Vu la requête, enregistrée par télécopie le 6 octobre 2012 et régularisée par courrier le 12 octobre suivant, présentée pour M. et Mme B...C..., demeurant..., par Me A...;
M. et Mme C...demandent à la Cour :
1°) de surseoir à statuer jusqu'à l'issue de la procédure pénale en cours ;
2°) d'annuler le jugement n° 1000893 du 6 août 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 ;
3°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code civil ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 novembre 2014,
- le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ;
1. Considérant que M. et Mme C...ont bénéficié au titre de l'année 2005 d'une réduction de leur impôt sur le revenu, en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts, à raison d'investissements productifs dont ils ont déclaré la réalisation à La Réunion, en tant qu'associés des sociétés en participation (SEP) Clématite 1, 2, 3, 4 et 5, dont la gestion est assurée par l'EURL SGI ; qu'à l'issue de la vérification des comptabilités de l'EURL SGI, ainsi que des fournisseurs et des locataires du matériel correspondant à ces investissements, il a été constaté que les biens que les SEP Clématite 1, 2, 3 avaient déclaré avoir acquis n'ont pas été livrés aux entreprises locataires en 2005 et n'ont jamais été utilisés au cours de cette exercice et que les biens de la SEP Clématite 5 font partie d'un programme nécessitant un agrément préalable ; que, pour ces motifs, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme C...avaient bénéficié à ce titre ; que, par un jugement du 6 août 2012, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 à la suite de cette remise en cause ; que M. et Mme C...relèvent appel de ce jugement ;
Sur la demande de sursis à statuer :
2. Considérant que M. et Mme C...demandent à la Cour de surseoir à statuer jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la plainte avec constitution de partie civile que l'EURL SGI a déposé auprès du doyen des juges d'instruction du tribunal de grande instance de Saint-Denis de La Réunion pour faux, usage de faux, délit d'escroquerie et association de malfaiteurs ; que toutefois, l'issue de cette procédure pénale est sans influence sur le bien-fondé des impositions en litige ; qu'au demeurant, le juge administratif, qui dirige seul l'instruction, n'est tenu par aucune disposition législative ou réglementaire de surseoir à statuer sur une requête dans l'attente de la décision à intervenir dans une instance pénale ; que, par suite, la demande susmentionnée doit être rejetée ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière utile ;
4. Considérant qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification en date du 6 octobre 2008 adressée à M. et Mme C...que, outre l'indication des textes applicables, elle comporte l'ensemble des faits ayant conduit le service à remettre en cause les réductions d'impôt dont ont bénéficié les requérants au titre de l'année 2005 en raison de leurs participations dans les SEP Clématite 1, 2, 3 et 5 ; qu'elles mentionnent en particulier que le matériel déclaré acquis par les SEP Clématite 1, 2, 3 en 2005 avait, en réalité, été livré en 2006 et que le matériel déclaré acquis par la SEP Clématite 5 en 2005 faisait partie d'un programme d'investissement de la société locataire nécessitant, eu égard à son montant, un agrément préalable, ces éléments fondant la remise en cause des réductions d'impôt obtenues en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; qu'en outre, étaient joints à ces propositions de rectification des extraits des propositions de rectification adressées aux SEP Clématite 1, 2, 3 et 5 ; que par suite, la motivation de la proposition de rectification adressée aux requérants répond aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que les intéressés ne peuvent utilement se prévaloir d'un jugement du tribunal mixte de commerce de Saint-Denis de La Réunion du 9 janvier 2009, qui, selon eux, remettraient en cause la position des services fiscaux, pour contester le caractère suffisant de cette motivation, dès lors qu'une telle critique se rattache au bien-fondé de l'imposition contestée et non à sa motivation ; qu'enfin, les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales n'exigent pas que l'administration joigne aux propositions de rectification les pièces qu'elle a utilisées pour établir les redressements ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 6 octobre 2008 ne serait pas suffisamment motivée doit être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
S'agissant des SEP Clématite 1, 2 et 3 :
5. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer, (...), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) La réduction d'impôt est de 50 % du montant hors taxes des investissements productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique. (...) Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C, dont les parts sont détenues directement, ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au code général des impôts : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit bail " ; qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur du droit à déduction du montant total des investissements que peut exercer une entreprise est constitué, soit par la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, soit par la livraison effective de l'immobilisation dans un département d'outre-mer ; que le droit à déduction n'est ouvert qu'à compter du moment où l'investissement peut être effectivement exploité et être productif de revenus ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'EURL SGI, qui a pour activité principale la réalisation d'investissements industriels de défiscalisation, rassemblait des fonds pour la réalisation de ces investissements au travers de sociétés en participation ou de sociétés en nom collectif ; qu'elle était notamment chargée, pour le compte des SEP Clématite 1, 2 et 3, d'acheter du matériel industriel et de le mettre en location à La Réunion ; que, pour remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées du code général des impôts, le service a relevé que les SEP Clématite 1, 2 et 3 avaient comptabilisé au titre de l'exercice 2005 des factures provenant d'un fournisseur, la société IPC, concernant du matériel industriel destiné à faire l'objet d'un contrat de location avec l'entreprise individuelle Agamemnon Elisabeth, alors qu'à l'occasion de l'examen des dossiers d'importation l'administration a constaté que ce matériel avait en réalité été expédié d'Allemagne en 2006 et livré à La Réunion le 7 février 2006 ; que les services fiscaux ont également constaté, à la suite de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle Agamemnon Elisabeth, que le matériel n'a été mis en place que dans le courant de l'année 2006 ; que si M. et Mme C...produisent des procès-verbaux de réception des marchandises signés par le locataire, mentionnant la mise à disposition de ce matériel le 17 novembre 2005, date de la signature apposée à l'Ile Maurice par le vendeur, ces documents ne présentent pas une valeur probante suffisante pour remettre en cause les constats effectuées par les services fiscaux ; qu'en outre, les intéressés ne peuvent utilement faire valoir que la délivrance des biens au sens de l'article 1606 du code civil serait intervenue en 2005, par le seul consentement des parties, en raison de l'impossibilité de transporter immédiatement le matériel, dès lors que le fait générateur du droit à déduction ne résulte pas de la délivrance des biens au sens du code civil mais, en application des dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts, de leur livraison effective dans le département d'outre-mer ; que dans ces conditions, les investissements déclarés par les SEP Clématite 1, 2 et 3 ne peuvent être regardés comme des investissements productifs au sens de ces dispositions au titre de l'année 2005, du fait que le matériel correspondant n'a jamais été mis en place ni utilisé dans le courant de cette année ; que c'est dès lors à bon droit qu'en l'absence du fait générateur du droit à déduction, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme C...avaient bénéficié à raison des investissements dont il s'agit au titre de l'année 2005, sans qu'il soit besoin d'examiner la question de savoir s'il y avait lieu d'obtenir un agrément ministériel préalable, conformément aux dispositions du II-1 de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dès lors que le programme d'investissement de l'entreprise individuelle Agamemnon Elisabeth excédait le seuil de 1 000 000 euros et subsidiairement de se prononcer sur l'existence d'une surfacturation des matériels concernés ; qu'enfin, pour contester la remise en cause de la réduction fiscale qu'ils revendiquent pour l'année 2005, les requérants ne peuvent pas utilement faire valoir que les investissements dont ils se prévalent pourrait être admis au titre de l'année 2006 ; qu'ils ne peuvent pas non plus, en tout état de cause, invoquer une prise de position formelle de l'administration à l'occasion de la vérification de comptabilité d'autres sociétés en participation le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
