Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Par deux demandes enregistrées sous les n°1100557 et 1100558, M. et Mme C... B... ont demandé au tribunal administratif de Nice de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005.
Par un seul jugement n°1100557,1100558 du 19 avril 2013, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée par télécopie le 20 juin 2013 et régularisée par courrier le 24 juin suivant, M. et MmeB..., représentés par MeA..., demandent à la Cour :
1°) de surseoir à statuer jusqu'à l'issue de la procédure pénale en cours ;
2°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 19 avril 2013 ;
3°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la société SGI, société spécialisée dans la réalisation d'opérations de défiscalisation, a pour objet la gérance de sociétés en participation qui investissent dans du matériel productif dans les Dom-Tom et qui mettent ensuite ledit matériel en location auprès d'une entreprise à la Réunion, à un prix avantageux ; l'administration a conclu, au cours de la vérification des utilisateurs de matériels investis par les sociétés en participation Muguet 2 et 4 dont ils sont associés, les investissements effectués présentaient des irrégularités ;
- la société SGI a elle-même déposé plainte auprès du doyen des juges d'instruction de l'Ile de La Réunion afin de déterminer les responsables des fraudes constatées ; la procédure pénale en cours est déterminante pour la solution du présent litige ; l'instruction pénale a permis de remettre en cause les affirmations de l'administration fiscale ; le 28 août 2012, le magistrat instructeur a rendu une ordonnance de renvoi devant le tribunal correctionnel écartant les responsabilités de la société SGI et de ses dirigeants ;
- la proposition de rectification des sociétés en participation Muguet 2 et 4 n'est pas suffisamment motivée au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle n'est assortie d'aucune pièce, alors que ces sociétés détiennent les procès-verbaux de réception, factures et contrats de location permettant de présumer de la régularité de l'opération vérifiée ; le tribunal mixte de commerce de Saint-Denis de La Réunion a déjà considéré dans une affaire similaire qu'une proposition de rectification était insuffisante pour prouver l'absence de livraison des matériels ; en outre, les motivations de l'administration ont été remises en cause dans plusieurs dossiers ;
- le financement de la SEP Muguet 4 au titre de l'exercice 2005 ne dépassait pas 300 000 euros ; par suite, cette société n'était pas tenue de solliciter un agrément préalable auprès des services fiscaux, conformément aux dispositions de l'alinéa 2 du paragraphe 2 de l'article 199 undecies du code général des impôts, selon lequel le seuil de 300 000 euros doit s'apprécier au niveau de la société en participation et non au niveau de l'entreprise exploitante ; ils sont fondés à invoquer sur ce point, sur le fondement de l'article L. 80 du livre des procédures fiscales, la prise de position formelle de l'administration à l'occasion de la vérification de comptabilité d'autres sociétés en participation ;
- s'agissant du fait générateur de la réduction d'impôt relative à la SEP Muguet 4, la société SGI, gérante de la SEP, a signé des procès-verbaux de réception des biens attestant de la mise à disposition des biens en 2005 ; la livraison du matériel peut intervenir avant la remise matérielle des biens ; ils se prévalent sur ce point de la réponse ministérielle Barbier du 19 janvier 1989 ; en tout état de cause, l'investissement pourrait être admis au titre de l'année 2006 ;
- l'administration a considéré, en ce qui concerne la SEP Muguet 4, que l'investissement effectué avait été largement surfacturé ; une telle remise en cause revient à contester le bien-fondé d'une marge commerciale, alors que le service des douanes n'a émis aucune observation à ce sujet ; la société SGI ne disposait d'aucune référence des prix pratiqués en matière industrielle, le matériel étant directement choisi par le locataire en fonction de ses besoins ; par suite, l'existence d'une surfacturation n'est pas établie ;
- les redressements et pénalités infligés à des investisseurs de bonne foi sont intervenus en méconnaissance du principe de proportionnalité, issu du droit de l'Union européenne ; l'administration fiscale se rembourse de la réduction d'impôt qu'elle entend reprendre dans la présente affaire à la fois sur le locataire, le fournisseur, le gérant et l'investisseur ; cette situation crée une insécurité juridique pour les investisseurs, lesquels font systématiquement l'objet de redressements, alors que des réductions de sanctions sont accordées aux fournisseurs qui ont empêché la parfaite réalisation de l'investissement ;
Par un mémoire en défense enregistré le 27 décembre 2013, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête ;
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur,
- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.
