écarté comme infondé ;

7. Considérant, en troisième lieu, que la société requérante soutient que la proposition de rectification est entachée d'un défaut de motivation en ce qui concerne les revenus distribués ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la proposition de rectification, qui renvoie à un tableau figurant en annexe, détaillant le nom des bénéficiaires des chèques pour lesquels le droit de communication a été mis en oeuvre, est suffisamment motivée ; que, par ailleurs, l'administration, en vertu de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, n'était pas tenue de communiquer spontanément à la contribuable la copie des chèques concernés alors qu'elle n'avait pas fait de demande en ce sens ;

8. Considérant, en quatrième lieu, que, contrairement à ce que soutient la société requérante, la proposition de rectification est suffisamment motivée en ce qui concerne le chef de redressement relatif à la taxe sur la valeur ajoutée déductible, l'administration ayant indiqué que n'était pas déductible la taxe ayant grevé des dépenses qui n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société ou qui n'avaient pas été justifiées, en mentionnant avec précision, pour chacune des périodes concernées, les écritures comptables correspondant aux dépenses afférentes à la taxe dont la déduction était ainsi remise en cause ; que, par ailleurs, la société requérante ne peut utilement soutenir à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée que la proposition de rectification du 3 juin 2010 serait entachée d'un défaut de motivation en ce qui concerne le " profit sur le trésor ", qui est un chef de redressement concernant l'impôt sur les sociétés ;

9. Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 dans sa rédaction alors en vigueur : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications " ; que la proposition de rectification mentionne dans son annexe consacrée aux conséquences financières le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que le montant des majorations, qui sont motivées et détaillées dans la proposition de rectification elle-même ; que, par suite, le moyen tiré de l'absence de chiffrage des conséquences financières en matière de taxe sur la valeur ajoutée dans la proposition de rectification doit être écarté ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

10. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions litigieuses : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dans sa version applicable aux rappels contestés : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ;

11. Considérant que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;

12. Considérant que la société requérante ne justifie pas, dans leur principe comme dans leur montant, de l'exactitude des écritures de charge correspondant à des dépenses de frais kilométriques, des charges locatives et de cotisation à l'Ordre des avocats du barreau de Paris ;

13. Considérant, en deuxième lieu, que si la société requérante conteste l'absence de caractère professionnel des dépenses réglées aux moyens de chèques pour lesquels l'administration a mis en oeuvre le droit de communication, elle n'apporte toutefois aucun élément à l'appui de cette allégation ;

14. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ;

15. Considérant que la société requérante soutient que l'administration a mis en oeuvre la procédure de l'article 117 précité du code général des impôts pour faire naître un redressement susceptible d'amende ; que la société requérante ne peut toutefois utilement invoquer la méconnaissance des dispositions de cet article, qui sont sanctionnées par la pénalité de l'article 1759 du code général des impôts, à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a assujettie ;

En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée :

16. Considérant qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " (...) 2. La taxe est exigible : a) Pour les livraisons (...) visés au a du 1 (...), lors de la réalisation du fait générateur ; (...) c) Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) " ;

17. Considérant qu'il ressort de la proposition de rectification que l'administration a calculé le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée exigible en retenant comme fait générateur l'encaissement par la société du règlement des prestations par ses clients, en excluant de l'assiette de la taxe collectée le montant des créances impayées ; que la société requérante ne conteste pas que, ainsi que l'administration l'a retenu dans son mémoire en défense du 5 juin 2012 devant le tribunal administratif et dans l'avis de dégrèvement correspondant du 7 juin 2012, le montant des prestations de service impayées s'élevait à la somme de 28 335 euros, correspondant au solde débiteur du compte client n° 4110000 au 31 décembre 2007 ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration aurait commis une erreur dans le calcul du montant de la taxe de la valeur ajoutée doit être écarté ;

18. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L. 80 du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre, dans sa version applicable aux impositions litigieuses : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition alors même que l'administration, pour déterminer les bases d'imposition, a utilisé des éléments recueillis au cours de ladite vérification) " ; que si la SELARL A...et A. C... fait valoir que sa dirigeante, MmeA..., connaissait de graves problèmes personnels au cours des années vérifiées et durant la vérification de comptabilité et que trois autres sociétés, dont les dirigeants se trouvaient dans une situation analogue à celle de MmeA..., ont bénéficié de dégrèvements, un tel moyen ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté dès lors que la société requérante ne justifie ni de l'existence ni du contenu d'une interprétation formelle faite par les services au sens de l'article L 80 B du livre des procédures fiscales ;

19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SELARL A...et A. C... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté ses demandes ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SELARL A...et A. C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL A...et A. C... et au ministre des finances et des comptes publics.

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N° 14NC01639