France, Cour administrative d'appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 01 décembre 2015, 13MA02169

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société Le lys blanc a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés qui ont été mises à sa charge au titre des exercices clos au 31 décembre des années 2003 à 2008 ainsi que la décharge, en droits et pénalités, de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu des personnes non domiciliées en France qui lui a été réclamée au titre de la période courant du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2008.

Par un jugement n° 1101315 du 4 avril 2013, le tribunal administratif de Toulon, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge des impositions litigieuses à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance, d'un montant de 4 397 euros et prononcé la décharge des impositions supplémentaires relatives à une réévaluation de loyers, a, par l'article 4 du jugement, rejeté le surplus de la requête.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés le 3 juin 2013, le 13 février 2014 et le 15 juin 2015, la société Le lys blanc, représentée par MeC..., demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 4 du jugement du tribunal administratif de Toulon du 4 avril 2013 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions encore en litige.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière, car elle n'a pas été informée de la faculté de solliciter le bénéfice de la cascade complète prévue par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ;

- le bénéficiaire effectif de la distribution opérée, constituée de la minoration de prix de vente, n'est pas la société Piou-Piou, mais M.E..., associé, lequel, par ses malversations et manoeuvres dilatoires, n'a pas permis la cession du bien dès 2005 et a, ce faisant, contribué à ce que la hausse des prix s'applique jusqu'à la réitération de l'acte ;

- la plus-value réalisée lors de la cession devait être imposée, non sur le fondement des dispositions de l'article 206 I du code général des impôts, mais uniquement sur celles de l'article 244 bis A du même code dès lors qu'elle n'est pas fiscalement domiciliée en Franceoù elle n'a pas d'établissement stable ou d'activité ;

- elle ne peut être assimilée à une société française de capitaux, n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés à raison de sa forme et ne l'est pas davantage à raison de son activité, la location de locaux nus constituant une opération de nature civile ;

- les dispositions relatives à la retenue à la source ne peuvent, dès lors, lui être appliquées ;

- le tribunal n'a pas répondu à son argumentation tirée de ce que les dispositions relatives à la retenue à la source ne lui étaient pas applicables ;

- tant la procédure d'imposition, au cours de laquelle l'administration dispose d'un accès étendu au fichier immobilier, que la procédure contentieuse, créent une différence de traitement au détriment du contribuable et méconnaissent les dispositions de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;

- la date à laquelle il convient de se placer pour apprécier la valeur vénale du bien cédé est celle du mois d'avril 2005, où l'acquéreur et le vendeur se sont accordés sur la chose et le prix de sorte que la vente était alors parfaite ;

- les termes de comparaison retenus par l'administration ne sont pas pertinents ;

- la surface utile pondérée du bien s'élève à 259 mètres carrés ;

- le prix au mètre carré s'élève à 2000 euros en 2000 et 2 500 euros en 2005 ;

- compte tenu de la faiblesse des termes de comparaison retenus par la proposition de rectification, cette dernière est insuffisamment motivée ;

- une décote aurait dû être appliquée en raison de l'occupation du bien cédé et de son état d'entretien et de vétusté ;

- si la date d'évaluation du bien retenue était celle de la réitération par acte authentique, le compte courant d'associé de Mme B...devrait alors être majoré des intérêts qui lui étaient dus au titre de la période courant de 2005 à 2008, à raison du prêt qu'elle lui a consenti depuis 1999, cependant que son résultat imposable doit être minoré de ces intérêts non comptabilisés, sans que puisse lui être opposée une décision de gestion ;

- à défaut d'avoir démontré l'intérêt qu'elle aurait détenu dans la société Piou-Piou et qui l'aurait conduite à opérer une distribution au profit de celle-ci, l'administration ne pouvait sanctionner un acte anormal de gestion par l'application de la majoration pour manquement délibéré ;

- les charges liées aux frais d'expertise-comptable doivent être déduites du résultat imposable à hauteur de 50 % du montant de ces frais, dès lors qu'elles correspondent à des prestations réalisées pour le compte de l'établissement français et que l'immeuble de Bormes-les-Mimosas était d'ailleurs l'unique actif générant un profit ;

- les charges liées à l'assurance habitation étaient également déductibles ;

- elle a dûment réglé la somme de 22 949 euros au titre de l'impôt sur les sociétés par l'intermédiaire de son représentant et doit être déchargée des pénalités appliquées pour défaut de souscription du bordereau de liquidation de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2008 ;

- elle est fondée à prétendre au bénéfice des intérêts moratoires sur la différence entre l'impôt sur les sociétés ainsi déclaré et payé, et l'impôt sur les sociétés résultant du bordereau de liquidation ;

- il ressort du rapport d'expertise qu'elle a versé aux débats que la valeur occupée en 2008 s'établit à 808 200 euros.

