Vu la requête, enregistrée le 19 février 2013, présentée pour M. B...A..., demeurant..., par Me C... di Meo ;
M. A...demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille n° 1007995 du 13 novembre 2012 en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 et 2007 ;
2°) de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2006 et 2007, pour nullité de la procédure d'imposition, ou, à titre subsidiaire, de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il reste assujetti au titre de l'année 2006, par application du système du quotient aux distributions de dividendes pour un montant de 59 550 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 mars 2015 :
- le rapport de M. Haïli, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;
1. Considérant que M. A...a porté sur ses déclarations d'impôt sur le revenu, sous la rubrique " revenus exceptionnels à imposer suivant le système du quotient ", un montant de 189 050 euros pour 2006 et de 169 150 euros pour 2007 ; que par une proposition du 23 octobre 2009, établie selon la procédure contradictoire, l'administration a remis en cause l'application du système du quotient aux dividendes distribués à M. A...au titre de ses 1 985 actions de la SA Clos Guiot, soit un acompte de 188 575 euros en 2006 et un solde de 168 725 euros en 2007 ; que par jugement du 13 novembre 2012 le tribunal administratif de Marseille a donné acte du désistement des conclusions de M. A...tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes mises à sa charge au titre de l'année 2007, réduit d'une somme de 129 025 euros la base d'imposition de M. A...à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2006, prononcé la décharge correspondant à cette réduction et rejeté le surplus des conclusions de la demande de l'intéressé ; que M. A...interjette appel de ce jugement du 13 novembre 2012 en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 et 2007 ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant que, par décision en date du 14 octobre 2013, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône a prononcé le dégrèvement, à hauteur de la somme de 4 828 euros en droits, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. A...a été assujetti au titre de l'année 2006, suite à l'application à une somme de 48 645 euros du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts ; que la requête de M. A...est, dans cette mesure, devenue sans objet ;
Sur la recevabilité des conclusions tendant la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. A...au titre de l'année 2007,
3. Considérant que le tribunal administratif a retenu que si, dans sa demande, M. A...avait notamment sollicité la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il avait été assujetti, pour un montant de 10 734 euros au titre de l'année 2007, il doit être regardé comme ayant expressément abandonné de telles conclusions à la suite de l'indication, dans son ultime mémoire enregistré le 15 octobre 2012, que seuls les dividendes perçus en 2006, en guise d'acompte, étaient exceptionnels ; que, par suite, le tribunal a, par l'article 1er du jugement attaqué, donné acte du désistement des conclusions de la demande de M. A... tendant à la décharge des droits et pénalités mis à sa charge au titre de l'année 2007 ; que l'administration fiscale fait valoir par son mémoire en défense enregistré le 5 septembre 2013, que le requérant, qui s'est désisté purement et simplement de sa demande devant les premiers juges, n'est pas recevable à revenir sur ce désistement ou à reprendre en appel ses conclusions de première instance ;
4. Considérant que lorsque le dispositif de la décision de justice qui donne acte d'un désistement ne comporte aucune précision sur la nature du désistement dont il est donné acte, ce désistement doit être regardé comme un désistement d'instance ; que dans son mémoire enregistré au greffe du tribunal le 15 octobre 2012, M. A...a demandé au tribunal de considérer que les seuls dividendes perçus en 2006 sont exceptionnels au sens de l'article 163-0 A du code général des impôts et doivent bénéficier du système du quotient et qu'en conséquence il devait seulement l'imposition établie sur les revenus de l'année 2007 ; que le demandeur doit ainsi être regardé comme ayant formulé des conclusions à fin de désistement partiel d'instance ; que M. A...ne conteste pas le désistement d'instance dont le tribunal a donné acte, lequel résulte de la volonté clairement exprimée par l'intéressé ; que, dans ces conditions, les conclusions de la requête de M. A... tendant à la décharge des droits et pénalités établis au titre de l'année 2007 doivent être rejetées comme irrecevables ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, la régularité d'un tel acte ne dépend pas du bien-fondé des motifs, qui seront examinés au fond ;
