Vu la requête, enregistrée par télécopie le 28 août 2012 et régularisée par courrier le 29 août suivant, présentée pour M. D...B..., demeurant..., par Me C...;
M. B...demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1002816 du 29 juin 2012 en tant que, par ce jugement, le tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu le jugement attaqué ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 février 2015,
- le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ;
- les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ;
- et les observations de MeC..., pour M.B... ;
Vu la note en délibéré, enregistrée le 5 février 2015, présentée pour M.B... ;
1. Considérant que M. et Mme B...ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 2003 et 2004 et au terme duquel l'administration les a imposés sous une cote commune, alors que les intéressés revendiquaient une imposition séparée à compter du 1er février 2004 ; que l'administration a, par ailleurs, réintégré dans les bases d'imposition que les contribuables avaient déclarées, d'une part, des revenus fonciers en provenance de la société civile immobilière (SCI) Les Vallées et, d'autre part, la fraction des bénéfices industriels ou commerciaux réalisés par la société à responsabilité limitée (SARL) Cima Consultant et correspondant aux droits sociaux de M. B...et de son fils Vincent, lequel avait été rattaché au foyer fiscal de ses parents ; qu'elle a également remis en cause, pour les salaires n'ayant fait l'objet d'aucune déclaration, l'abattement de 20 % applicable aux salaires et pensions et taxé d'office, sur le fondement des dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, des revenus d'origine indéterminée ; qu'enfin, elle a réduit le montant de la contribution sociale généralisée déduite du revenu global de l'année 2004 et refusé la déduction, au titre de cette même année, d'une pension alimentaire ; que M. B...relève appel du jugement n° 1002816 du 29 juin 2012 en tant que, par ce jugement, le tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant des contrôles opérés auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004 ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant qu'au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2004, le requérant a expressément accepté, au stade des observations émises en réponse à la proposition de rectification du 12 décembre 2006, les rectifications portant sur les sommes qu'il avait déclarées tardivement le 23 juin 2006 ; qu'il n'a, en outre, présenté au titre de ladite année aucun moyen relatif à la remise en cause de la pension alimentaire non déductible versée à Mme A...B..., s'élevant à 27 096 euros ; qu'il y a lieu, en conséquence, de rejeter les conclusions de la requête en ce qu'elles portent sur les rehaussements afférents aux sommes dont il s'agit ;
3. Considérant, par ailleurs, que, par décision en date du 30 août 2012, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes a prononcé le dégrèvement de la totalité des majorations pour manquement délibéré qui restaient en litige ; que les conclusions de la requête de M. B...relatives à ces majorations sont, par suite, devenues sans objet ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant, en premier lieu, que les rehaussements visés dans la proposition de rectification adressée à M. et Mme B...concernaient les revenus des années 2003 et 2004 antérieures à la séparation des époux, intervenue en 2005 ; que les intéressés s'étaient mariés le 28 février 1980 sous le régime de la communauté de meubles et d'acquêts ; que, par suite, en suivant également avec Mme B...une procédure visant le foyer fiscal formé par M. et Mme B... en 2003 et 2004, qui s'est soldée par une imposition supplémentaire commune, l'administration fiscale n'a nullement porté atteinte au droit au respect de la vie privée et familiale de M. B...garanti par l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
5. Considérant, en deuxième lieu, que la circonstance que l'administration ait eu à sa disposition les extraits de différents comptes courants que M. B...lui a fait parvenir le 6 décembre 2005 ainsi que les relevés de ses comptes bancaires n'était pas de nature à lui permettre de déterminer la cause des versements litigieux et, par voie de conséquence, leur caractère imposable ou non ; que l'administration était, dès lors, fondée à considérer que les réponses du contribuable aux demandes de justifications et mises en demeure d'avoir à compléter sa réponse n'étaient pas satisfaisantes et à faire application de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ;
6. Considérant, en troisième lieu, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales implique que le vérificateur engage un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir, avant d'envoyer une proposition de rectification qui marque, selon l'article L. 48, l'achèvement de la vérification ; qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a rencontré M. B...à cinq reprises et son épouse à quatre reprises ; qu'il n'est pas établi qu'il se serait refusé à tout échange de vue durant ces différentes entrevues ; que, par ailleurs, à l'issue de chaque entretien avec l'un des deux contribuables, un compte-rendu d'entretien était adressé à l'autre partie ; qu'il ressort, en outre, de l'examen de la proposition de rectification datée du 12 décembre 2006 que le service a présenté au requérant, lors de l'entretien du 17 novembre 2006, les rectifications qu'il envisageait d'apporter aux revenus des années 2003 et 2004 ; que le requérant n'est pas, en conséquence, fondé à soutenir qu'il aurait été privé d'un débat oral et contradictoire ;
