France, Cour administrative d'appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 12 janvier 2016, 13MA03770

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SCEA L'Or de nos collines a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2007, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2007 et de l'amende fiscale qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts.

Par un jugement n° 1103298 du 25 juillet 2013, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 septembre 2013 et le 13 mars 2015, la SCEA L'Or de nos collines, représenté par MeA..., demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Toulon du 25 juillet 2013 ;

2°) de faire droit à ses conclusions de première instance ;

3°) subsidiairement de désigner un expert ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la durée des opérations de vérification sur place a été supérieure à trois mois, les dernières interventions ayant eu lieu en août 2009, de sorte que les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ont été méconnues ;

- la vérification est entachée d'irrégularité tenant au lieu du contrôle puisque le vérificateur n'a pas le droit de convoquer le contribuable dans les locaux du service ;

- la proposition de rectification aurait dû mentionner l'exercice du droit de communication auprès de la SCI les Arbousiers ;

- l'administration aurait dû lui communiquer avant la mise en recouvrement les informations réclamées par courriers des 21 septembre, 8 et 30 octobre 2009, obtenues auprès de tiers et nécessaires à l'organisation de sa défense ;

- la communication du rapport d'expertise sans les données ayant permis son élaboration est insuffisante ;

- l'expertise non contradictoire est fantaisiste et doit être écartée des débats ;

- la proposition de rectification reposant sur cette expertise irrecevable se trouve viciée et n'est pas suffisamment motivée au regard des prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- les droits de la défense n'ont pas été respectés, l'administration ayant répondu à ses premières observations sans attendre l'expiration du délai qui lui était imparti pour répondre aux redressements et alors qu'elle n'aurait dû répondre qu'à compter du 3 novembre 2009 ;

- sa convocation devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas établie ;

- elle n'est pas redevable de l'impôt sur les sociétés, n'exerçant pas une activité commerciale mais une activité de nature foncière ;

- subsidiairement, ses recettes réalisées en amont de la production agricole et qui ont pour support des terres appartenant à cette production doivent être rattachées aux bénéfices agricoles ;

- pour l'année 2007, la méthode de reconstitution est irréaliste, sommaire et viciée dans son principe ;

- une contre expertise contradictoire doit être ordonnée ;

- les impositions correspondant à deux factures omises font double emploi avec l'imposition issue de la reconstitution opérée, en l'absence de déduction des mètres cubes vendus en contrepartie de ces factures ;

- il est suffisamment justifié des charges rejetées, exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;

- la procédure de l'article 117 du code général des impôts ne pouvait être mise en oeuvre pour les rectifications afférentes aux charges rejetées ;

- elle n'est pas assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée ;

- subsidiairement c'est le taux réduit qui est applicable aux opérations de déchetterie ;

- s'agissant des pénalités pour manquement délibéré appliquées en matière de taxe sur la valeur ajoutée, aucune mise en demeure ne lui a été adressée et une déclaration a été déposée en cours de contrôle ;

- sa désignation des bénéficiaires de la distribution n'avait rien équivoque de sorte que l'amende pour non désignation des bénéficiaires n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er avril 2014, et un mémoire en réplique enregistré le 28 septembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par l'appelante ne sont pas fondés.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de MmeC..., première conseillère,

- les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public.

1. Considérant que la SCEA L'Or de nos collines a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 14 avril 2006 au 31 décembre 2007 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration a considéré qu'elle était assujettie, eu égard à son activité, aux impôts commerciaux ; que la société relève appel du jugement du tribunal administratif de Toulon du 25 juillet 2013 rejetant sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2007 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période correspondant à l'année 2007, ainsi que des pénalités et amendes dont ont été assorties ces impositions ;

Sur l'assujettissement aux impôts commerciaux :

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

2. Considérant que la société estime que les résultats de son activité ne pouvaient être imposés que dans la catégorie des revenus fonciers ou, à défaut, dans celle des bénéfices agricoles ; qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la période vérifiée, les recettes de la société ont correspondu à la rémunération du service rendu à ses clients en recevant, sur une parcelle d'une trentaine d'hectares qu'elle prend à bail à ferme auprès d'une SCI composée de ses deux associés, divers déblais et déchets correspondant à de la terre végétale, du sable, des cailloux, des déchets verts, qu'elle qualifie de terre de remblais ; qu'au cours de la période, l'intégralité du chiffre d'affaires de la société vérifiée provenait de l'exercice de cette activité ; que la prestation était rémunérée moyennant un prix au voyage ou à la tonne de déchets collectés ;