Par un mémoire en défense et un mémoire en réplique enregistrés le 10 décembre 2013 et le 9 septembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- le moyen tiré de ce que les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales auraient été méconnues est inopérant ;

- le prélèvement de 22 929 euros payé à la suite de la cession de la villa a bien été imputé sur l'impôt sur les sociétés mis à la charge de la société à la suite du contrôle ;

- le moyen tiré d'une demande de compensation est inopérant ;

- les autres moyens soulevés par la société ne sont pas fondés.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 ;

- la convention entre la France et la Belgique tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur les revenus, signée à Bruxelles le 10 mars 1964 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de MmeD..., première conseillère,

- et les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public,

1. Considérant que la société Le Lys Blanc, société de droit belge dont le siège est fixé à Bruxelles, a acquis le 5 octobre 1996 un immeuble sis 1821 boulevard du soleil à Bormes-les-Mimosas, moyennant le prix de 3 170 000 francs soit 483 263 euros, loué depuis le 1er janvier 2002 à deux de ses associées, Mmes B...etE..., moyennant un loyer mensuel de 1 500 euros ; que, le 3 octobre 2008, elle a cédé cet immeuble à la société de droit liechtensteinois Piou-Piou au prix de 510 000 euros ; qu'en mai 2009, l'administration a engagé une procédure de vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2008 ; qu'estimant la société imposable à l'impôt sur les sociétés en France, à raison de l'activité de location qu'elle avait exercée jusqu'alors, l'administration l'a mise en demeure de souscrire des déclarations de résultat afférentes aux exercices clos depuis l'année 2003 jusqu'à l'année 2008 ; que divers redressements à l'impôt sur les sociétés et à la contribution à l'impôt sur les sociétés notifiés selon la procédure de rectification contradictoire en ont résulté, ainsi qu'en matière de retenue à la source sur les revenus considérés comme distribués à Mme E...en 2003, 2004 et 2005, et à la société Piou-Piou en 2008, tous deux non domiciliés en France ; que les impositions supplémentaires mises en recouvrement ont été contestées par la société devant le tribunal administratif de Toulon qui ne lui a que partiellement donné satisfaction ; que la société relève appel de l'article 4 du jugement du 4 avril 2013 par lequel ce tribunal, après avoir constaté qu'il n'y a avait plus lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance et prononcé une réduction des bases imposables correspondant à des rectifications de loyers opérées à tort, a rejeté le surplus des conclusions de la société tendant, d'une part, à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés qui ont été mises à sa charge au titre des exercices clos au 31 décembre des années 2003 à 2008 et, d'autre part, à la décharge, en droits et pénalités, de la retenue à la source sur les revenus distribués prévue par les dispositions de l'article 119 bis du code général des impôts au titre des personnes non domiciliées en France qui lui a été réclamée pour la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2008 ;

Sur la régularité du jugement :

2. Considérant, en premier lieu, que la société reproche au tribunal de ne pas avoir répondu à l'argumentation qui lui était soumise, tirée de ce que les dispositions relatives à la retenue à la source ne lui étaient pas applicables ; que la société faisait valoir, devant le tribunal, que les dispositions relatives à la retenue à la source ne lui étaient pas applicables en l'absence de revenus distribués dès lors qu'elle ne s'estimait pas assujettie à l'impôt sur les sociétés ; que le jugement a toutefois soigneusement motivé les raisons pour lesquelles il estimait ce dernier assujettissement fondé et a rappelé, dans la partie du jugement consacrée à la retenue à la source, que la société était bien assujettie à l'impôt sur les sociétés, répondant ainsi implicitement à l'argumentation tirée de l'inapplicabilité des dispositions sur la retenue à la source ; que la critique de la société sur ce point doit donc être écartée ;

