Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme C...A...ont demandé au tribunal administratif de Nice de les décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005.
Par un jugement n°1101373 du 20 août 2013, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée par télécopie le 18 octobre 2013 et régularisée par courrier le 21 octobre suivant, M. et MmeA..., représentés par MeB..., demandent à la Cour :
1°) de surseoir à statuer jusqu'à l'issue de la procédure pénale en cours ;
2°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 20 août 2013 ;
3°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- ils sont associés dans les sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 ; la société SGI, gérante de ces sociétés, est une société spécialisée dans la réalisation d'opérations de défiscalisation ; elle a pour activité la gérance de sociétés en participation qui investissent dans du matériel productif dans les départements d'outre-mer et mettent ce matériel en location auprès d'entreprises situées à la Réunion ; l'administration a estimé, à la suite de la vérification des utilisateurs de matériels investis par les sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 que les investissements effectués présentaient des irrégularités ;
- la société SGI a déposé plainte auprès du doyen des juges d'instruction de l'Ile de La Réunion afin de déterminer les responsabilités en cause ; l'instruction pénale a permis de remettre en cause les affirmations de l'administration fiscale ; le 28 août 2012, le magistrat instructeur a rendu une ordonnance de renvoi devant le tribunal correctionnel ; il leur est légitime dans ces conditions de solliciter le sursis à statuer dans l'attente des conclusions de la procédure pénale ;
- la proposition de rectification des sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 n'est pas suffisamment motivée au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
- le seuil de financement de 300 000 euros s'apprécie au niveau de la société en participation ; par suite, les sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 n'étaient pas tenues de solliciter un agrément préalable auprès des services fiscaux, conformément aux dispositions de l'alinéa 2 du paragraphe 2 de l'article 199 undecies du code général des impôts ; ils sont fondés à invoquer sur ce point, sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, la prise de position formelle de l'administration à l'occasion de la vérification de comptabilité d'autres sociétés en participation ;
- s'agissant du fait générateur de la réduction d'impôt relative aux sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5, la société SGI a en sa possession des procès-verbaux de réception des biens attestant de la mise à disposition des biens en 2005 ; la livraison du matériel peut intervenir avant la remise matérielle des biens ; ils se prévalent sur ce point de la réponse ministérielle Barbier du 19 janvier 1989 ; en tout état de cause, l'investissement pourrait être admis au titre de l'année 2006 ;
- l'administration a considéré, en ce qui concerne les sociétés en participation Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5, que l'investissement effectué avait été surfacturé ; une telle remise en cause revient à contester le bien-fondé d'une marge commerciale, alors que le service des douanes n'a émis aucune observation à ce sujet ; la société SGI ne disposait d'aucune référence des prix pratiqués en matière industrielle, le matériel étant directement choisi par le locataire en fonction de ses besoins conformément au contrat de location ; l'existence d'une surfacturation n'est ainsi pas établie ;
- les redressements et pénalités infligés à des investisseurs de bonne foi sont intervenus en méconnaissance du principe de proportionnalité, issu du droit de l'Union européenne ; l'administration fiscale se rembourse de la réduction d'impôt qu'elle entend reprendre dans la présente affaire à la fois sur le locataire, le fournisseur, le gérant et l'investisseur ; cette situation crée une insécurité juridique pour les investisseurs, lesquels font systématiquement l'objet de redressements, alors que des réductions de sanctions sont accordées aux fournisseurs qui ont empêché la parfaite réalisation de l'investissement.
Par un mémoire en défense enregistré le 10 avril 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Martin, rapporteur,
- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.