1. Considérant que M. et Mme B...ont bénéficié au titre de l'année 2005 d'une réduction de leur impôt sur le revenu, en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts, à raison d'investissements productifs dont ils ont déclaré la réalisation à La Réunion, en tant qu'associés des sociétés en participation (SEP) Muguet 1, 2, 3 et 4, dont la gestion est assurée par l'EURL SGI ; qu'à l'issue de la vérification des comptabilités de l'EURL SGI, ainsi que des fournisseurs et des locataires du matériel correspondant à ces investissements, il a été constaté que les biens que la SEP Muguet 2 avait déclaré avoir acquis n'avaient pas d'existence réelle et que les biens de la SEP Muguet 4 n'avaient pas été livrés à l'entreprise locataire en 2005 et en tout état de cause n'avaient jamais été utilisés ; que, pour ces motifs, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme B...avaient bénéficié à ce titre ; que, par un jugement du 19 avril 2013, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 à la suite de cette remise en cause ; que M. et Mme B...relèvent appel de ce jugement ;
Sur la demande de sursis à statuer :
2. Considérant que M. et Mme B...demandent à la Cour de surseoir à statuer jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la plainte avec constitution de partie civile que l'EURL SGI a déposé auprès du doyen des juges d'instruction du tribunal de grande instance de Saint-Denis de La Réunion pour faux, usage de faux, délit d'escroquerie et association de malfaiteurs ; que toutefois, l'issue de cette procédure pénale est sans influence sur le bien-fondé des impositions en litige ; qu'au demeurant, le juge administratif, qui dirige seul l'instruction, n'est tenu par aucune disposition législative ou réglementaire de surseoir à statuer sur une requête dans l'attente de la décision à intervenir dans une instance pénale ; que, par suite, la demande susmentionnée doit être rejetée ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. "; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière utile ;
4. Considérant qu'il résulte de l'examen des deux propositions de rectification en date des 28 septembre 2006 et 28 août 2007 adressées à M. et Mme B...que, outre l'indication des textes applicables, elles comportent l'ensemble des faits ayant conduit le service à remettre en cause les réductions d'impôt dont ont bénéficié les requérants au titre de l'année 2005 en raison de leurs participations dans les SEP Muguet 2 et 4 ; qu'elles mentionnent en particulier que du matériel comptabilisé dans les actifs de la SEP Muguet 2 constituait en réalité des investissements fictifs, dont aucune trace n'avait été trouvée ni chez l'EURL SGI, ni chez le fournisseur, ni chez le locataire et que le matériel déclaré acquis par la SEP Muguet 4 en 2005 avait, en réalité, été livré en 2006 et jamais utilisé, ces éléments fondant la remise en cause des réductions d'impôt obtenues en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; qu'en outre, étaient joints à ces propositions de rectification des extraits des propositions de rectification adressées aux SEP Muguet 2 et 4 ; que par suite, la motivation des propositions de rectification adressées aux requérants répond aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, les intéressés ne peuvent utilement se prévaloir d'un jugement du tribunal mixte de commerce de Saint-Denis de La Réunion du 9 janvier 2009, qui, selon eux, remettrait en cause la position des services fiscaux, pour contester le caractère suffisant de cette motivation, dès lors qu'une telle critique se rattache au bien-fondé de l'imposition contestée et non à sa motivation ; qu'enfin, les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales n'exigent pas que l'administration joigne aux propositions de rectification les pièces qu'elle a utilisées pour établir les redressements ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les propositions de rectification des 28 septembre 2006 et 28 août 2007 ne seraient pas suffisamment motivées doit être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
5. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer, (...), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) La réduction d'impôt est de 50 % du montant hors taxes des investissements productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique. (...) Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C, dont les parts sont détenues directement, ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé... " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au code général des impôts : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit bail " ; qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur du droit à déduction du montant total des investissements que peut exercer une entreprise est constitué, soit par la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, soit par la livraison effective de l'immobilisation dans un département d'outre-mer ; que le droit à déduction n'est ouvert qu'à compter du moment où l'investissement peut être effectivement exploité et être productif de revenus ;