3. Considérant, en deuxième lieu, que la société estime que le principe du contradictoire, de l'égalité des armes et les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ont été méconnues au motif qu'elle n'avait pas accès au fichier ŒIL (Observatoire des Evaluations Immobilières Locales), utilisé par l'administration pour établir les impositions en litige ; que, toutefois, les éléments soumis au tribunal dans le cadre du débat contentieux ont tous été portés à la connaissance de la société ; que le respect du droit à un procès équitable n'impliquait pas nécessairement que l'ensemble du fichier détenu par l'administration soit accessible au contribuable ; qu'en toute hypothèse, des conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les société et des majorations de retard dont ils sont assortis ne constituant ni une contestation sur des droits et obligations de caractère civil ni une accusation en matière pénale au sens de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'appelante ne peut, en tout état de cause, utilement soulever le moyen tiré de ce que le tribunal n'aurait pas respecté son droit à un procès équitable au sens de ces stipulations ;

4. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Le Lys Blanc n'est pas fondée à soutenir que le tribunal a entaché sa décision d'une irrégularité ;

Sur le principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, à la contribution audit impôt et à la retenue à la source :

En ce qui concerne le droit interne :

5. Considérant qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts, sont passibles de l'impôt sur les sociétés " 1. (...) quel que soit leur objet, les sociétés anonymes(...) toutes (...) personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif " ; qu'en application de ces dispositions, une société de droit étranger est imposable à l'impôt sur les sociétés en France, d'une part, lorsqu'elle peut être, de par sa forme, assimilée à l'une des catégories de sociétés visées par les dispositions précitées ou, d'autre part, lorsqu'elle réalise sur le territoire français des opérations à caractère lucratif ; qu'en l'espèce, la société anonyme de droit belge Le Lys Blanc ne fait état d'aucune particularité de son statut qui ferait obstacle à son assimilation à une société anonyme française et retire des revenus de la location de l'immeuble dont elle est propriétaire en France ; que, dans ces conditions, c'est à juste titre que lesdits revenus de la société anonyme Le Lys Blanc ont été imposés en France à l'impôt sur les sociétés ; que la circonstance, invoquée par la société, que l'opération de cession à laquelle elle s'est livrée soit susceptible de faire l'objet du prélèvement prévu par les dispositions de l'article 244 bis A du code général des impôts n'est pas de nature à démontrer l'absence d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, alors que le prélèvement institué par l'article 244 bis A est, en vertu dudit article, imputable sur le montant de l'impôt sur les sociétés dû par le contribuable à raison de la plus-value de cession de bien immobilier réalisée ; qu'ainsi la société n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'était pas passible de l'impôt sur les sociétés au regard de la loi française ;

En ce qui concerne la convention franco-belge du 10 mars 1964 modifiée :

6. Considérant qu'aux termes de l'article 3 de la convention franco-belge du 10 mars 1964 modifiée, tendant à éviter les doubles impositions : " 1. Les revenus provenant des biens immobiliers, y compris les accessoires, (...) ne sont imposables que dans l'Etat contractant où ces biens sont situés. 4. Les dispositions des paragraphes 1 à 3 s'appliquent aux revenus procurés par l'exploitation directe, par la location ou l'affermage (...). Elles s'appliquent également aux bénéfices résultant de l'aliénation de biens immobiliers. 5. Les dispositions des paragraphes 1 à 4 s'appliquent également aux revenus des biens immobiliers d'entreprises (...). " ; qu'aux termes de l'article 4 de la même convention : " (...) 4 L'expression " bénéfices industriels et commerciaux " ne comprend pas les revenus visés aux articles 3, 7, 8, 9, 11, 15 et 16. Ces revenus sont, sous réserve des dispositions de la présente Convention, taxés séparément ou avec les bénéfices industriels et commerciaux, conformément aux lois de chacun des Etats contractants. " ; qu'en application de ces dispositions, les bénéfices tirés par la société de l'aliénation du bien immobilier qu'elle possédait en France étaient imposables en France, sans que la circonstance tirée de ce que la société n'aurait aucun établissement stable en France ne puisse être invoquée de manière pertinente ;

7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société n'est pas fondée à contester son assujettissement à l'impôt sur les sociétés et, par conséquent, à la contribution à l'impôt sur les sociétés ;

8. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre; (...) " ; qu'aux termes de l'article 119 bis du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " (...) 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. (...) " ; que dès lors que la société entrait dans le champ du 1° de l'article 108 du code général des impôts, elle n'est pas fondée à soutenir que les dispositions précitées du 2. de l'article 119 bis du code général des impôts ne pouvaient lui être appliquées faute pour elle d'être passible de l'impôt sur les sociétés ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