3. Considérant qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts, sont passibles de l'impôt sur les sociétés : " 1. (...) toutes (...) personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif " ; qu'en vertu du 2 du même article, il en est ainsi, notamment, des sociétés civiles " (...) si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 " ; que " l'exercice d'une profession commerciale " visé à l'article 34 du code général des impôts s'entend de l'accomplissement d'actes réputés de commerce par l'article L. 110-1 du code de commerce, dans des conditions caractéristiques de l'exercice d'une activité professionnelle, et, en particulier, de nature à permettre la réalisation d'un profit ; que l'activité de mise à disposition d'un espace de déversement de déchets inertes décrite ci-dessus, réalisée à titre habituel par la société pour son propre compte en vue de la réalisation d'un profit est de nature commerciale ; qu'il en résulte que c'est à bon droit que l'administration a estimé que cette société était passible de l'impôt sur les sociétés ;

4. Considérant que la société conteste cette appréciation et soutient, à titre principal, que les revenus tirés de son activité étaient des revenus fonciers ; qu'aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " (...) sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : (...) / 2° Les revenus des propriétés non bâties de toute nature, y compris ceux des terrains occupés par les carrières, mines et tourbières, les étangs, les salines et marais salants. " ; qu'il résulte de ces dispositions que les revenus fonciers étant ceux des " propriétés ", seul le propriétaire d'une propriété non bâtie peut être redevable de l'impôt dans cette catégorie ; que les revenus qu'un locataire tire de l'exploitation d'une propriété non bâtie qu'il loue ne relèvent pas, en revanche, de la catégorie des revenus fonciers ; qu'il suit de là que les recettes que la SCEA L'Or de nos collines retire du dépôt, sur un terrain non bâti qu'elle prend à bail, de déchets inertes, ne sauraient, en tout état de cause, relever de la catégorie des revenus fonciers ;

5. Considérant que la société soutient à titre subsidiaire que ses bénéfices constituaient des bénéfices agricoles ; qu'aux termes de l'article 63 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices de l'exploitation agricole pour l'application de l'impôt sur le revenu, les revenus que l'exploitation de biens ruraux procure soit aux fermiers, métayers, colons partiaires, soit aux propriétaires exploitant eux-mêmes. (...) " ;

6. Considérant que l'activité de la SCEA telle qu'elle a été exposée ci-dessus s'inscrit dans la continuité directe de celle qu'exerçait au cours des années précédentes la SCI Les Arbousiers, propriétaire du terrain, qui n'a aucune activité agricole ; qu'il n'est nullement démontré que l'entreposage de déblais de terrassements et de déchets aurait été une nécessité pour une exploitation agricole à venir ou s'inscrirait, comme le soutient l'appelante, dans l'exploitation d'un cycle biologique de production ; que si la société fait état d'un arrêt de la cour administrative d'appel de Marseille mentionnant que son projet consistait à créer des exhaussements, des affouillements et des restanques destinées à la plantation d'une oliveraie de dix mille oliviers, il résulte de l'instruction que cet arrêt se prononce sur la légalité d'un refus de permis d'aménager opposé à la société en décembre 2009, soit postérieurement à la période en litige et que ses mentions sont sans influence sur la qualification fiscale qu'il convient de donner à son activité pour ladite période ; qu'il n'est pas davantage démontré que les terrains d'origine auraient été impropres à la plantation d'oliviers et à la culture de l'olive, de sorte que les travaux de remblaiement auraient été l'accessoire d'une opération de mise en valeur de terrains à usage agricole ; que les revenus que la société tire du dépôt, sur la parcelle en cause, de déchets inertes ne peuvent, par suite, être regardés comme provenant de l'exploitation d'un bien rural ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

7. Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. " ; que l'activité exercée par la SCEA l'Or de nos collines, telle qu'elle a été exposée et analysée aux points précédents, devait, ainsi que l'ont retenu à bon droit l'administration et le tribunal, être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la durée des opérations de contrôle :

8. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, la vérification sur place des livres et documents comptables ne peut s'étendre, dans les cas qu'elles prévoient, sur une durée supérieure à trois mois, durée qui peut être portée à six mois en cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité ; que la première intervention sur place du vérificateur, en vue de l'examen au fond des livres et documents comptables de la SCEA a eu lieu le 4 septembre 2008 ; que la dernière intervention du vérificateur ayant le même objet a eu lieu le 27 octobre suivant et non le 22 décembre suivant comme indiqué à la suite d'une erreur de plume en première page de la proposition de rectification, qui, en page trois, énonce de façon précise que les interventions sur place se sont déroulées sur une période allant du 4 septembre 2008 au 27 octobre 2008 ; que la réunion de synthèse qui, initialement prévue le 22 décembre 2008, s'est finalement tenue le 18 août 2009 dans les bureaux de l'administration, a eu pour objet de présenter les projets de rectification à la contribuable sans examen d'aucun document comptable ; qu'elle n'avait pas le même objet que les interventions sur place, contrairement à ce qui est soutenu ; qu'ainsi, le délai de trois mois entre la première et la dernière intervention sur place, prescrit par les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a été respecté ; que par suite, la SCEA L'Or de nos collines n'est pas fondée à soutenir que la procédure de rectification serait pour ce motif entachée d'irrégularité ;

En ce qui concerne le lieu du contrôle :

9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la première intervention a eu lieu sur place et les interventions suivantes, à la demande de la SCEA, au cabinet de son expert comptable ; que la réunion de synthèse, qui s'est déroulée dans les locaux de l'administration était facultative, et n'a entraîné l'emport d'aucun document comptable ; qu'aucun document comptable n'y a été examiné ; que la société y a été invitée et non convoquée à peine de sanction ; qu'ainsi elle n'est pas davantage fondée à soutenir que les dispositions des articles L. 13 ou L. 52 du livre des procédures fiscales auraient été méconnues sur ce point ;

En ce qui concerne la mention, dans la proposition de rectification, de l'exercice du droit de communication :

10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquelles elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76 (...) " ; que la société appelante reproche à l'administration de ne pas l'avoir informée de l'origine des informations recueillies auprès de la SCI Les Arbousiers, et tout particulièrement de ne pas avoir fait apparaître en toutes lettres dans la proposition de rectification que les renseignements utilisés avaient été obtenus dans l'exercice du droit de communication auprès de cette dernière ;

11. Considérant qu'il ressort de la lecture de la proposition de rectification qu'elle mentionne de façon explicite et détaillée les éléments obtenus par l'administration dans le cadre de l'examen des déclarations fiscales de la SCI Les Arbousiers et dans le cadre de la vérification de comptabilité de cette dernière, utilisés pour fonder les redressements ; qu'ainsi la SCEA a parfaitement eu connaissance, comme l'ont déjà dit les premiers juges, de la façon dont le service avait obtenu les éléments qu'il utilisait pour asseoir les rectifications proposées, éléments qui n'ont d'ailleurs pas été obtenus dans l'exercice du droit de communication ; que la teneur de ces éléments a été portée à la connaissance de la contribuable qui a ainsi reçu une information complète, la mettant tout à fait à même de demander toute précision nécessaire sur ce point, ce dont elle s'est d'ailleurs abstenue, d'engager une discussion contradictoire et de présenter ses observations ;

En ce qui concerne le défaut de transmission d'éléments obtenus dans l'exercice du droit de communication :

S'agissant de la demande du 21 septembre 2009 :

12. Considérant que, par courrier du 21 septembre 2009, la société a sollicité la prolongation du délai qui lui était imparti pour répondre aux redressements et a demandé à l'administration de lui fournir le bon de commande et la date de commande de l'expertise sollicitée pour asseoir les rectifications, la prise de vue aérienne du 26 novembre 2008 " et tout autre document utile... " ; que cette dernière demande n'entraînait, compte tenu de son imprécision, aucune obligation de communication à la charge de l'administration ; que celle-ci a procédé à un nouvel envoi, reçu le 2 octobre, de la totalité des pièces composant le rapport d'expertise, déjà annexé à la proposition de rectification ; que le bon de commande de cette expertise, faisant apparaître la date à laquelle elle a été demandée, ne peut être regardé comme une information obtenue auprès de tiers et utilisée pour fonder les rectifications et n'avait pas à être communiqué à la société en vertu de la garantie prévue à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, et ce quand bien même l'expertise réalisée aurait permis de fonder en partie les rectifications ;