6. Considérant que les requérants ne contestent plus que le bien-fondé des impositions mises à leur charge en leur qualité d'associés de la SEP Muguet 4 ; qu'il résulte de l'instruction que l'EURL SGI, qui a pour activité principale la réalisation d'investissements industriels de défiscalisation, rassemblait des fonds pour la réalisation de ces investissements au travers de sociétés en participation ou de sociétés en nom collectif ; qu'elle était notamment chargée, pour le compte de la SEP Muguet 4, d'acheter du matériel industriel et de le mettre en location à La Réunion ; que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées du code général des impôts, le service a relevé que la SEP Muguet 4 avait comptabilisé au titre de l'exercice 2005 une facture provenant d'un fournisseur, la société IPC, d'un montant de 232 000 euros concernant une ligne de fabrication de pâtes, qui était destinée à faire l'objet d'un contrat de location avec la SARL Montiferropasta, alors qu'à l'occasion de l'examen des dossiers d'importation l'administration a constaté que ce matériel avait en réalité été expédié d'Italie en 2006 et livré à La Réunion le 12 octobre 2006 ; que les services fiscaux ont également constaté, à la suite de la vérification de la comptabilité de la SARL Montiferropasta, outre le fait que ce matériel n'a été ni livré ni mis à sa disposition effective en 2005, que cette société n'avait en réalité aucune activité en 2005, 2006 et 2007, la ligne de production en cause, qui était restée stockée dans son emballage d'origine, n'ayant jamais été mise en service pendant cette période ; que si M. et Mme B...produisent un procès-verbal de réception des marchandises signé par le locataire, mentionnant la mise à disposition de ce matériel le 11 avril 2005, date de la signature apposée à l'Ile Maurice par le vendeur, ce document ne présente pas une valeur probante suffisante pour remettre en cause les constats effectuées par les services fiscaux ; qu'en outre, les intéressés ne peuvent utilement faire valoir que la délivrance des biens au sens de l'article 1606 du code civil serait intervenue en 2005, par le seul consentement des parties, en raison de l'impossibilité de transporter immédiatement le matériel, dès lors que le fait générateur du droit à déduction ne résulte pas de la délivrance des biens au sens du code civil mais, en application des dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts, de leur livraison effective dans le département d'outre-mer ; que dans ces conditions, l'investissement déclaré par la SEP Muguet 4 ne peut être regardé comme un investissement productif au sens de ces dispositions au titre de l'année 2005, du fait que le matériel correspondant n'a jamais été mis en place ni utilisé dans le courant de cette année ; que c'est dès lors à bon droit qu'en l'absence du fait générateur du droit à déduction, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme B...avaient bénéficié à raison des investissements dont il s'agit au titre de l'année 2005, sans qu'il soit besoin d'examiner la question de savoir s'il y avait lieu d'obtenir pour l'investissement en cause un agrément ministériel préalable, conformément aux dispositions du II-1 de l'article 199 undecies B du code général des impôts, alors que le programme d'investissement de la SARL Montiferropasta excédait le seuil de 1 000 000 euros, ni de se prononcer sur l'existence d'une surfacturation du matériel concerné ; qu'enfin, pour contester la remise en cause de la réduction fiscale qu'ils revendiquent pour l'année 2005, les requérants ne peuvent pas utilement faire valoir que l'investissement dont ils se prévalent pourrait être admis au titre de l'année 2006 ; qu'ils ne peuvent pas non plus, en tout état de cause, invoquer une prise de position formelle de l'administration à l'occasion de la vérification de comptabilité d'autres sociétés en participation sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
7. Considérant que M. et Mme B...ne peuvent davantage se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle au sénateur Barbier du 19 janvier 1989 et de l'instruction 5 B-15-99 du 20 juillet 1999, qui se rapportent à des dispositions législatives antérieures à celles qui sont applicables au litige, ni des énonciations de la doctrine administrative 5-B-2425 du 1er septembre 2009 qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il leur a été fait application ;
8. Considérant que le principe de proportionnalité, issu du droit communautaire, ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne ; que tel n'est pas le cas en l'espèce, s'agissant de la réduction d'impôt prévue pour les investissements réalisés outre-mer, dès lors que les avantages en litige ne sont pas établis dans le cadre des pouvoirs que les directives communautaires confèrent aux Etats membres ; que par suite, le moyen tiré de la méconnaissance d'un tel principe est inopérant ; que, de même, les requérants ne peuvent utilement invoquer ni les principes dégagés dans l'arrêt rendu le 21 février 2008 par la Cour de justice de l'Union européenne, lesquels concernent l'application de la sixième directive du Conseil du 17 mars 1977 prise en matière de taxe sur la valeur ajoutée ni, à l'appui du moyen tiré du caractère disproportionné de l'imposition qui leur est réclamée, de ce qu'ils ne peuvent être pénalisés des agissements réalisés à leur insu et de ce que l'amende de l'article 1740 du code général des impôts a été appliquée à des tiers ; qu'ils ne peuvent davantage soutenir, en tout état de cause, que le législateur a modifié en 2011 les dispositions applicables à une autre réduction d'impôt sur le revenu, relative aux investissements locatifs dans le secteur du tourisme ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L.761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;
11. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, verse à M. et Mme B...quelque somme que ce soit au titre des frais qu'il ont exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
Délibéré après l'audience du 3 novembre 2015 où siégeaient :
- M. Martin, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R.222-26 du code justice administrative,
- Mme Chenal-Peter, premier conseiller,
- Mme Carotenuto, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 24 novembre 2015.
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N° 13MA02440