9. Considérant, en premier lieu, que la société reproche à l'administration de ne pas l'avoir informée de la possibilité, qui était la sienne, de solliciter le bénéfice de la cascade complète, la privant de la faculté d'imputer sur les bénéfices réputés distribués, sur lesquels est assise la retenue à la source, le rappel d'impôt sur les sociétés correspondant au rehaussement effectué ; qu'aucun texte n'impose à l'administration de rappeler au contribuable l'existence des dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales qui prévoient cette option, de sorte que l'administration n'avait nulle obligation à cet égard ; qu'elle a d'ailleurs reproduit les mentions de l'article L.77 du livre des procédures fiscales dans la proposition de rectification du 28 juillet 2009 si bien que la société était parfaitement informée de la faculté de demander cette imputation et du délai dont elle bénéficiait pour formuler sa demande, dans les trente jours à compter de la réception de la réponse aux observations du contribuable qu'elle ne conteste pas avoir reçue le 10 octobre 2009 ; que le moyen doit donc être écarté ;

10. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement (...) par un tribunal (...) qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) " ; que les litiges concernant les procédures relatives aux taxations fiscales, qui ne portent ni sur une contestation de caractère civil ni sur une accusation en matière pénale, ne sont pas visés par les stipulations précitées de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que, par suite, la société appelante ne peut utilement invoquer ces stipulations au motif que l'administration ne lui aurait pas communiqué, dans le cadre de la procédure contradictoire préalable à l'établissement des impositions en litige, les informations figurant dans le fichier ŒIL (Observatoire des Evaluations Immobilières Locales), dont la mise en oeuvre est autorisée par l'arrêté du 19 juin 1996 relatif à la création par la direction générale des finances publiques de traitements automatisés de gestion et de contrôle des dossiers relevant de la compétence des services de fiscalité immobilière et du domaine, et auxquelles l'administration a eu accès pour établir les impositions en litige ;

11. Considérant, enfin, que si la société fait valoir que, compte tenu de la faiblesse des termes de comparaison retenus par la proposition de rectification, cette dernière est insuffisamment motivée, une telle critique relève en réalité de la contestation du bien-fondé des impositions en litige ; qu'il ressort par ailleurs de la lecture de la proposition de rectification du 28 juillet 2009, de seize pages, qu'elle est très largement motivée sur ce point ; qu'indiquant de façon précise la désignation des impôts concernés, des années d'impositions et des bases d'imposition retenues, et énonçant les motifs sur lesquels l'administration entendait se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile, la proposition de rectification répondait aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

Sur le bien-fondé des impositions :

12. Considérant que l'administration fiscale a estimé que la cession par la société anonyme Le Lys Blanc d'un immeuble lui appartenant sis 1821 boulevard du soleil à Bormes-les-Mimosas, moyennant le prix fixé dans un acte notarié du 3 octobre 2008 à la somme de 510 000 euros, avait été effectuée à un prix inférieur à sa valeur vénale et constituait, en l'absence de contrepartie, un acte anormal de gestion ; qu'elle a relevé que la plus-value brute réalisée par la société, calculée en soustrayant du prix de cession le prix de l'acquisition réalisée neuf années plus tôt, n'était que de 26 737 euros, soit un gain de 5,53 %, à une époque de forte augmentation des prix du marché immobilier sur la commune de Bormes-les-Mimosas, de l'ordre de 56 % entre 2003 et 2008 ; qu'elle a également relevé que des travaux d'amélioration ont été réalisés entre 2005 et 2008, pour un montant de 31 174 euros ; que, pour déterminer la valeur vénale du bien cédé par la société appelante, le vérificateur, qui a eu recours à la méthode de la comparaison, s'est référé à vingt-cinq cessions de biens immobiliers, dont vingt-deux de même catégorie cadastrale 4 ou de catégorie cadastrale inférieure, intervenues entre 2002 et 2008, dont il a estimé qu'ils présentaient des caractéristiques similaires, et a constaté que les prix au mètre carré de surface utile pondérée auxquels ces ventes étaient intervenues étaient supérieurs à celui de la cession litigieuse du 3 octobre 2008 ; qu'il en est résulté une estimation de la valeur vénale de l'immeuble fixée à 1 050 000 euros, sur la base d'un prix au mètre carré de surface utile pondérée fixé à 3 200 euros, correspondant au prix moyen constaté en 2005 ; que l'administration a alors substitué la valeur vénale de l'immeuble résultant de sa propre évaluation, soit 1 050 000 euros, au prix convenu pour déterminer le montant du profit réalisé par la cédante, ce qui l'a conduite a opérer une rectification en base de 540 000 euros ; que la société appelante estime que l'administration a retenu une valeur vénale excessive ; que le vérificateur a également refusé d'admettre la déduction d'un certain nombre de charges, réintégrées au résultat imposable de la société ;

