| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 23 mai 2014, 12MA01075

Vu la requête, enregistrée le 14 mars 2012, présentée pour M. A... B..., demeurant au..., par Me C... ;

M. B... demande à la Cour :

1) d'annuler le jugement n°s 1007702,1007703,1103599 du 21 décembre 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté d'une part sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 ainsi que des pénalités correspondantes et d'autre part sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et pénalités correspondantes mis à sa charge pour la période du 1er avril 2004 au 31 mars 2006 ;

2) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires et de ces pénalités ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 mai 2014 :

- le rapport de M. Haïli, premier conseiller ;

- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;

1. Considérant que M. B...exploite à titre individuel une activité de négoce de matériaux de construction qui a fait l'objet en 2007/2008 d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2004 au 31 mars 2006, étendue à l'égard de la taxe sur la valeur ajoutée jusqu'au 31 mars 2007, et sur les exercices correspondants ; que l'administration, après avoir rejeté la comptabilité comme irrégulière et non probante, a procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que par proposition de rectifications 3924 du 12 février 2008, l'administration a notifié à l'intéressé des rehaussements en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, assortis notamment de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ; que ces rectifications ont été partiellement maintenues par la réponse aux observations du contribuable 3926 du 2 mai 2008 pour être mises en recouvrement conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires émis le 3 novembre 2008 ; ; que M. B...interjette régulièrement appel du jugement du 21 décembre 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 ainsi que des pénalités correspondantes et sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes mis à sa charge pour la période du 1er avril 2004 au 31 mars 2006 ;

Sur la charge de la preuve :

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu (...) " ;

3. Considérant que M. B...ne conteste pas que sa comptabilité comportait de graves irrégularités ; que les impositions résultant de la reconstitution effectuée par le service ayant été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires émis à la suite de sa séance du 23 septembre 2008, il appartient, en conséquence, à M. B...d'apporter la preuve de leur caractère exagéré ;

Sur les recettes omises figurant au crédit du compte de la Société Marseillaise de Crédit ( SMC) :

4. Considérant que pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité de M.B..., l'administration fiscale s'est fondée sur les recettes comptabilisées et déclarées ainsi que sur des encaissements bancaires constatés sur deux comptes signalés et détenus au Crédit Maritime et à la Bonnasse Lyonnaise de Banque ; que dans le cadre de l'exercice du droit de communication auprès de la SMC, l'administration a découvert l'existence d'un troisième compte bancaire ouvert au nom de l'" entrepriseB... " auprès de cet établissement financier, qui n'avait pas été non plus signalé à l'expert comptable de celle-ci, et constaté des encaissements effectués sur ce dernier compte ; que par rapprochement du chiffre d'affaires déclaré et du chiffre d'affaires encaissé sur les comptes bancaires, l'administration a constaté que le total des crédits bancaires sur les trois comptes était largement supérieur au chiffre d'affaires déclaré, soit des omissions de déclarations de recettes de 311 503 et 375 329 euros HT, représentant 35 et 30 % du chiffre d'affaires total pour les exercices clos respectivement les 31 mars 2005 et 2006 ;

5. Considérant que M. B...soutient que des encaissements effectués sur le compte ouvert à la SMC portent sur des recettes déjà comptabilisées, correspondant à des factures adressées à des clients qui les auraient acquittées au moyen de traites reçues de leurs propres clients ; que d'ailleurs, dans la réponse aux observations du contribuable du 2 mai 2008, la vérificatrice a abandonné certaines rectifications " compte tenu des justificatifs apportés sur certains crédits bancaires " ; que toutefois, le requérant, à qui incombe la charge de la preuve, en se bornant à produire un volume important de factures et de pièces comptables, sans préciser l'identité et le montant des recettes déjà comptabilisées et sans assortir ces justificatifs, pourtant déjà produits devant les premiers juges, de commentaires détaillés et chiffrés permettant d'établir une corrélation directe et précise entre ces recettes et les autres sommes créditées sur le compte SMC ne met pas à même les magistrats de la Cour d'apprécier la pertinence de cette allégation ; que le requérant, qui n'apporte pas davantage devant la Cour que devant les juges de première instance, un commencement de preuve du double emploi allégué des encaissements sur le compte ouvert à la SMC avec des factures clients comptabilisées et qui se borne à demander une mesure d'expertise, à laquelle il ne saurait être fait droit dès lors que son utilité pour la solution du litige n'est pas justifiée, ainsi que l'a jugé à bon droit le tribunal administratif, n'est pas fondé à contester les rectifications en litige ;

6. Considérant que s'agissant des sommes perçues par M. B...dans le cadre d'une succession et créditées sur le compte SMC, l'administration fiscale indique sans être contredite que le service a fait entièrement droit aux prétentions du requérant, à hauteur de 5 436,32 euros pour le crédit du 1er juin 2005 et 18 285,71 euros pour le crédit du 14 mars 2006, par la réponse aux observations du contribuable 3926 du 2 mai 2008, soit avant la mise en recouvrement ;