7. Considérant que M. et Mme C...ne peuvent davantage se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle au sénateur Barbier du 19 janvier 1989 et de l'instruction 5 B-15-99 du 20 juillet 1999, qui se rapportent à des dispositions législatives antérieures à celles qui sont applicables au litige, ni des énonciations de la doctrine administrative 5-B-2425 du 1er septembre 2009, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il leur a été fait application ;
S'agissant de la SEP Clématite 5 :
8. Considérant qu'aux termes des dispositions du II de l'article 199 undecies B du code général des impôts : " 1. Les investissements mentionnés au I et dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 1 000 000 euros ne peuvent ouvrir droit à réduction que s'ils ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies. / Les dispositions du premier alinéa sont également applicables aux investissements mentionnés au I et dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 300 000 euros, lorsque le contribuable ne participe pas à l'exploitation au sens des dispositions du 1° bis du I de l'article 156. Le seuil de 300 000 Euros s'apprécie au niveau de l'entreprise, société ou groupement qui inscrit l'investissement à l'actif de son bilan ou qui en est locataire lorsqu'il est pris en crédit-bail auprès d'un établissement financier. " ;
9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le montant du programme d'investissement de la société locataire de la SEP Clématite 5, la SARL Kenjee TP, qui inclut les investissements en litige, s'élevait à 1 314 570 euros en 2005, au-delà du seuil de 1 000 000 euros au delà duquel, en vertu des dispositions précitées du II de l'article 199 undecies B du code général des impôts, un agrément préalable du ministre chargé du budget est nécessaire ; que, dans ces conditions, alors même que le montant des investissements inscrit au bilan de la SEP Clématite 5 ne dépasse pas le seuil de 300 000 euros visé au deuxième alinéa du 1 du II de l'article 199 undecies B précité, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt correspondant à cette SEP au motif que l'investissement réalisé n'a pas fait l'objet d'un agrément préalable ; que si les requérants font valoir que la position de l'administration reposerait à tort sur les énonciations de la doctrine administrative 4 H 2 2007, publiée le 30 janvier 2007, postérieurement aux investissements en cause, ce moyen ne peut être accueilli dès lors que l'administration s'est fondée sur les dispositions législatives précitées, applicables à l'année d'imposition en litige ; qu'en outre, ainsi qu'il a été précisé au point 6, la circonstance alléguée selon laquelle l'administration aurait admis des réductions d'impôt pratiquées dans de semblables conditions pour d'autres sociétés en participation ne constitue pas une prise de position formelle opposable à l'administration en application des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
S'agissant de l'ensemble des sociétés en participation :
10. Considérant que le principe de proportionnalité, issu du droit communautaire, ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne ; que tel n'est pas le cas en l'espèce, s'agissant de la réduction d'impôt prévue pour les investissements réalisés outre-mer, dès lors que les avantages en litige ne sont pas établis dans le cadre des pouvoirs que les directives communautaires confèrent aux Etats membres ; que par suite, le moyen tiré de la méconnaissance d'un tel principe est inopérant ; que, de même, les requérants ne peuvent utilement invoquer ni les principes dégagés dans l'arrêt rendu le 21 février 2008 par la Cour de justice de l'Union européenne, lesquels concernent l'application de la sixième directive du Conseil du 17 mars 1977 prise en matière de taxe sur la valeur ajoutée ni, à l'appui du moyen tiré du caractère disproportionné de l'imposition qui leur est réclamée, de ce qu'il ne peuvent être pénalisés des agissements réalisés à leur insu et de ce que l'amende de l'article 1740 du code général des impôts a été appliquée à des tiers ; qu'ils ne peuvent davantage soutenir, en tout état de cause, que le législateur a modifié en 2011 les dispositions applicables à une autre réduction d'impôt sur le revenu, relative aux investissements locatifs dans le secteur du tourisme ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;
13. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, verse à M. et Mme C...quelque somme que ce soit au titre des frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme C...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...C...et au ministre des finances et des comptes publics.
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N° 12MA04054 2
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