En ce qui concerne la cession de l'immeuble de Bormes-les-Mimosas :

S'agissant de la date d'évaluation du bien cédé :

13. Considérant que, dans l'état initial de ses écritures, la société soutenait que la date à retenir pour la détermination du fait générateur de l'impôt était non pas la date de cession figurant sur l'acte authentique intervenu le 3 octobre 2008 mais celle du 5 avril 2005, correspondant à la date mentionnée sur un acte sous seing privé par lequel elle s'engageait à céder le bien immobilier en cause à l'un de ses trois associés, MmeB... ; qu'il y a lieu d'écarter l'argumentation de la société par adoption des motifs retenus par le tribunal ;

S'agissant de la surface du bien cédé et des correctifs à opérer pour tenir compte de l'entretien, de l'occupation et de la vétusté :

14. Considérant, tout d'abord, que les parties divergent sur l'appréciation de la surface qu'il convient de retenir pour déterminer la valeur vénale du bien immobilier en cause ; que l'administration a retenu une surface utile pondérée de 309 mètres carrés, la société revendiquant pour sa part dans l'état initial de ses écritures une surface utile pondérée de 259 mètres carrés, la différence provenant de la pondération qu'il y aurait lieu de retenir pour tenir compte de ce que la piscine présente des fuites ;

15. Considérant, ensuite, que les parties divergent également sur le point de savoir si le bien était occupé ou pas au moment de sa cession ; que la société appelante a versé aux débats un certain nombre d'éléments, tels que des justificatifs de consommation d'eau et d'électricité jusqu'en août 2008, des avis d'imposition à la redevance ou à la taxe d'habitation, attestant d'une occupation en 2008 ; qu'un bail a été conclu par le nouveau propriétaire, avec les mêmes occupants, à compter du 15 décembre 2008 ; que, toutefois, pour la période antérieure, l'existence d'un bail verbal n'est pas démontrée ; que les justificatifs produits ne permettent pas de démontrer que l'occupation des lieux était encore en cours à la date du 3 octobre 2008 ; qu'enfin l'acte authentique de cession indique que le bien est libre de location ou d'occupation ; que, dans ce contexte, il n'y a pas lieu de procéder à un abattement sur la valeur vénale du bien pour tenir compte de son éventuelle occupation, qui n'est pas démontrée de façon incontestable ;

16. Considérant enfin que les parties divergent également sur l'état d'entretien de l'immeuble, l'état médiocre de la construction justifiant, selon la société, qu'une réfaction soit opérée pour en tenir compte au stade de l'appréciation de la valeur vénale du bien ;

17. Considérant que la société a versé aux débats un rapport rédigé le 28 février 2015 par un expert judiciaire désigné par jugement du tribunal de grande instance de Toulon, saisi d'un litige opposant la SA Piou Piou à l'administration fiscale et relatif à l'assiette des droits d'enregistrement et de publicité foncière dus par cette dernière société à raison de l'acquisition du bien litigieux le 3 octobre 2008 ; que le tribunal a chargé l'expert d'évaluer le bien litigieux à la date du 3 octobre 2008 ; que ce rapport, de 71 pages hors annexes, très détaillé, s'est prononcé de façon circonstanciée sur les différentes questions en débat ; que cet expert a d'ailleurs, s'agissant de l'occupation des lieux, procédé à l'évaluation du bien libre de toute occupation, à défaut d'éléments suffisamment tangibles sur ce point, même s'il a relevé une forte présomption d'occupation ; qu'il a procédé à une évaluation scrupuleuse de la superficie du rez-de chaussée, de 130 mètres carrés et de l'étage, de 93 mètres carrés, ainsi que du sous-sol, des terrasses et balcons et de la piscine ; qu'il a pondéré les annexes de la partie principale par des coefficients tenant compte de leur nature et pondéré la superficie de la piscine en fonction d'un correctif d'état, aboutissant à une surface pondérée brute de l'immeuble de 291,50 mètres carrés et de 20 mètres carrés pour la piscine ; que l'administration, qui relève que la surface ainsi retenue est sensiblement égale à celle qu'elle avait déterminée, ne conteste pas cette évaluation ; que, dans le dernier état de ses écritures, la société, qui relève qu'après une autre pondération, l'expert a retenu une surface de 282 mètres carrés, se range aussi à l'appréciation de la surface pondérée retenue par l'expert ; qu'il y a lieu, dans ces conditions, de retenir la surface pondérée brute telle qu'elle a été évaluée par l'expert ;