Sur l'extinction d'une dette par virement au compte de l'exploitant génératrice d'un accroissement d'actif net entre l'ouverture et la clôture de l'exercice clos le 31 mars 2006 :

7. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. " ;

8. Considérant que, lorsqu'une personne physique qui exploite une entreprise industrielle ou commerciale, contracte une dette à l'égard d'un tiers, elle peut décider de regarder l'opération, soit comme étrangère à cette exploitation et ne point la faire apparaître dans la comptabilité de l'entreprise, soit, au contraire, comme effectuée par celle-ci et retracer dans ses écritures tant l'encaissement de la somme prêtée que le montant de la dette contractée ; que, dans l'un et l'autre cas, l'exploitant prend à ce sujet une décision de gestion qui lui est opposable ; que, dans le premier cas, les événements qui surviennent ultérieurement dans les rapports entre le débiteur et le créancier, tels que le paiement d'intérêts ou l'extinction de la dette par voie de remboursement ou autrement, sont sans influence sur le bénéfice imposable de l'entreprise ; que, dans le second cas, tout événement affectant les droits et obligations de l'entreprise à l'égard du créancier doit être pris en compte et peut influer sur le bénéfice net de l'exercice au cours duquel il est constaté ; qu'en particulier, si une somme correspondant à la créance d'un tiers figure au passif du bilan d'ouverture d'un exercice et n'apparaît plus comme telle au bilan de clôture du même exercice, l'extinction ainsi constatée de la dette de l'entreprise implique, quelle qu'en soit la cause et à moins qu'elle n'ait pour contrepartie une diminution des valeurs d'actif, une augmentation de la valeur de l'actif net entre l'ouverture et la clôture de l'exercice ; qu'en vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, les variations du montant du compte personnel de l'exploitant ne peuvent avoir une influence sur la détermination du bénéfice net imposable de l'entreprise que dans la mesure où elles expriment des suppléments d'apport ou des prélèvements effectués par cet exploitant ; que rien ne s'oppose à ce qu'une créance sur l'entreprise fasse l'objet d'un apport, que l'apport soit consenti par le tiers titulaire de la créance, qui y renonce en contrepartie de l'acquisition de droits sur les résultats de l'entreprise, ou que la créance subsistant, l'exploitant entende reprendre et assurer désormais, à titre personnel, les obligations de l'entreprise envers le titulaire de la créance ; que, dans ce dernier cas, il appartient à l'exploitant d'apporter la preuve du maintien de la créance et de ce qu'il s'est substitué au tiers qui en était titulaire et en fait apport à l'entreprise ;

9. Considérant que dans la proposition de rectification du 12 février 2008, le service a constaté que le compte de l'exploitant n°108 faisait état d'apports de la part de M. B... au cours de l'exercice clos le 31 mars 2006, mais que dès lors que la preuve n'était pas apportée qu'il s'agissait bien d'un apport, l'extinction de la dette de M. B...devait être regardée comme un accroissement de l'actif net conformément au 2 de l'article 38 du code général des impôts et par suite, que la somme de 105 723 euros devait être réintégrée au titre de l'exercice clos le 31 mars 2006 ; que le requérant soutient pour contester ce chef de rectification que les sommes inscrites au crédit du compte de l'exploitant correspondent à des factures fournisseurs payées à concurrence d'un montant de 105 723 euros par le biais du compte SMC qui fonctionnerait comme un compte personnel ; que le requérant précise qu'à la clôture de l'exercice 2005/2006, l'expert comptable de son entreprise constatant que des dettes figurant toujours aux comptes fournisseurs dans sa comptabilité avaient en fait été payées par M. B... sur ses propres deniers par l'intermédiaire du compte SMC, des écritures comptables ont été passées de débit des comptes fournisseurs pour solder ces comptes et de crédit du compte de l'exploitant ; que par suite, le requérant fait valoir que les débits des comptes fournisseurs par les crédits du compte de l'exploitant ne doivent pas s'analyser comme une extinction de dette génératrice d'un bénéfice imposable mais comme la constatation du paiement des dettes fournisseurs par M. B... ; que toutefois, le requérant n'apporte aucun élément justificatif établissant le règlement à titre personnel des fournisseurs de son entreprise et précisant les moyens de paiement utilisés et n'explique pas de façon cohérente l'utilisation alléguée du compte SMC comme un compte personnel, alors que l'administration intimée indique que ce compte est ouvert au nom de l'entreprise B...et a été utilisé pour l'encaissement de recettes commerciales ; que par suite, faute pour le requérant de démontrer que les sommes litigieuses correspondraient à des apports effectués par lui, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que les résultats de son exploitation tenaient compte d'un passif injustifié qui devait être réintégré dans ses bénéfices imposables à l'impôt sur le revenu ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période litigieuse, ainsi que des pénalités correspondantes ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

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