7. Considérant, en quatrième lieu, que si les stipulations de l'article 1er du premier protocole à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme selon lesquelles toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens peuvent être utilement invoquées pour soutenir que la loi fiscale serait à l'origine de discriminations injustifiées entre contribuables, elles sont en revanche sans portée dans les rapports institués entre la puissance publique et un contribuable à l'occasion de l'établissement et du recouvrement de l'impôt ; que le requérant ne peut donc se prévaloir utilement de ces stipulations pour soutenir que l'administration aurait eu une attitude discriminatoire à son égard au motif qu'il n'aurait pu contester les éléments communiqués par son ex-épouse ; qu'au demeurant, il a été dit au point 6 que M. B...avait bien eu connaissance des éléments dont il s'agit ;
8. Considérant, enfin, que les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne sont applicables qu'aux procédures contentieuses suivies devant les juridictions lorsqu'elles statuent sur des droits et obligations de caractère civil ou sur des accusations en matière pénale ; qu'il s'ensuit que M. B... ne peut, en tout état de cause, utilement les invoquer pour contester la régularité de la procédure d'imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'imposition commune de M. et Mme B...au titre de l'année 2004 :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " 1. Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants et des personnes considérées comme étant à sa charge au sens des articles 196 et 196 A bis. Sauf application des dispositions des 4 et 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants et des personnes à charge mentionnés au premier alinéa ; cette imposition est établie au nom de l'époux, précédée de la mention " Monsieur ou Madame " (...) 4. Les époux font l'objet d'impositions distinctes : a) lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ; b. Lorsqu'étant en instance de séparation de corps ou de divorce, ils ont été autorisés à avoir des résidences séparées ; c. lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts. " ;
10. Considérant que M. et Mme B...étaient mariés sous le régime de la communauté et n'ont été autorisés à résider séparément que par une ordonnance de non-conciliation rendue le 21 juillet 2005 par le tribunal de grande instance de Grasse ; que si le requérant soutient que l'un d'entre eux aurait abandonné le domicile conjugal, il ne l'établit pas ; que c'est donc à bon droit que l'administration a considéré, en application des dispositions de l'article 6-4 du code général des impôts, que M. et Mme B...devaient faire l'objet, au titre de l'entière année 2004, d'une imposition commune regroupant l'ensemble des revenus du foyer fiscal ; qu'en admettant même que le requérant aurait, comme il le soutient, souscrit dans les délais par voie électronique, au titre de cette même année 2004, deux déclarations d'impôt sur le revenu, cette circonstance ne serait pas de nature à remettre en cause le bien-fondé de l'imposition établie au titre de l'année 2004 sous une cote commune ;
En ce qui concerne l'abattement de 20 % applicable aux salaires et pensions :
11. Considérant qu'aux termes du 5 a) de l'article 158 du code général des impôts alors en vigueur : " (...) Le revenu net obtenu en application de l'article 83 et, en ce qui concerne les pensions et retraites après application des dispositions des deuxième et troisième alinéas ci-dessus, n'est retenu dans les bases de l'impôt sur le revenu que pour 80 % de son montant déclaré spontanément " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'abattement de 20 % applicable aux salaires et pensions est subordonné à la déclaration spontanée de ces revenus dans le délai imparti ; qu'il résulte de l'instruction que les salaires de M. et MmeB..., portant sur la période du 1er février au 31 décembre 2004, n'ont été déclarés que le 23 juin 2006, après l'engagement par l'administration de l'examen de la situation fiscale personnelle des intéressés ; que si le requérant soutient avoir souscrit le 15 mai 2005, par télétransmission, deux déclarations à l'impôt sur le revenu afférentes à la période postérieure au mois de janvier 2004, et avoir reçu en retour un accusé de réception électronique, il ne le justifie pas, étant souligné que la déclaration se rapportant au mois de janvier 2004, dont le dépôt n'est pas contesté, ne portait pas la mention d'un changement de situation patrimoniale ; que, dès lors, le requérant, qui n'a pas déclaré une partie des revenus du foyer fiscal de l'année 2004, n'est pas fondé à soutenir que la perte de l'abattement de 20 % applicable aux salaires et pensions perçus par le couple de février à décembre 2004 est injustifiée ;
En ce qui concerne la remise en cause de l'exonération des bénéfices de la SARL Cima Consultant :
Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre sur ce point ;
12. Considérant que le bénéfice de l'exonération prévu à l'article 44 octies du code général des impôts en faveur des entreprises implantées dans les zones franches urbaines est subordonné, contrairement à ce que soutient M.B..., à la souscription des déclarations de résultats dans les conditions et délais légaux ; que le requérant reconnaît lui-même que ces délais n'ont pas été respectés au titre des années en litige ; que ces manquements suffisaient à justifier le refus de l'exonération opposé par l'administration, étant souligné que la doctrine administrative n'ajoute pas au texte légal et prévoit notamment, dans l'instruction du 14 mars 1997 publiée au bulletin officiel des impôts n° 4 A-7-97, que " les contribuables qui entendent se prévaloir du dispositif prévu à l'article 44 octies doivent déposer une déclaration dans les délais légaux " ;
En ce qui concerne les revenus fonciers des années 2003 et 2004 :
13. Considérant que l'administration fait valoir, sans être contredite, que la SCI Les Vallées n'a pas répondu à la proposition de rectification qui lui a été adressée le 24 octobre 2006 à l'issue de la vérification de ses documents comptables ; qu'il appartient dès lors à M. B...d'établir l'exagération des revenus fonciers sur lesquels son fils et lui-même ont été imposés en leur qualité d'associés de cette société ;
14. Considérant que le vérificateur a constaté que la SCI Les Vallées avait encaissé sur son compte bancaire des loyers dont la perception aurait dû revenir, en principe, à la SARL G. Immo, société à laquelle elle avait donné ses locaux en location ; qu'eu égard à la relation d'affaires qui unissait les deux sociétés et en l'absence de tout élément de nature à établir que les sommes en litige auraient été reversées à la SARL G. Immo, celles-ci doivent être regardées comme étant la contrepartie supportée par la SARL G. Immo de la mise à la disposition des locaux appartenant à la SCI Les Vallées ; que la circonstance que lesdites sommes, qui ont été réglées en l'acquit de la SARL G. Immo par des tiers, aient été déclarées par cette dernière société reste sans incidence sur le bien-fondé des rectifications litigieuses ; que si M. B...fait valoir que le vérificateur aurait, dans un premier temps, admis le caractère non imposable des sommes dont il s'agit, cette circonstance, à la supposer établie, ne pourrait constituer une prise de position formelle opposable à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée des années 2003 et 2004 :
15. Considérant que si l'administration ne peut régulièrement taxer d'office, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, les sommes dont elle n'ignore pas qu'elles relèvent d'une catégorie précise de revenus, elle peut en revanche procéder à cette taxation d'office si la nature des sommes en cause et donc la catégorie de revenus à laquelle elles seraient susceptibles de se rattacher demeure inconnue ; qu'il est toutefois loisible au contribuable régulièrement taxé d'office d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que ces sommes, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus ; que, dans cette dernière situation, le contribuable peut obtenir une réduction de l'imposition d'office régulièrement établie au titre du revenu global, à raison de la différence existant entre les bases imposées d'office et les bases résultant de l'application des règles d'assiette propres à la catégorie de revenus à laquelle se rattachent, en définitive, les sommes en cause ;
16. Considérant, en premier lieu, que M. B...n'établit pas que les remises d'espèces effectuées les 11 décembre 2003, 30 janvier 2004, 13 août 2004 et 7 octobre 2004, pour des montants respectifs de 600 euros, 600 euros, 300 euros et 600 euros correspondraient à des salaires versés par l'employeur de son épouse, la SARL SRB ;
17. Considérant, en deuxième lieu, que le requérant, qui se borne, pour certaines des sommes taxées d'office, à faire valoir qu'il a sollicité de la banque la délivrance d'une photocopie des chèques, n'apporte pas la preuve du caractère non imposable des sommes dont il s'agit, lesquelles s'établissent à la somme de 3 930,12 euros au titre de l'année 2003 et à la somme de 11 890,07 euros au titre de l'année 2004 ;
18. Considérant, en troisième lieu, que si M. B...fait valoir que la somme de 500 euros portée au crédit de son compte bancaire le 6 mai 2003 correspond à un virement non imposable provenant de la SCI GPTV, il ne l'établit pas ; que le redressement afférent à ladite somme ne peut donc qu'être maintenu ;
19. Considérant, en quatrième lieu, que si le requérant fait valoir que les sommes virées le 27 janvier 2003 et le 11 février 2003 par la SARL Cyberplus Gaines et la SARL Nicolas correspondent à des remboursements de frais, il n'assortit cette allégation d'aucun commencement de preuve ;
20. Considérant, en cinquième lieu, que si le requérant fait valoir que la somme de 250 euros portée au crédit de son compte bancaire le 12 mai 2004 correspond à un virement non imposable provenant de la SCI Ariane, il ne l'établit pas ; que le redressement afférent à ladite somme, au demeurant parfaitement motivé par l'administration, ne peut donc qu'être maintenu ;