18. Considérant cependant que l'expert a également relevé que l'immeuble était dans un état médiocre et qu'il avait besoin de réparations localisées d'une certaine importance en relevant des défauts d'étanchéité, d'isolation et une vétusté, portant notamment sur la couverture, les menuiseries extérieures, la nécessaire réfection de plafonds et d'enduits ; que l'expert, qui a relevé le " chauffage hétéroclite et ponctuel de certaines pièces, vraisemblablement peu efficace au vu des problèmes d'humidité patents ", a noté l'absence d'installation de chauffage adaptée ; que ces éléments sont suffisamment étayés pour démontrer que l'état du bien vendu justifiait l'application d'une décote ; que l'expert, missionnée par le tribunal de grande instance aux fins d'apprécier la valeur du bien litigieux a, après avoir évalué la surface pondérée brute de l'immeuble, pondéré cette dernière par l'application d'un coefficient d'entretien de 0,9, qu'il y a lieu de retenir, pour aboutir à une surface pondérée nette de 262 mètres carrés et une surface de la piscine de 20 mètres carrés, correspondant à une surface totale nette pondérée de 282 mètres carrés, revendiquée par la société dans le dernier état de ses écritures ; que si l'administration conteste l'application de ce coefficient d'entretien, estimant que rien ne permet de démontrer que les termes de comparaison se trouveraient dans un état d'entretien meilleur, il ressort de ce qui a été dit ci-dessus que l'application d'un correctif était au contraire justifiée, la perspective, notamment, de devoir procéder à des installations de chauffage adaptées devant entrer en jeu dans l'appréciation de la valeur vénale du bien, qu'elle contribue à diminuer ;

19. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la valeur vénale de l'immeuble doit être évaluée, en tenant compte de son état d'entretien, à partir d'une surface utile pondérée de 286 mètres carrés ;

S'agissant du prix au mètre carré à retenir pour apprécier la valeur vénale du bien :

20. Considérant que l'expertise avancée par la société appelante retient un prix au mètre carré de 3 200 euros ; que cette expertise est fondée sur une analyse fine et étayée du marché immobilier sur le secteur concerné en 2008, prenant notamment en compte la tendance baissière du marché et excluant les valeurs extrêmes, correspondant à des biens de prestige et prenant en compte le fait que certaines transactions utilisées pour se livrer à la comparaison portent sur des propriétés disposant d'une constructibilité résiduelle, ce qui n'est pas le cas du bien en cause ; que ce prix n'est pas véritablement contesté par l'administration, qui se borne à faire valoir que sa propre évaluation, de 3 400 euros au mètre carré, est très proche et que les conclusions de l'expert corroborent l'existence d'une cession à un prix anormalement bas ; que la méthode de l'expert se révélant plus précise que celle de l'administration, il y a lieu de retenir, pour apprécier la valeur vénale du bien, un prix au mètre carrée de 3 200 euros ;

21. Considérant qu'il y a donc lieu d'appliquer ce prix à la surface mentionnée au point 19 et non à une surface de 309 mètres carrés invoquée par l'administration, ce qui correspond à une valeur vénale du bien qui peut être arrêtée à la somme de 902 400 euros ; que si l'expert désigné par le tribunal de grande instance de Toulon s'est livré à une autre estimation fondée sur une autre méthode dite par capitalisation reposant sur l'application d'un taux de rendement à une valeur locative et aboutissant à une valeur vénale de 890 000 euros, pour arrêter la valeur vénale de l'immeuble à la moyenne issue des deux méthodes, il n'y a pas lieu de retenir cette manière de faire, la seconde méthode retenue par l'expert apparaissant reposer sur des données moins objectives ; que la méthode d'évaluation par comparaison retenue, s'appuyant sur les données d'un marché connaissant une activité suffisante, ne nécessite pas d'être confortée par l'application d'une autre méthode ; qu'il a donc lieu d'arrêter à la somme de 902 400 euros la valeur vénale du bien cédé, si bien qu'en estimant que cette valeur s'établissait à la somme de 1 050 000 euros, l'administration en a retenu une appréciation excessive ; qu'en revanche, la société n'est pas fondée à soutenir que la valeur du bien serait inférieure à cette somme ;