6. Considérant que M. A...soutient que la proposition de rectification en date du 23 octobre 2009 est irrégulière pour défaut de base légale et insuffisance de motivation ; qu'il fait valoir qu'en se fondant à tort sur la doctrine 5 B-261, dans la proposition de rectification du 23 octobre 2009, puis sur la doctrine référencée DB 216, dans les décisions du 12 octobre 2010 de rejet de ses réclamations, l'administration fiscale n'a pas suffisamment motivé les rectifications litigieuses et l'a privé des garanties procédurales inhérentes à la procédure de contrôle ; que toutefois, la proposition de rectification mentionne l'impôt concerné, la base d'imposition et l'année d'imposition, expose les éléments concernés par la rectification en précisant le droit applicable, soit l'article 163-0 A du code général des impôts, et les faits relevés ; que l'ensemble de ces éléments permettaient au requérant de formuler utilement ses observations ; que la circonstance que l'administration fiscale ait cité à titre complémentaire la documentation administrative 5 B-261 dans cette proposition de rectification est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de cette proposition de rectification manque en fait ;
7. Considérant que les vices qui entachent la décision de rejet d'une réclamation sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition et le bien fondé des impositions concernées ; que, dès lors, M. A...ne peut utilement soutenir que la décision de rejet de sa réclamation relative à l'année 2006, restant seule en litige, serait insuffisamment motivée ; que le moyen tiré de ce qu'une erreur a été commise dans la décision du 12 octobre 2010 de rejet de cette réclamation, qui porte la référence documentation administrative DB 5 B 216 au lieu de DB 5 B 261, est par suite inopérant ;
Sur le bien fondé des impositions et l'application de l'article 163-0 A du code général des impôts :
8. Considérant qu'aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Lorsque, au cours d'une année, un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. / La même faculté est accordée au contribuable qui, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, a eu, au cours d'une même année, la disposition de revenus correspondant, par la date normale de leur échéance, à une période de plusieurs années, même si leur montant n'excède pas la moyenne des revenus nets imposables des trois dernières années (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que les revenus exceptionnels sont ceux qui ne sont pas susceptibles d'être recueillis annuellement et n'ont pas été réalisés dans l'exercice normal de l'activité professionnelle ;
9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a demandé au tribunal administratif l'application du système du quotient à des dividendes d'un montant de 188 575 euros perçus en 2006, cette somme correspondant à un montant de 59 550 euros prélevés sur la réserve ordinaire de la société versante et, pour le surplus, à un montant de 129 025 euros dont la distribution se rattachait à la vente d'un lot immobilier ; que le tribunal administratif a jugé que les sommes prélevées, en vertu d'une décision d'une assemblée générale ordinaire, sur un compte de réserves auquel une précédente assemblée les avait affectées au cours du même exercice ne peuvent être regardées comme des revenus exceptionnels et se rattachent à des dividendes susceptibles d'être recueillis annuellement ; que la première des sommes, soit 59 550 euros, ayant été prélevée sur la réserve ordinaire de la société Clos Guiot, à raison de 30 euros versés pour chacune des 1 985 actions que M. A...détenait dans le capital social, le tribunal administratif a considéré que le revenu obtenu par M. A...à concurrence d'un tel montant n'entrait pas dans les prévisions des dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts, qui ne vise que les revenus qui par leur nature ne sont pas susceptibles d'être recueillis annuellement ; que, par suite, le tribunal administratif de Marseille a rejeté la demande de M. A...pour ce montant de 59 550 euros ; que, pour le surplus, soit la somme de 129 025 euros, le tribunal administratif a considéré que le demandeur démontrait que les revenus se trouvant à l'origine des distributions en cause provenaient de la cession par lots, pour un montant de 2 562 700 euros, du patrimoine immobilier de la société Clos Guiot à l'occasion de la liquidation de celle-ci, réalisée dans le cadre d'une opération unique de lotissement ayant généré un profit de 2 042 722 euros ; que le tribunal administratif a également retenu qu'il résultait de l'instruction que l'activité de cette entité créée en 1964 consistait en l'administration et l'exploitation, principalement par location en dépit de la mention " ou autrement " figurant au registre du commerce et des sociétés, de terrains et de constructions lui appartenant, et non en une activité de marchand de biens et que, par ailleurs, M. A...faisait valoir sans être contredit que les résultats antérieurs pour les années 2002 à 2004 étaient déficitaires et que le résultat 2005 était à peine bénéficiaire à la suite d'un transfert de charges ; que, par suite, le tribunal administratif a jugé que M. A...a établi que les revenus en litige revêtaient un caractère exceptionnel, tant à raison de leur montant que de leur nature et il a en conséquence réduit la base d'imposition de M. A...à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2006 de la somme de 129 025 euros et déchargé l'intéressé des droits et pénalités correspondant à cette réduction de sa base d'imposition ;
10. Considérant que M. A...fait valoir en appel qu'il a perçu la somme de 59 550 euros, dont le régime d'imposition reste seul en litige au titre de l'année 2006, à la suite d'une décision de l'assemblée générale de la société Clos Guyot du 29 juin 2006 de distribuer un montant de 240 000 euros, soit 30 euros pour chacune des 8 000 actions composant son capital, prélevé sur la réserve ordinaire, et que ces revenus constituent des revenus exceptionnels au sens des dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts ; que M. A...soutient que cette réserve ordinaire a été dotée, au cours de l'exercice 2005, d'un montant de 196 053 euros provenant de la réserve spéciale des plus-values à long terme, qui avait été constituée en 1976, suite à la cession d'un bien immobilier, afin de pouvoir bénéficier de l'imposition au taux réduit de cette plus-value, et que les dividendes ainsi perçus n'étaient pas susceptibles de se renouveler annuellement ; que dans son mémoire en défense, l'administration fiscale fait valoir qu'aux termes du paragraphe 5 de la doctrine administrative 5 B-261 " exemples de revenus exceptionnels ", il est mentionné qu'est considérée comme un revenu exceptionnel la distribution d'une réserve mais qu'une distribution faite aux actionnaires au cours d'un exercice ne peut être regardée comme prélevée sur des réserves que si et dans la mesure où des réserves régulièrement constituées figuraient au bilan de clôture de l'exercice précédent ; que l'administration fiscale, relevant qu'à la clôture de l'exercice précédant la décision de distribution, soit l'exercice clos au 31 décembre 2005, le montant des réserves s'élevait à 196 053 euros, alors que le montant des dividendes distribués s'est établi à 240 000 euros, ce qui correspond aux réserves et à l'affectation du bénéfice net comptable de l'exercice, a admis que seuls les 196 053 euros pouvaient être considérés comme des revenus exceptionnels, soit pour M.A..., compte tenu des 1 985 actions détenues sur un total de 8 000, pour un montant de 48 645 euros ; que comme il a été dit au point n° 2, l'administration fiscale a par suite partiellement fait droit à la demande de décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. A...restait assujetti au titre de l'année 2006 par décision de dégrèvement en date du 14 octobre 2013 ; que pour le surplus, M. A...n'établit pas que les 240 000 euros de dividendes distribués constituaient, au-delà de la somme de 196 053 euros correspondant aux réserves figurant au bilan de clôture de l'exercice clos au 31 décembre 2005, des revenus exceptionnels au sens de l'article 163-0 A du code général des impôts ; que par suite c'est à bon droit que l'administration fiscale a appliqué aux sommes perçues par M. A...le bénéfice des dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts qu'à hauteur de sa quote part de la somme de 196 053 euros, soit 48 645 euros, et lui a refusé l'application de ces dispositions pour le surplus, soit 10 905 euros, dont le régime d'imposition reste seul en litige, au titre de l'année 2006, après la décharge prononcée par le tribunal administratif et le dégrèvement intervenu en cours d'instance ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
11. Considérant que l'Etat est partie essentiellement perdante dans la présente instance ; qu'il y a donc lieu de mettre à sa charge la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DÉCIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A...tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2006 à hauteur de la somme de 4 828 (quatre mille huit cent vingt-huit) euros en droits.
Article 2 : La somme de 2 000 (deux mille) euros est mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A...est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A...et au ministre des finances et des comptes publics.
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N° 13MA00702