1. Considérant que M. et Mme A...ont bénéficié au titre de l'année 2005 d'une réduction de leur impôt sur le revenu, en application des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, à raison d'investissements productifs dont ils ont déclaré la réalisation dans l'île de La Réunion, en qualité d'associés des sociétés en participation (SEP) Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5, dont la gestion est assurée par l'EURL SGI ; que la vérification de la comptabilité de cette dernière société et des entreprises Agamemnon Elisabeth et CRBTP, locataires des matériels acquis par les SEP précitées, a mis en évidence des anomalies tenant à la date de livraison des biens et à la surfacturation des investissements ; que par ailleurs, la vérification de la comptabilité de l'entreprise Agamemnon Elisabeth a révélé que cette entreprise avait pris en location en 2005 des biens pour un montant total dépassant le seuil d'un million d'euros ; qu'enfin, s'agissant des matériels financés par les SEP Rose 3 et Rose 5, le service a constaté que lesdits matériels étaient d'occasion ; que c'est dans ces conditions que l'administration fiscale a remis en cause, par proposition de rectification en date du 9 septembre 2008, la réduction d'impôt dont avaient bénéficié les épouxA... ; qu'elle les a, en conséquence, assujettis à des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2005 pour un montant total, droits et pénalités confondus, de 43 729 euros ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement en date du 20 août 2013 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions ;
Sur la demande de sursis à statuer :
2. Considérant que M. et Mme A...demandent à la Cour de surseoir à statuer jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la plainte avec constitution de partie civile que l'EURL SGI a déposée auprès du doyen des juges d'instruction du tribunal de grande instance de Saint-Denis de La Réunion pour faux, usage de faux, délit d'escroquerie et association de malfaiteurs ; que toutefois, l'issue de cette procédure pénale est sans influence sur le bien-fondé des impositions en litige ; qu'au demeurant, le juge administratif, qui dirige seul l'instruction, n'est tenu par aucune disposition législative ou réglementaire de surseoir à statuer sur une requête dans l'attente de la décision à intervenir dans une instance pénale ; que, par suite, les conclusions ci-dessus analysées doivent être rejetées ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. "; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière utile ;
4. Considérant qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification en date du 9 septembre 2008 adressée à M. et Mme A...que, outre l'indication des textes applicables, celle-ci comporte l'ensemble des faits ayant conduit le service à remettre en cause les réductions d'impôt dont ont bénéficié les requérants au titre de l'année 2005 en raison de leurs participations dans les SEP Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 ; qu'elles mentionnent en particulier, d'une part, s'agissant des SEP Rose 1 et Rose 2, que le matériel déclaré acquis, facturé à l'EURL SGI par le fournisseur IPC et pris en location par l'entreprise Agamemnon avait en réalité été livré en 2006 et en outre surfacturé, et d'autre part, s'agissant des SEP Rose 3 et Rose 5, que le matériel avait été acquis par le fournisseur SPE en 2006, était d'occasion et avait été surfacturé, ces différents éléments fondant la remise en cause des réductions d'impôt obtenues en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; qu'en outre, étaient joints à cette proposition de rectification des extraits des propositions de rectification adressées aux quatre SEP en cause ; que par suite, la motivation de la proposition de rectification adressée aux requérants répond aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que les intéressés ne peuvent utilement se prévaloir d'un jugement du tribunal mixte de commerce de Saint-Denis de La Réunion du 9 janvier 2009, qui, selon eux, remettrait en cause la position des services fiscaux, pour contester le caractère suffisant de cette motivation, dès lors qu'une telle critique se rattache au bien-fondé de l'imposition contestée et non à sa motivation ;
qu'enfin, les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales n'exigent pas que l'administration joigne aux propositions de rectification les pièces qu'elle a utilisées pour établir les redressements afférents aux SEP en cause ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 9 septembre 2008 ne serait pas suffisamment motivée doit être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
5. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer, (...), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) La réduction d'impôt est de 50 % du montant hors taxes des investissements productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique (...) Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C, dont les parts sont détenues directement, ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé... " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au code général des impôts : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail " ; qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur du droit à déduction du montant total des investissements que peut exercer une entreprise est constitué, soit par la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, soit par la livraison effective de l'immobilisation dans un département d'outre-mer ; que le droit à déduction n'est ouvert qu'à compter du moment où l'investissement peut être effectivement exploité et être productif de revenus ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'EURL SGI, qui a pour activité principale la réalisation d'investissements industriels de défiscalisation, rassemblait des fonds pour la réalisation de tels investissements au travers notamment de sociétés en participation ; qu'elle était ainsi chargée, pour le compte des SEP Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5, d'acheter du matériel industriel et de le mettre en location à La Réunion ; que, d'une part, le service a relevé que les SEP Rose 1 et Rose 2 avaient comptabilisé au titre de l'exercice 2005 des factures provenant d'un fournisseur, la société IPC, qui concernaient du matériel industriel destiné à faire l'objet d'un contrat de location avec l'entreprise individuelle Agamemnon Elisabeth ; que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées du code général des impôts, l'administration a constaté, à l'occasion de l'examen des dossiers d'importation, que ce matériel avait, en réalité, été livré à La Réunion le 7 février 2006 ; que les services fiscaux ont également constaté, à la suite de la vérification de comptabilité de l'entreprise Agamemnon Elisabeth, que le matériel n'avait été mis en place que dans le courant du premier trimestre de l'année 2006 ; que si M. et Mme A...produisent des procès-verbaux de réception des marchandises signés par le locataire, mentionnant la mise à disposition de ce matériel le 17 novembre 2005, date de la signature apposée à l'Ile Maurice par le vendeur IPC, ces documents ne présentent pas une valeur probante suffisante pour remettre en cause les constats effectuées par les services fiscaux ;
que, d'autre part, le service a relevé que les SEP Rose 3 et Rose 5 avaient comptabilisé au titre de l'exercice 2005 des factures provenant d'un fournisseur, la société SPE, qui concernaient du matériel destiné à faire l'objet d'un contrat de location avec la SARL CRBTP, à savoir une grue Potain, ainsi que des prestations accessoires de montage ; que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées du code général des impôts, l'administration a constaté que la grue vendue par le fournisseur SPE à l'EURL SGI correspondait à du matériel d'occasion alors que les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts ne trouvent à s'appliquer qu'à raison des investissements productifs neufs ; que le service a en outre constaté que le matériel en cause avait été acquis en 2006 par le fournisseur SPE, circonstance rendant impossible une mise à disposition du locataire en 2005 ; que si M. et Mme A...produisent des procès-verbaux de réception du matériel signés par le locataire CRBTP et le fournisseur SPE, mentionnant la mise à disposition de ce matériel le 30 décembre 2005, ces documents ne présentent pas une valeur probante suffisante pour remettre en cause les constats effectués par les services fiscaux ; que, par ailleurs, les requérants ne peuvent utilement soutenir que la délivrance des biens au sens de l'article 1606 du code civil serait intervenue en 2005, au jour de la réalisation de la vente, par le seul consentement des parties, en raison de l'impossibilité de transporter immédiatement le matériel, dès lors que le fait générateur du droit à déduction ne résulte pas de la délivrance des biens au sens du code civil mais, en application des dispositions précitées du code général des impôts, de leur livraison effective sur le territoire de l'île de La Réunion ; que dans ces conditions, les investissements déclarés par les SEP Rose 1, Rose 2, Rose 3 et Rose 5 ne peuvent être regardés, au sens des dispositions susmentionnées du code général des impôts, comme des investissements productifs au titre de l'année 2005 ; que c'est dès lors à bon droit qu'en l'absence du fait générateur du droit à déduction, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme A...avaient bénéficié à raison des investissements dont il s'agit au titre de l'année 2005, les circonstances que les matériels n'auraient pas été surfacturés, contrairement à ce qu'a estimé le service, et que l'administration se serait fondée à tort sur l'absence d'agrément préalable étant sans incidence sur la solution du litige ; qu'enfin, pour contester la remise en cause de la réduction fiscale qu'ils revendiquent pour l'année 2005, les requérants ne peuvent pas utilement faire valoir que les investissements dont ils se prévalent pourraient être admis au titre de l'année 2006 ;
7. Considérant, par ailleurs, que M. et Mme A...ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle au sénateur Barbier du 19 janvier 1989, qui n'a pas été prise pour l'application des dispositions établissant la réduction d'impôt dont ils demandent le bénéfice mais est relative au 2 bis de l'article 38 du code général des impôts ; qu'ils ne peuvent pas plus se prévaloir des énonciations de la doctrine administrative 5-B-2425 du 1er septembre 2009, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il leur a été fait application ;
8. Considérant, enfin, que le principe de proportionnalité issu du droit communautaire et dont se prévalent les époux A...ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne ; que tel n'est pas le cas en l'espèce, s'agissant de la réduction d'impôt prévue pour les investissements réalisés outre-mer, dès lors que les avantages en litige ne sont pas établis dans le cadre des pouvoirs que les directives communautaires confèrent aux Etats membres ; que par suite, le moyen tiré de la méconnaissance d'un tel principe est inopérant ; que, de même, les requérants ne peuvent utilement invoquer ni les principes dégagés dans l'arrêt Netto Supermarkt rendu le 21 février 2008 par la Cour de justice de l'Union européenne, lesquels concernent l'application de la sixième directive du Conseil du 17 mars 1977 prise en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ni ceux tirés de l'arrêt du Conseil d'Etat du 27 juillet 2005 n°244671, lequel traite de la liberté de circulation des capitaux et de la discrimination fondée sur la nationalité, domaines étrangers à l'investissement outre-mer ; que, par ailleurs, les reprises de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts, qui procèdent notamment du constat objectif de l'absence de fait générateur, sans remettre en cause la bonne foi des contribuables, ne revêtent pas le caractère d'une sanction et ne sauraient utilement être qualifiées de disproportionnées ; qu'enfin la circonstance que le service a appliqué à l'utilisateur du matériel, au fournisseur et à la société SGI une amende issue de l'article 1740 du code est sans influence sur la solution du litige ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
10. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que M. et Mme A...demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
Délibéré après l'audience du 1er décembre 2015, où siégeaient :
- M. Cherrier, président,
- M. Martin, président assesseur,
- Mme Carotenuto, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 17 décembre 2015.
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N° 13MA04049