En ce qui concerne la demande de prise en compte d'intérêts non comptabilisés :

22. Considérant que la société appelante estime que dans l'hypothèse où l'évaluation du bien cédé serait opérée à la date de l'acte authentique du 3 octobre 2008, il y aurait lieu de majorer le compte courant d'associé détenu par Mme B...des intérêts qui auraient dû lui être versés entre 2005 et 2008 en rémunération de l'avance consentie à la société depuis 1999, et, par voie de conséquence, de minorer de ces mêmes intérêts, fixés au taux fiscalement déductible, son résultat imposable au titre des mêmes années ;

23. Considérant qu'il y a lieu d'écarter cette demande par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges, l'argumentation développée en appel n'apportant sur ce point aucun élément de fait ou de droit qui n'ait été déjà été en débat en première instance ;

En ce qui concerne les charges dont la déductibilité a été écartée :

24. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ;

25. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible de primes d'une assurance multirisques habitation portant sur l'immeuble sis 1821 boulevard du soleil à Bormes-les-Mimosas, ainsi que la moitié du montant de ses frais d'expertise comptable, au motif, d'une part, que l'assurance en cause revêtait le caractère d'une dépense personnelle du locataire, que le montant comptabilisé en charges était supérieur à celui porté sur les factures afférentes, que certaines de ces factures n'étaient pas produites, ou que le nom du bénéficiaire n'y apparaissait pas et, d'autre part, que les factures d'expertise-comptable correspondaient à des prestations réalisées pour le compte du siège de la société situé en Belgique ;

26. Considérant, en premier lieu, que, comme en première instance, la société appelante se borne à produire une attestation de l'agence générale d'assurances Castany établie au nom de Mme E... le 4 septembre 2009, indiquant que cette dernière aurait personnellement pris en charge, depuis le 1er décembre 2004 jusqu'à la vente de l'immeuble, les cotisations annuelles d'assurances constituées pour 22 % de leur montant, non déterminé, de la part propriétaire ; qu'elle ne justifie pas, ce faisant, d'éléments suffisamment précis sur la nature de la charge pour remettre en cause les motifs pour lesquels l'administration a pu, à bon droit, écarter sa déductibilité ;

27. Considérant, en second lieu, que, faisant valoir que le bien qu'elle possédait en France représentait plus de 50 % des actifs immobilisés, la société anonyme Le Lys Blanc revendique la déduction de son résultat imposable, à raison de 50 % de leur montant, de onze factures émises par trois cabinets comptables au cours des exercices 2003, 2004 et 2005, pour des montants respectifs de 1 356,25 euros, 5 491,49 euros et 2 649,52 euros ; que l'administration a, par mesure de conciliation, admis que 10 % de ces montants pouvaient être admis en déduction ; que, toutefois, en l'absence de toute mention sur les notes d'honoraire produites, de nature à permettre de déterminer la part des prestations facturées se rapportant à l'immeuble situé en France, rien ne permet de considérer que cette somme serait insuffisante ; qu'il n'est pas démontré que la valeur du bien à l'actif représente un critère pertinent pour la répartition de frais de comptabilité dont les pièces justificatives sont dépourvue des précisions permettant de déterminer quelle part des prestations réalisées est relative à l'immeuble en cause ;

28. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la contestation de la société relative à la déductibilité de charges doit être écartée ;

En ce qui concerne le bordereau de liquidation d'impôt sur les sociétés :

29. Considérant qu'estimant que le bordereau-avis d'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en 2008, déposé par la société après mise en demeure de l'administration n'était accompagné d'aucun paiement, l'administration a appliqué au montant des droits dus, soit 11 078 euros, non versés dans les délais légaux, la majoration de 5 % prévue par les dispositions de l'article 1731 du code général des impôts ainsi que l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du même code ; que la société conteste l'application de ces majorations au motif qu'elle aurait spontanément acquitté une somme de 22 949 euros, supérieure à l'impôt dû, et réclame à ce titre l'application d'intérêts moratoires sur la différence entre l'impôt qu'elle indique avoir déclaré et payé, soit la somme de 22 949 euros, et l'impôt réellement dû, soit la somme de 11 078 euros ;