21. Considérant, en sixième lieu, que M. B...ne justifie pas de l'origine et de la nature des sommes de 5 000 euros, 450 euros, 901 euros, 549 euros et 549 euros créditées respectivement en janvier, juillet, octobre et novembre 2004 sur son compte courant ouvert dans les écritures de la SCI Fabrice en soutenant, sans l'établir, qu'elles correspondent à des remboursements de charges engagées respectivement pour le compte de la SCI Ariane, de la SCI TPVG et de la SARL G. Immo ; qu'il y a donc lieu d'écarter la contestation du requérant sur ce point ;
22. Considérant, en septième lieu, que M. B...n'établit pas que la somme inscrite au crédit du compte ouvert à son nom dans les écritures de la SARL G. Immo, soumise à l'impôt sur le revenu, correspond à un remboursement d'un montant de 191 euros de la SCI GPTV, en date du 30 avril 2004, pour le paiement des cotisations URSSAF ;
23. Considérant, en huitième lieu, que M. B...soutient que les sommes qui ont été créditées sur le compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la SARL Audit Conseil PME au cours de l'année 2003, pour les montants respectifs de 2 797,96 euros, 4 200 euros (somme ramenée à 2 000 euros dans la réponse aux observations du contribuable du 23 janvier 2007), 1 000 euros, 7 000 euros et 6 100 euros correspondent à des versements effectués par les SCI Fabrice, Les Vallées, GPTV, Ariane et par son fils Vincent ; qu'il n'établit toutefois pas, par les seuls libellés des opérations mentionnés dans la comptabilité de la SARL Audit Conseil PME, l'origine desdites sommes et leur objet ; qu'il ne produit ni les comptes courants ouverts dans les écritures des sociétés civiles, ni les relevés bancaires de celles-ci ; que M. B...ne justifie pas davantage de l'origine et l'objet des sommes créditées au cours de l'année 2004 sur ce même compte courant ; qu'il n'établit pas notamment avoir réglé pour le compte de ladite société des dépenses incombant à celle-ci, telles que des cotisations ou des acomptes (315,20 euros, 566,84 euros, 803,63 euros et 9 250 euros le 31 mars 2004 et 1 222,03 euros le 1er avril 2004) ; qu'il ne justifie pas davantage avoir effectué, avec des fonds propres, les versements de 1 674,40 euros et 1 794 euros constatés le 16 janvier 2004 ; qu'il n'établit pas, enfin, le motif du virement opéré le 30 novembre 2004, pour un montant de 5 000 euros, par la SARL AC Audit sur le compte bancaire des épouxB... ; qu'il ne démontre pas, dans ces conditions, que les sommes en litige correspondraient à des créances qu'il détiendrait à titre personnel sur la SARL Audit Conseil PME ; que les sommes portées au crédit d'un compte courant d'associé sans que l'existence d'une contrepartie soit établie ont la nature, sauf preuve contraire apportée par leur bénéficiaire, de revenus distribués ; que lesdites sommes sont, dès lors, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'il y a donc lieu, sur ce point, d'accueillir favorablement la demande de substitution de base légale sollicitée par l'administration, étant souligné que cette nouvelle qualification n'entraîne aucune modification sur le montant du revenu imposable du requérant et ne prive le contribuable d'aucune garantie procédurale ;
24. Considérant, en neuvième lieu, que le requérant n'établit ni l'origine, ni l'objet des remises de chèques effectuées, au cours de l'année 2004, sur son compte bancaire pour les montants respectifs de 307 euros, 2 398,28 euros, 1 240 euros, 500 euros, 850 euros, 250 euros, 385 euros, 300 euros, 96,10 euros et 1 800 euros ; que le requérant n'est, dès lors, pas fondé à demander la décharge des droits correspondants ;
25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus de sa demande ;
Sur les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat au paiement des dépens :
26. Considérant qu'aux termes de l'article R. 761-1 du code de justice administrative dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les dépens comprennent la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article 1635 bis Q du code général des impôts, ainsi les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat. Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. L'Etat peut être condamné aux dépens " ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le remboursement du droit de timbre de 35 euros que M. B...a dû acquitter au titre de la présente instance ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
27. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que M. B...demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence des sommes de 13 439 (treize mille quatre cent trente-neuf) euros et 25 726 (vingt-cinq mille sept cent vingt-six) euros correspondant aux majorations pour manquement délibéré infligées à M. B...au titre des années 2003 et 2004, sommes dont l'administration a prononcé le dégrèvement le 30 août 2012, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.
Article 2 : L'Etat versera à M. B...une somme de 35 (trente-cinq) euros en application des dispositions de l'article R. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B...est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
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N° 12MA03706 2
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