S'agissant de la demande du 8 octobre 2009 :

13. Considérant que, par courrier daté du 8 octobre 2009, la société appelante a demandé à l'administration de lui préciser la teneur des recherches effectuées par le service concernant la SCI Philae ainsi que la teneur des renseignements communiqués par la société Var foncier conseil ; qu'il ressort toutefois de l'examen de la proposition de rectification que, s'agissant de la SCI Philae, le vérificateur s'est borné à écarter la déduction d'une charge de loyer, en indiquant suffisamment que cette SCI était inconnue des différents services fiscaux et n'était propriétaire d'aucun bien immobilier sur le territoire de la commune du Beausset, étant observé qu'une demande portant sur " la teneur des recherches effectuées par le service " n'entre pas dans le champ de la garantie invoquée ; que s'agissant de la société Var foncier conseil, le vérificateur s'est borné à refuser d'admettre la déduction d'une charge correspondant à une facture et un relevé de dépenses engagées par M.B..., représentant la société Var foncier conseil, et censé correspondre à des frais de prospection, au motif que ce relevé ne permettait pas d'attester du caractère professionnel des déplacements mentionnés ni de ce que les dépenses auraient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; que les rectifications ainsi opérées ne reposent pas sur des informations obtenues auprès de tiers, si bien que l'administration n'avait pas à donner suite à la demande de la société ;

S'agissant du courrier du 20 octobre 2009 :

14. Considérant enfin que le courrier adressé au service le 20 octobre 2009 ne comporte aucune demande de communication de pièces au sens de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification :

15. Considérant que la lecture de la proposition de rectification du 24 août 2009 fait apparaître qu'elle mentionne les impôts et l'année d'imposition concernés, la nature de la procédure mise en oeuvre, ainsi que les bases imposables rehaussées et les conséquences financières de la rectification, en droits et pénalités, tant en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle précise également de manière circonstanciée les motifs sur lesquels le vérificateur s'est fondé pour asseoir les redressements en litige, ainsi que la méthode mise en oeuvre ; que, par suite, la proposition de rectification adressée à la requérante était suffisamment motivée pour lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation de manière entièrement utile et répondait, par suite, aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que si la société soutient que la motivation de cette proposition serait viciée en raison des insuffisances et des prétendues irrégularités affectant l'expertise sur laquelle elle s'appuie, cette critique, portant sur la méthode de reconstitution employée, porte en réalité sur le bien-fondé des impositions et n'affecte pas la qualité de la motivation ; qu'ainsi la critique portant sur la motivation de la proposition de rectification n'est pas fondée ;

En ce qui concerne le délai dans lequel l'administration a répondu aux observations du contribuable et le respect des droits de la défense :

16. Considérant qu'ainsi qu'il a été vu aux points précédents, la société a adressé plusieurs courriers à l'administration après avoir reçu la proposition de rectification, le premier étant daté du 8 octobre 2008 ; que l'administration pouvait légalement, comme elle l'a fait le 23 octobre 2008, répondre aux observations formulées par la société dans le délai qui lui était imparti, avant même l'expiration du délai de soixante jours dont elle disposait pour faire parvenir son acceptation ou ses observations ; qu'aucune mise en recouvrement n'a eu lieu dans le délai de réponse imparti à la SCEA qui ne soutient ni même n'allègue avoir produit des observations complémentaires appelant une nouvelle réponse avant l'expiration du délai imparti ; que la circonstance que l'administration ait rejeté dès le 23 octobre 2008 les observations de la SCEA est sans effet sur la régularité de la procédure ;

En ce qui concerne la convocation devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :

17. Considérant, enfin, que la société n'ayant pas expressément abandonné le moyen tiré de ce qu'elle n'aurait pas été régulièrement convoquée devant le commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il convient de l'écarter comme manquant en fait ;

Sur le montant des impositions :

En ce qui concerne la mise en oeuvre de l'expertise :

18. Considérant qu'aux termes de l'article L. 103 A du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts peut solliciter toute personne dont l'expertise est susceptible de l'éclairer pour l'exercice de ses missions d'étude, de contrôle, d'établissement de l'impôt ou d'instruction des réclamations, lorsque ces missions requièrent des connaissances ou des compétences particulières. " ;

19. Considérant que pour déterminer le volume de déchets collectés à partir des variations altimétriques et, par voie de conséquence, le chiffre d'affaires réel généré par l'activité au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2007, l'administration a fait procéder en novembre 2008 à une expertise réalisée par la société Opsia, comme le lui permettaient les dispositions précitées du livre des procédures fiscales ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'imposait à l'administration d'informer la contribuable préalablement à la mise en oeuvre de cette expertise, ou de soumettre celle-ci à un débat oral et contradictoire ; que si cette expertise constitue l'un des éléments sur lequel l'administration s'est appuyée, la société appelante a pu la critiquer efficacement, cette critique s'étant d'ailleurs révélée suffisamment pertinente pour conduire l'administration à abandonner une grande partie des suppléments d'impôt mis en recouvrement au stade de l'examen de la réclamation préalable ; que les références faites par la société à l'éthique, à la morale et à une prétendue fraude, purement incantatoires, sont dépourvues de toute pertinence à l'appui de sa critique du recours à l'expertise et de son contenu ;

En ce qui concerne la méthode de reconstitution :

20. Considérant que le vérificateur a constaté, lors des opérations de contrôle, que la comptabilité présentée par la SCEA L'Or de nos collines présentait de graves irrégularités la privant de sa valeur probante, ce point n'étant pas contesté par la société, qui ne remet pas en cause les motifs de ce rejet ; que dès lors que les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, la société appelante, qui soutient que la méthode extracomptable de reconstitution du chiffre d'affaires mise en oeuvre par le vérificateur est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire, supporte, en application des dispositions de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions litigieuses ;

21. Considérant que pour procéder à cette reconstitution, l'administration a commencé par exploiter les déclarations de résultat de la SCI Les Arbousiers, qui précédait la société appelante dans l'exploitation de l'activité litigieuse, et celles de la SCEA pour déterminer le nombre de mètres cubes de déblais collectés au vu de ces déclarations soit 194 488 mètres cubes ; qu'elle s'est ensuite efforcée de déterminer le volume de déblais collectés au cours de la période vérifiée, à partir d'une expertise confiée à la société Opsia, fondée sur la comparaison, à partir de prises de vues aériennes et d'une modélisation numérique du terrain, des courbes altimétriques entre juin 1998 et novembre 2008 ; que cette expertise faisant apparaître que 410 000 mètres cubes auraient été apportés sur le terrain depuis 1998, l'administration a donc relevé une discordance de 215 512 mètres cubes ; qu'elle a considéré que cette discordance concernait la période non prescrite correspondant aux années 2006 et 2007, en a déduit un volume mensuel de déblais non déclarés de 8 979 mètres cubes, qu'elle a rapporté à la seule période d'exploitation correspondant au contrôle, soit l'année 2007, estimant que la SCI Les Arbousiers devait répondre de la période précédente, et en a déduit que les omissions déclaratives portaient sur 107 748 mètres cubes, correspondant à 323 244 euros TTC de recettes omises, l'exploitation des facturiers dont elle avait pu disposer au cours des opérations de contrôle lui ayant permis de déterminer un prix unitaire moyen à la tonne ou au mètre cube de déchets de 3 euros ; qu'au stade de la réclamation, la société a produit une contre-expertise, reposant sur la même méthode que l'expertise initiale mais portant sur une période resserrée dans le temps, et faisant état d'un volume de déblais de 230 000 mètres cubes sur la période 2006-2007 ; que l'administration a fait siennes les conclusions de cette dernière expertise et a estimé que, sur la période, l'insuffisance déclarative correspondait à 100 000 mètres cubes, soit sur un an à 50 000 mètres cubes correspondant à des recettes de 150 000 euros TTC ;

22. Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit, l'administration a abandonné, au stade de la réclamation, les suppléments d'impôt résultant de l'exploitation de l'expertise qu'elle avait diligentée pour ne retenir que les suppléments d'impôt résultant de l'exploitation de la contre-expertise produite par l'appelante ; que cet abandon prive de toute portée les critiques relatives aux parcelles et à la période retenues par la première expertise, la seconde n'ayant porté que sur les apports de déchets effectués durant la période pertinente et que sur les parcelles correspondant à l'exploitation ; que si la société fait valoir que le rapport d'expertise n'explicite pas " la formule de calcul qui lui permet de déterminer le nombre de mètres cubes de remblais constaté ", il ressort de la lecture de ce rapport que ce résultat résulte non de l'application d'une simple formule de calcul à des données chiffrées mais de l'exploitation d'un modèle numérique permettant de reconstituer une différence de volume à partir de l'exploitation de prises de vues aériennes permettant la réalisation de plans topographiques permettant eux-mêmes la réalisation de modèles numériques de terrain susceptibles d'être comparés ; qu'il était loisible à la société, si elle entendait critiquer les outils mis en oeuvre à cette fin, de faire appel à ses propres experts ; que loin de critiquer ce modèle, la société a eu recours à la même société de géomètre expert pour procéder à une évaluation plus fine de variations de volume du terrain, à travers la même méthode ; que, dans ce contexte, la SCEA L'Or de nos collines est malvenue à critiquer l'absence de mention des formules de calcul utilisées par cette société pour accomplir sa mission, le rapport d'expertise étant par ailleurs suffisamment clair sur la méthode retenue et les données sur lesquelles il s'appuie ;

23. Considérant, en deuxième lieu, que la société fait valoir que l'expertise repose sur l'exploitation d'une prise de vue effectuée en novembre 2008, soit postérieurement à la période vérifiée ; que le biais consistant à intégrer dans la reconstitution des mètres cubes déversés sur le terrain en 2008 a toutefois été évité par l'administration qui a pris soin de défalquer, dans sa reconstitution, le volume de déblais correspondant au chiffre d'affaires déclaré par la société en 2008 ; que la société appelante n'établit pas que ce volume aurait été insuffisant ;

24. Considérant, en troisième lieu, que si la société critique le prix au mètre cube retenu par l'administration, le vérificateur s'est fondé sur les données de l'entreprise, qui n'établit pas, alors qu'elle supporte la charge de la preuve, que ce prix serait excessif ;

25. Considérant, en quatrième lieu, que si la SCEA L'Or de nos collines affirme que l'administration n'a pas tenu compte des conditions propres de l'exercice de son activité en s'abstenant de soustraire des volumes reconstitués les " offerts " correspondant à des apports de terres végétales pour lesquelles aucune facturation n'aurait été émise ou les possibles décharges sauvages réalisées à son insu, elle n'assortit cette allégation formulée en des termes généraux d'aucun élément de nature à établir que les bases d'imposition auraient été déterminées à partir d'un nombre de mètres cubes de déchets excessif ;

26. Considérant, en cinquième lieu, que la société estime qu'il convient de tenir compte d'un phénomène de " foisonnement ", lié au fait que le volume de déblais enterré serait plus important que le volume de déblais au moment du dépôt, de sorte qu'un mètre cube de déblais déposés représenterait à terme 1,20 mètre cube de terre enterré ; que l'administration a au contraire retenu que, dès lors que les photographies aériennes sur lesquelles s'est fondé le géomètre expert portaient sur des volumes de terre nécessairement tassée et compactée, un mètre cube de terre enterrée correspond à 1,20 mètre cube de terre initialement déposé et facturé ; que la société, qui supporte la charge de la preuve, n'apporte aucun début de justification à l'appui de ses affirmations contre-intuitives ; qu'elle n'établit pas, par suite, que le volume de déblais retenu par l'administration serait excessif ;

27. Considérant, en sixième lieu, que l'activité poursuivie par la SCEA revêtant une nature commerciale, c'est à bon droit que l'administration a mis en oeuvre une méthode de reconstitution des bénéfices imposables fondée sur les principes de la comptabilité d'engagement en fonction des recettes facturées, nonobstant la circonstance que celles-ci ne seraient pas encore encaissées, et qu'elle n'a pas appliqué les principes de la comptabilité de caisse en fonction des encaissements effectifs de recettes, lesquels gouvernent la détermination des résultats imposables d'une activité non commerciale ; que la société se plaint de ce que la méthode de reconstitution repose également sur ses propres déclarations, issues d'une comptabilité de caisse ; que, toutefois, en présence d'une comptabilité qui s'est révélée inexploitable, l'administration se trouvait contrainte de procéder à la reconstitution des recettes de la société avec les moyens dont elle disposait ; que pour exclure des recettes reconstituées les recettes générées par des déblais déposés en 2008, elle pouvait valablement, et sans vicier sa méthode de reconstitution, se fonder sur les volumes résultant de l'exploitation des déclarations de la société, à défaut de meilleure approximation ; que comme il a déjà été indiqué au point 23, il appartient à la société de démontrer qu'une telle manière de faire aboutit à un résultat conduisant à retenir un volume de déblais excessif, ce qu'elle ne fait pas ;

28. Considérant, en septième lieu, que la société soutient que le rattachement des volumes déposés aux périodes d'activité en litige serait irrespectueux du principe d'annualité, l'administration n'ayant pas déterminé le volume remblayé année par année ; que cependant seule une comptabilité sincère et probante aurait permis de rattacher avec certitude les recettes de la société aux exercices concernés ; qu'à défaut d'une telle comptabilité, l'administration a reconstitué les recettes en considérant, après avoir extourné les recettes correspondant à l'année 2008, que la moitié des recettes correspondant à la période 2006-2007 avait été réalisée en 2007 ; qu'il appartient à la société de démontrer que l'administration aurait, ce faisant, méconnu le principe d'annualité en rattachant à l'exercice clos en 2007 des recettes afférentes à un autre exercice ; que cette démonstration n'est pas rapportée ;

29. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit nécessaire d'ordonner l'expertise avant-dire droit que l'appelante réclame, que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de l'exploitation de la SCEA L'Or de nos collines n'est ni excessivement sommaire, ni radicalement viciée dans son principe ; que la société, qui ne propose aucune méthode alternative plus précise de reconstitution de ses recettes, n'établit pas qu'elle aboutirait à une évaluation excessive de son chiffre d'affaires ;

En ce qui concerne les produits non comptabilisés :

30. Considérant que l'administration a constaté lors des opérations de contrôle, d'une part, qu'une facture émise par la SCEA L'Or de nos collines pour un montant de 14 674,92 euros toutes taxes comprises n'avait pas été comptabilisée et, d'autre part, que les recoupements opérés dans le cadre du droit de communication exercé auprès d'un client établissaient une insuffisance de comptabilisation de recettes pour un montant de 4 126,61 euros toutes taxes comprises ; que ces sommes, dont les montants et l'absence de comptabilisation ne sont pas contestés, ont été réintégrées au résultat imposable à l'impôt sur les sociétés, la taxe sur la valeur ajoutée afférente ayant également été rappelée ; qu'eu égard à la méthode extracomptable de reconstitution retenue cette taxation aboutit, comme le fait valoir l'appelante, à une double imposition de la même matière fiscale, dès lors que les mètres cubes de déchets apportés que ces sommes rémunéraient sont nécessairement déjà inclus dans le volume reconstitué ; que la SCEA est, par suite, fondée à demander que ses bases d'impositions soient réduites dans cette mesure ;

En ce qui concerne les charges rejetées :

31. Considérant qu'il y a lieu d'écarter la contestation de l'appelante sur ce point par adoption pure et simple des motifs retenus par les premiers juges, la SCEA L'Or de nos collines n'ayant développé en appel aucun élément de fait ou de droit nouveau ;

En ce qui concerne l'application du taux réduit en matière de taxe sur la valeur ajoutée :

32. Considérant qu'ainsi qu'il a été exposé aux points 2 à 7, la société est bien assujettie aux impôts commerciaux du fait de son activité ; que dès lors que cette activité ne correspond nullement à de la location de terres et de bâtiments à usage agricole, ou de la location de terrains non aménagés et de locaux nus, elle n'est pas fondée à revendiquer le bénéfice du 2° de l'article 261 D du code général des impôts exonérant ces opérations ; qu'elle n'est pas davantage fondée à revendiquer le bénéfice du taux réduit prévu par les dispositions du h. de l'article 279 du code général des impôts en faveur des " prestations de collecte, de tri et de traitement des déchets visés aux articles L. 2224-13 et L. 2224-14 du code général des collectivités territoriales, portant sur des matériaux ayant fait l'objet d'un contrat conclu entre une commune ou un établissement public de coopération intercommunale et un organisme ou une entreprise agréé au titre de l'article L. 541-2 du code de l'environnement ", dès lors qu'il n'est ni démontré ni même seulement allégué que de telles prestations auraient été rendues ou qu'un contrat lierait la société à l'une des collectivités publiques mentionnées par les dispositions précitées, les procès-verbaux d'infractions aux dispositions du code de l'urbanisme et du code de l'environnement versés aux débats tendant d'ailleurs plutôt à démontrer le contraire ;