30. Considérant toutefois qu'il résulte de l'instruction que la somme de 22 949 euros dont la société Le Lys Blanc s'est spontanément acquittée par l'intermédiaire de son représentant, la SARF Azur SA, correspond au prélèvement prévu à l'article 224 bis A du code général des impôts dû au titre des plus-values réalisées par des contribuables domiciliés hors de France lors de la cession d'immeubles, imputable sur l'impôt sur les sociétés ; que la restitution prononcée le 23 juillet 2010, correspond audit prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts qui n'avait pas été imputé sur l'impôt sur les sociétés rappelé, et dont l'imputation a été effectuée d'office par l'administration ; qu'il en résulte, d'une part que la société n'est pas fondée à demander à être déchargée des majorations en cause, dont l'application était fondée, et, d'autre part, qu'elle n'est pas davantage fondée à revendiquer le bénéfice d'intérêts moratoires dont l'application est circonscrite, par les dispositions de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales aux dégrèvements prononcées à l'issue d'une réclamation contentieuse, condition qui n'est pas remplie en l'espèce ;

Sur les pénalités de 40 % pour manquement délibéré :

31. Considérant qu'il y a lieu d'écarter la contestation articulée par la société contre l'application des pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts par adoption des motifs retenus par le tribunal ;

Sur la retenue à la source :

32. Considérant que la cession, à un prix inférieur à leur valeur vénale, d'immeubles par une société constitue un acte anormal de gestion qui autorise l'administration à substituer cette valeur au prix convenu pour déterminer le montant du profit réalisé par la cédante ; que l'avantage ainsi octroyé correspond également, lorsque le vendeur est une entreprise passible de l'impôt sur les sociétés, à un revenu distribué imposable entre les mains de l'acquéreur au sens des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts, que cette libéralité soit consentie à une personne physique ou à une personne morale elle-même soumise à l'impôt sur les sociétés ;

33. Considérant que l'administration fiscale a établi que la requérante, soumise à l'impôt sur les sociétés à raison de son activité en France, avait vendu le bien immobilier en litige au profit de la société Piou-Piou, dont le siège est établi au Liechtenstein, à un prix anormalement bas ; qu'elle a estimé que la minoration du prix de vente de l'immeuble en litige était constitutive de revenus réputés distribués entrant dans le champ d'application des dispositions des articles 109-1 et 111 c du code général des impôts, et a appliqué à ces distributions la retenue à la source au taux de 25 % prévue par les dispositions combinées des articles 187 et 119 bis du même code ; que la société soutient que le bénéficiaire effectif des distributions résultant de la minoration de prix consentie est en réalité M. A... E..., son associé, en raison des manoeuvres et procédures dilatoires dont il aurait usé afin de retarder la vente ; que toutefois la cession en cause n'a pas été consentie à M. E...mais à la SARL Piou Piou, seule bénéficiaire de la minoration de prix anormalement consentie par la société ; que l'administration a pu ainsi, à bon droit, estimer que cette dernière société, établie hors de France était le bénéficiaire des distributions consenties en 2008 ; qu'il en résulte que l'administration a pu à bon droit appliquer aux distributions en cause la retenue à la source prévue par le code ;

34. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société appelante est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande portant sur l'évaluation du bien cédé et à demander que la valeur vénale du bien qui est à l'origine des rehaussements en litige soit ramenée de la somme de 1 050 000 euros à la somme de 904 200 euros ; que le surplus de ses conclusions doit être rejeté ;

D É C I D E :

Article 1er : La valeur vénale du bien sis 1821 boulevard du soleil à Bormes-les-Mimosas à retenir pour les rehaussements d'impôt sur les sociétés, de contribution à l'impôt sur les sociétés et de retenue à la source dus par la société Le Lys Blanc au titre de l'année 2008 est ramenée de 1 050 000 euros à 904 200 euros.

Article 2 : La société Le Lys Blanc est déchargée des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : L'article 4 du jugement du tribunal administratif de Toulon du 4 avril 2013 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Le Lys Blanc est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société Le Lys Blanc et au ministre des finances et des comptes publics.

N° 13MA02169

| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 01 décembre 2015, 13MA02169

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision