| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre, 13 octobre 2022, 20MA02293

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Casablanca a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1809730 du 19 juin 2020, le tribunal administratif de Marseille a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 18 juillet 2020, l'EURL Casablanca, représentée par Me Ferrandi-Acquaviva, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille du 19 juin 2020 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige.

Elle soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- l'administration a refusé à tort de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- l'avis de mise en recouvrement émis à son encontre le 29 décembre 2017 est irrégulier ;

- c'est à tort que sa comptabilité a été rejetée ;

- la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est viciée, et aboutit à des résultats irréalistes ;

- elle propose une méthode de reconstitution alternative, qui conduit à déterminer des résultats inférieurs à ceux retenus par l'administration ;

- la différence entre le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible admise par le vérificateur au titre de l'année 2013 et le montant admis au titre de l'année 2014 n'est pas cohérente au regard de l'écart entre les chiffres d'affaires reconstitués et les chiffres d'affaires déclarés ;

- les rectifications relatives aux revenus distribués sont par voie de conséquence infondées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 16 octobre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par l'EURL Casablanca ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme A...,

- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. A l'issue d'une vérification de comptabilité de l'EURL Casablanca, qui exerce à Istres une activité de restauration rapide, l'administration fiscale, après avoir écarté la comptabilité de la société et procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires, l'a assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 et à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014 et 2015. L'EURL Casablanca relève appel du jugement du 19 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui auraient été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle aurait été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013 et de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013 :

2. Il résulte de l'instruction qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, l'EURL Casablanca ne s'est vu réclamer aucun rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013, et n'a été assujettie à aucun supplément d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013. Par conséquent, ainsi que l'a jugé le tribunal administratif, les conclusions présentées par la société requérante et tendant à la décharge de ces impositions doivent être rejetées comme irrecevables.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 56 du livre des procédures fiscales : " La procédure de rectification contradictoire n'est pas applicable : / (...) 4° Dans les cas de taxation ou évaluation d'office des bases d'imposition (...) ". Et aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". D'autre part, aux termes de l'article L. 66 de ce livre : " Sont taxés d'office : / (...) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Et aux termes de l'article L. 76 de ce même livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ".

4. Il résulte de l'instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à l'EURL Casablanca et les suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge ont été régulièrement établis selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, compte tenu du défaut de dépôt des déclarations CA 3 relatives à la taxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble de la période en litige et du défaut de dépôt des déclarations de résultats n° 2065 dans les trente jours de la réception d'une mise en demeure au titre des exercices clos en 2014 et 2015. Par conséquent, l'EURL Casablanca ne peut utilement soutenir que la proposition de rectification qui lui a été adressée ne satisferait pas aux exigences de motivation prévues par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dont les dispositions, relatives aux propositions de rectification adressées dans le cadre de procédure de rectification contradictoire, ne lui sont pas applicables. En tout état de cause, la proposition de rectification adressée le 5 décembre 2016 à la société requérante précise les bases et éléments ayant servi au calcul des impositions établies selon la procédure de taxation d'office et fait état de leurs modalités de détermination. Par suite, à supposer que la société requérante ait entendu soutenir que l'article L. 76 du livre des procédures fiscales aurait été méconnu, le moyen doit être écarté comme manquant en fait.

5. En deuxième lieu, l'EURL Casablanca, ainsi qu'il vient d'être dit, a régulièrement fait l'objet d'une procédure de taxation d'office. Elle n'est dès lors pas fondée à soutenir que l'administration l'aurait irrégulièrement privée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dont la consultation ne pouvait être requise, dès lors que la société requérante a fait l'objet d'une taxation d'office sur le fondement de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne la régularité de l'avis de mise en recouvrement :

6. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité (...) ". Aux termes du 1 de l'article R. 256 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / (...) Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ".

7. Il ressort de l'examen de l'avis de mise en recouvrement émis à l'encontre de l'EURL Casablanca le 29 décembre 2017 qu'il fait référence, d'une part, à la proposition de rectification à l'origine des impositions, et d'autre part, à la réponse aux observations du contribuable du 24 janvier 2017 ainsi qu'à la lettre d'information du 14 décembre 2017 par lesquelles la société a été successivement informée de modifications des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. Par suite, alors que les montants globaux des droits, pénalités et intérêts de retard mentionnés par l'avis de mise en recouvrement sont identiques à ceux qui sont mentionnés par la lettre d'information du 14 décembre 2017, le moyen tiré de l'irrégularité de cet avis de mise en recouvrement doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

8. En premier lieu, il est constant que l'EURL Casablanca n'a pas été en mesure de présenter au vérificateur des stocks détaillés. Par ailleurs, en se bornant à présenter des cahiers manuscrits sur lesquels son gérant a inscrit les recettes, l'EURL Casablanca ne peut être regardée comme ayant justifié de ses recettes. Le vérificateur a également relevé que le compte caisse est tenu de manière globale, en faisant apparaître des écritures mensuelles ou annuelles. Enfin, la société requérante ne conteste pas sérieusement l'existence d'importants achats non comptabilisés mentionnés sur les factures émises à son nom et révélés par l'exercice auprès de ses fournisseurs du droit de communication de l'administration fiscale. Dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit tenir la comptabilité présentée par l'EURL Casablanca comme non probante et procéder à la reconstitution de son chiffre d'affaires.

9. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". L'EURL Casablanca, qui a régulièrement fait l'objet d'une procédure de taxation d'office, supporte la charge de la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition.

10. La méthode retenue pour reconstituer les recettes de l'entreprise a consisté à déterminer, d'une part, les recettes des ventes de produits carnés, à partir du dépouillement exhaustif des factures d'achat. Ainsi, après avoir déterminé le poids des portions servies à la clientèle, le vérificateur a retenu les tarifs figurant dans l'établissement au cours du contrôle inopiné qui s'est déroulé le 19 mai 2016, et fait application d'un abattement de 10 % au titre de la consommation du personnel et des pertes. D'autre part, le vérificateur a reconstitué les ventes de boissons à partir du dépouillement exhaustif des factures d'achat de boissons, en excluant les boissons vendues dans le cadre des formules et en tenant compte d'un taux de pertes de 5 %. Enfin, les achats non comptabilisés ont été déduits des résultats et la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente à ces achats a été admise par l'administration. S'agissant de la reconstitution des ventes de produits carnés, l'EURL Casablanca ne conteste pas sérieusement l'existence et le montant des achats non comptabilisés, ainsi qu'il a été dit précédemment. Par ailleurs, elle ne produit aucun élément de nature à démontrer que le poids des portions retenues par le vérificateur, dont il a été débattu contradictoirement, serait insuffisant, alors que le poids des portions de nems est conforme à celui qui figure sur les factures d'achat, et que le poids de viande retenu pour la préparation des kebabs, à savoir 285 g, résulte des propres déclarations de son gérant, et est similaire au poids de 270 g qui avait été retenu à l'issue du précédent contrôle dont la société avait fait l'objet, et qu'elle n'avait pas contesté. De même, alors qu'il est constant que la société n'a fourni aucun élément relatif aux prix pratiqués au cours de la période vérifiée, les prix retenus par le vérificateur sont identiques à ceux mentionnés sur la carte que la société verse aux débats, relative à l'année 2016. Si le vérificateur n'a pas reconstitué le chiffre d'affaires afférent à chacun des différents sandwiches et plats vendus par la société, la méthode retenue, qui a permis de déterminer le chiffre d'affaires correspondant à chaque type de sandwich ou plat préparé à partir d'un produit carné ne pouvant être utilisé dans une autre préparation, ainsi que le chiffre d'affaires correspondant aux autres viandes à partir du prix moyen des sandwiches, n'apparaît pas radicalement viciée, eu égard à l'impossibilité de déterminer la proportion dans le chiffre d'affaires de chaque type de sandwich ou plat vendu. S'agissant de la reconstitution des ventes de boissons, la société ne produit aucun élément de nature à démontrer que la consommation du personnel ne serait pas suffisamment prise en compte par l'abattement de 5 % retenu par l'administration au titre des pertes, alors qu'ainsi qu'il a été dit, le vérificateur n'a pas valorisé les boissons vendues dans les formules, à savoir les canettes de 33 cl, ainsi que les bouteilles d'eau minérale de 50 cl. Enfin, sont sans incidence sur la pertinence de la méthode retenue les circonstances que la reconstitution a conduit à des rehaussements importants du chiffre d'affaires, que les chiffres d'affaires reconstitués sont très variables d'une année à l'autre, et que des erreurs résultant de la double prise en compte de certains achats ont été corrigées au stade du recours hiérarchique.

11. En troisième lieu, l'EURL Casablanca, qui propose d'appliquer la même méthode de reconstitution en retenant des portions de viande ainsi que des prix différents, sans en justifier, ne démontre pas l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration.

12. En quatrième lieu, la circonstance que la différence entre le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible admise par le vérificateur au titre de l'année 2013 et le montant admis au titre de l'année 2014 ne serait pas cohérente au regard de l'écart entre les chiffres d'affaires reconstitués et les chiffres d'affaires déclarés, est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.

13. En cinquième et dernier lieu, le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas pu valablement regarder les bénéfices désinvestis comme des revenus de capitaux mobiliers est sans incidence sur le présent litige, qui porte sur les impositions établies au nom de l'EURL Casablanca.

14. Il résulte de tout ce qui précède que l'EURL Casablanca n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de l'EURL Casablanca est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée Casablanca et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l'audience du 29 septembre 2022, où siégeaient :

- Mme Paix, présidente,

- Mme Carotenuto, première conseillère,

- Mme Mastrantuono, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 octobre 2022.

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N° 20MA02293