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

33. Considérant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été assortis des pénalités prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré, l'administration ayant motivé les raisons pour lesquelles elle estimait se trouver en présence d'un tel manquement dans la proposition de rectification ; que la société entend les critiquer en indiquant qu'une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée a été déposée en cours de contrôle, qu'aucune mise en demeure ne lui a été adressée et " qu'aucun crédit intermittent ou permanent n'a été comptabilisé tant pour le calcul des intérêts de retard que pour celui des droits " ; que les pénalités en litige étant liées à l'intention du contribuable d'éluder l'impôt et non, par exemple, au retard dans la souscription de ses déclarations, le fait que des déclarations aient été souscrites en cours de contrôle et le défaut de mise en demeure ne sauraient être invoqués de façon pertinente pour contester l'application de ces pénalités ; que de même, l'application de ces pénalités n'étant pas lié à la comptabilisation d'un crédit intermittent ou permanent, le défaut de comptabilisation d'un tel crédit est sans influence sur le bien fondé de ces pénalités ;

Sur l'amende fiscale prévue par les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts :

34. Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; qu'aux termes de 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % " ;

35. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification du 24 août 2009, du courrier du 26 janvier 2010 et de la décision d'admission partielle du 4 octobre 2011, que l'amende fiscale infligée à la société a été assise sur les seules sommes réputées distribuées procédant des recettes reconstituées par voie extracomptable, à l'exclusion, notamment, des distributions procédant de produits non comptabilisés et de celles procédant des charges non justifiées réintégrées au résultat imposable ; qu'il en résulte que le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait régulièrement faire usage de la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts dès lors que les bénéficiaires des distributions, à savoir la SCI Philae et la société Var Foncier Conseil, émettrices des deux factures rejetées, lui étaient connues est inopérant ;

36. Considérant, en deuxième lieu, qu'interrogée par l'administration sur l'identité des bénéficiaires des distributions, la société a, le 30 octobre 2009, indiqué " nous vous désignons M. D...et B...Bernard, bénéficiaires possibles de la distribution présumée, à hauteur de 50 % chacun " ; que compte tenu du caractère évasif et passablement équivoque d'une telle réponse, mentionnant une simple possibilité qui méritait confirmation, et des dénégations des intéressés, l'administration a pu à bon droit infliger à la société l'amende prévue par les dispositions susmentionnées ;

37. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SCEA L'Or de nos collines est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a refusé d'admettre que la réintégration dans ses bases imposables de produits non comptabilisés faisait double emploi avec la reconstitution de son chiffre d'affaires ; qu'elle est, par suite, fondée à demander que ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés soient réduites de 15 720 euros et à être déchargée des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à hauteur de 3 081,18 euros ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

38. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative en faveur de la société appelante ;

D É C I D E :

Article 1er : La base de l'impôt sur les sociétés assigné à la SCEA L'Or de nos collines au titre de l'exercice clos en 2007 est réduite d'une somme de 15 720 euros.

Article 2 : La SCEA L'Or de nos collines est déchargée des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus, étant observé que cette réduction est sans incidence sur le montant de l'amende fiscale infligée à la société au titre de l'article 1759 du code général des impôts.

Article 3 : La SCEA L'Or de nos collines est déchargée des droits de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2007, à concurrence de 3 081,18 euros, et des pénalités y afférentes.

Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Toulon du 25 juillet 2013 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la SCEA L'Or de nos collines est rejeté.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la SCEA L'Or de nos collines et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 15 décembre 2015, où siégeaient :

- M. Lascar, président de chambre,

- M. Guidal, président assesseur,

- MmeC..., première conseillère.

Lu en audience publique, le 12 janvier 2016.

N° 13MA03770

| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 12 janvier 2016, 13MA03770

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision