Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 5 mai 1995, sous le n 95NC00835 et le mémoire complémentaire enregistré le 24 avril 1996, présentés par M. X... demeurant ... (Somme) ;
M. X... demande à la Cour :
- d'annuler le jugement n 89856 en date du 15 février 1995 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1986 ou à la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1987 ;
- de lui accorder la réduction ou la décharge de ces impositions ;
- de condamner l'Etat à lui rembourser les frais exposés, tant en première instance qu'en appel ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 juin 1999 :
- le rapport de Mme GESLAN-DEMARET, Premier Conseiller,
- et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ;
Considérant que M. X... a souscrit le 27 mars 1986 à une augmentation du capital de la société civile professionnelle de conseils juridiques Gollain-Mielet-Brement-Stamper de 30 000 F, assortie d'une prime d'émission de 270 000 F, soit un prix de revient des trois cents parts sociales dont il était titulaire de 300 000 F ; qu'à la suite de la volonté de départ d'un des associés, par une décision de l'assemblée générale du 2 octobre 1986, la société civile professionnelle Gollain-Mielet-Brement-Stamper a décidé, d'une part sa propre liquidation amiable et, d'autre part, la cession de son droit de présentation de clientèle pour un tiers à la société civile professionnelle Aiguier et Brief, et pour les deux-tiers à la S.A. SEJEF, dont elle était associée, dégageant ainsi une plus-value globale non contestée d'un montant de 1 196 900 F ; qu'ultérieurement, une nouvelle assemblée générale en date du 30 septembre 1987 de la société civile professionnelle Gollain-Mielet-Brement-Stamper a définitivement arrêté les droits de M. X... dans la liquidation de ladite société à la somme de 335 530 F, soit par la remise d'une part, de quatre-vingt-deux actions de la S.A. SEJEF pour une valeur de 220 530 F et, d'autre part, d'une somme de 115 000 F en espèces au titre du solde de sa quote-part dans la société civile professionnelle ; que l'administration l'a assujetti par voie de rôles supplémentaires, d'une part, à l'imposition au titre de l'année 1986, de la plus-value de cession de clientèle par la société civile professionnelle à concurrence de ses droits dans la société à la date d'effet de la transaction, soit une somme de 239 380 F, d'autre part, au titre de l'année 1987, de la plus-value réalisée lors de la cession de ses parts à l'occasion de la liquidation de ses droits dans la société, soit une somme de 35 530 F ; que, par le jugement attaqué en date du 15 février 1995, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant alternativement soit à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1986, soit à la réduction de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu et à la décharge de l'imposition complémentaire auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 ;
Sur le bien-fondé de l'imposition relative à l'année 1986 :
Considérant qu'aux termes de l'article 8 ter du code général des impôts : "Les associés des sociétés civiles professionnelles constituées pour l'exercice en commun de la profession de leurs membres et fonctionnant conformément aux dispositions de la loi n 66-879 du 29 novembre 1966 modifiée sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux qui leur est attribuée même lorsque ces sociétés ont adopté le statut de coopérative" ; qu'aux termes de l'article 93 quater du même code : "I Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies ... le taux d'imposition des plus-values à long terme est ... ramené à 11 % dans le cas des contribuables exerçant une profession non commerciale" ; qu'enfin, aux termes de l'article 151 nonies du même code, dans sa rédaction applicable à l'espèce : "I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession" ;
Considérant qu'en application de ces dispositions, la plus-value réalisée en 1986 par la société civile professionnelle Gollain-Mielet-Brement-Stamper à l'occasion de la cession de son droit de présentation de clientèle était imposable selon le régime des plus-values professionnelles à long terme au taux de 11 % entre les mains de ses associés au prorata de la répartition des parts sociales à la clôture de l'exercice 1986 nonobstant la circonstance que ladite plus-value n'avait fait l'objet d'aucune distribution effective aux associés ; que M. X... ne peut donc utilement faire valoir qu'il ne pourrait être imposé sur sa quote-part faute de l'avoir appréhendée ; qu'aucune disposition alors applicable, ne prévoyait la possibilité d'un report d'imposition conditionnel, le mécanisme institué par l'article 16-II de la loi de finances pour 1989, codifié sous le paragraphe III de l'article 151 nonies du code général des impôts, n'étant entré en vigueur à compter du 1er janvier 1988 ; qu'enfin les dispositions de l'article 161 du code général des impôts qu'il invoque, relatives aux modalités d'imposition du boni de liquidation dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des associés des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés, ne sont, en tout état de cause, pas applicables au présent litige, la société civile professionnelle Gollain-Mielet-Brement-Stamper ayant le caractère d'une société de personnes ; qu'il suit de là que sur ce point, les conclusions de M. X... ne peuvent qu'être rejetées ;
Sur le bien-fondé des impositions relatives à l'année 1987 :
Considérant que dans une société relevant du régime fiscal des sociétés de personnes, la valeur de reprise de ses apports par un associé est susceptible d'incorporer des bénéfices antérieurs déjà taxés quoique non distribués ; que pour la détermination de la plus ou moins-value réalisée lors de la liquidation de la société, le prix de reprise doit donc être diminué le cas échéant de la quote-part des réserves revenant à l'associé qui y est incluse ;
Considérant que si le total de la quote-part de M. X... dans les comptes de la liquidation de la société civile professionnelle Gollain-Mielet-Brement-Stamper s'élève à la somme de 335 530 F, il convient d'en déduire la quote-part de la plus-value sur cession de clientèle déjà imposée en 1986 et non distribuée, soit 239 380 F ; qu'ainsi la quote-part réelle de liquidation de M. X... s'élève à 96 150 F ; qu'il suit de là que la liquidation fait apparaître une moins-value à court terme d'un montant de 203 850 F et non une plus-value à long terme de 35 530 F ; que M. X... est donc en droit de prétendre d'une part, à la décharge de l'imposition complémentaire à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1987 à raison de la plus-value de 35 530 F imposée à tort et, d'autre part, à la réduction de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti, à concurrence de l'imputation sur son revenu global de ladite année, soit 277 235 F, du déficit non commercial d'un montant de 203 850 F issu de la moins-value susmentionnée, l'intéressé n'ayant réalisé aucun bénéfice cette année-là dès lors qu'il avait cessé toute activité libérale ; que sa base d'imposition doit être réduite en conséquence à la somme de 73 490 F ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 15 février 1995, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en tant qu'elle tendait à la réduction de la cotisation primitive d'impôt sur le revenu et à la décharge de l'imposition complémentaire auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
Considérant que faute d'être chiffrée, la demande de M. X... tendant à ce que l'Etat soit condamné à lui rembourser les frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens sur le fondement des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel doit être rejetée ;
Article 1er : M. X... est déchargé de la cotisation complémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1987 mise en recouvrement le 17 septembre 1991 à raison d'une plus-value de cession des droits sociaux de 35 520 F.
Article 2 : La base d'imposition de M. X... à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1987 est réduite à la somme de 73 490 F.
Article 3 : Il est accordé à M. X... la réduction de l'imposition primitive d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1987 mise en recouvrement le 31 juillet 1988 procédant de la réduction de sa base d'imposition décidée à l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif d'Amiens en date du 15 février 1995 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
