Vu : I - la requête, enregistrée le 12 avril 2011 sous le n° 11MA01444, présentée pour la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles, représentée par son gérant en exercice, dont le siège social est situé 58 lotissement Les Charles au Muy (83 490), par Me B... ;
La société demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0802855 en date du 16 février 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2003 à 2005 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions, pour un montant total de 315 362 euros ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
....................................................................................................
Vu : II - la requête, enregistrée le 30 octobre 2013 sous le n° 13MA04188, présentée pour la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles, représentée par son gérant en exercice, dont le siège social est situé 58 lotissement Les Charles au Muy (83 490), par MeB... ;
La société demande à la Cour de prononcer en référé la suspension de l'exécution de l'avis de mise en recouvrement daté du 11 juin 2007, émis pour un montant total de 315 362 euros ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 décembre 2013 :
- le rapport de M. Bédier, président de chambre
- les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public ;
- et les observations de MeB..., pour la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles ;
1. Considérant que les requêtes n° 11MA01444 et n° 13MA04188 susvisées concernent les impositions mises à la charge d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu, par suite, de les joindre pour qu'elles fassent l'objet d'un seul arrêt ;
Sur la requête n° 11MA01444 :
2. Considérant que la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 16 février 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2003 à 2005 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions, pour un montant total de 315 362 euros ;
En ce qui concerne la régularité du jugement :
3. Considérant que la circonstance que le tribunal administratif a cité les dispositions de l'article 1655 ter du code général des impôts alors que la société requérante n'avait pas entendu se prévaloir des dispositions de cet article demeure sans incidence sur la régularité du jugement dès lors que le tribunal n'a pas entendu fonder les impositions sur les dispositions de cet article mais sur les dispositions, sur lesquelles l'administration entendait également fonder les impositions, du 3° de l'article 35 et de l'article 206 du code général des impôts s'agissant de l'impôt sur les sociétés et sur celles du 6° de l'article 257 du même code s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix (...) " ;
5. Considérant que la société requérante soutient que l'avis de vérification de comptabilité qui lui a été adressé serait irrégulier dès lors qu'il comporterait une erreur sur l'identité de son gérant, qui n'était pas M. D...A...mais M. C...A...; que, toutefois, il résulte de l'instruction et notamment de l'exemplaire des statuts de la société produit par l'administration fiscale que M. D...A...était désigné au chapitre I du titre IV de ces statuts en tant que gérant de la société ; qu'en toute hypothèse, une éventuelle erreur sur l'identité du gérant ne serait pas de nature à vicier l'avis de vérification de comptabilité dès lors que celui-ci est bien parvenu au siège de la société et qu'il n'est pas contesté par ailleurs qu'il comportait toutes les mentions requises par les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que la société n'est pas non plus fondée à se prévaloir des termes de la documentation administrative de base référencée 13 L-1311 à jour au 1er juillet 2002, qui est relative à la procédure d'imposition ;
6. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ;
7. Considérant, d'une part, que la proposition de rectification du 29 septembre 2006 indique à la société que son activité présente un caractère industriel et commercial en s'appuyant sur les articles du code général des impôts, qui sont cités, fondant le caractère industriel et commercial de l'activité de lotisseur ; qu'elle indique également qu'aucune modification n'est intervenue dans l'activité de la société, qui déposait auparavant régulièrement des déclarations de résultat à l'impôt sur les sociétés et des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, qui justifierait un passage d'un régime fiscal industriel et commercial au régime fiscal applicable aux sociétés civiles ; que, contrairement à ce que soutient la société, le vérificateur a donc établi un lien entre les textes de la loi fiscale cités et sa situation de fait et lui a indiqué clairement son intention de la taxer à raison d'une activité de lotisseur ;
8. Considérant, d'autre part, que la société requérante reproche au vérificateur de ne pas avoir suffisamment motivé le taux de marge qu'il retenait pour la détermination des redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que, toutefois, le taux de marge de 99,95 % du prix de vente appliqué par le vérificateur ne résulte pas d'une évaluation arbitraire mais de la comparaison, chiffrée et très précisément retracée dans la proposition de rectification, entre le prix d'achat d'un lot, de l'ordre de 65 euros, et son prix de revente, de l'ordre de 121 959 euros ; qu'en indiquant que, dans un souci de simplification, il adoptait ce taux de marge brute de 99,95 % dans la suite du document, le vérificateur a permis à la société d'en comprendre la détermination et d'en discuter la pertinence ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
Quant au principe des impositions :
9. Considérant qu'aux termes l'article 206 du code général des impôts, qui précise le champ d'application de l'impôt sur les sociétés : " (...) 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt (...) si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 " ; qu'aux termes de l'article 35 du même code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (...) 3° Personnes qui procèdent à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet (...) " ; qu'aux termes du 6° de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée " Les opérations qui portent sur des immeubles (...) et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels ou commerciaux " et qu'aux termes de l'article 268 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " En ce qui concerne les opérations visées au 6° de l'article 257, la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par la différence entre : a. D'une part, le prix exprimé et les charges qui viennent s'y ajouter, ou la valeur vénale du bien si elle est supérieure au prix majoré des charges ; b. D'autre part, selon le cas : - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du bien ; - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués " ;
10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles, constituée le 17 mars 1960, avait pour objet, selon ses statuts, l'acquisition d'une propriété rurale de 568 hectares en nature de terres et bois avec maison d'habitation et dépendances située sur la commune du Muy et dénommée " Domaine des Charles " ainsi que la mise en valeur de cette propriété par son aménagement, en partie sous le régime forestier et en partie par division en lots de terrain en vue de la revente de ces lots ; qu'il résulte également de l'instruction que, sur les 150 lots constitués initialement, la plupart a été vendue entre 1960 et 1982, qu'un lot a été cédé en 2001, un autre en 2002, deux autres en 2003 et deux autres en 2005 ; qu'en définitive, 146 lots sur les 150 lots initialement constitués avaient été vendus en 2005 ;
11. Considérant qu'en raison de leur nombre et de leur fréquence, les opérations immobilières auxquelles s'est livrée la société requérante ont revêtu un caractère habituel et révèlent l'intention spéculative de leur auteur, d'ailleurs manifestée dès l'origine dans les statuts de la société ; que la société figure, par suite, au nombre des personnes qui, procédant à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet, sont assujetties à l'impôt sur les sociétés par application des articles 35 et 206 du code général des impôts et à la taxe sur la valeur ajoutée par application du 6° de l'article 257 du même code, régimes d'imposition sous lesquels la société avait d'ailleurs continué à se placer en ce qui concerne les cessions réalisées en 2001, 2002 et 2003 ; que ne sauraient faire obstacle à cet assujettissement le fait qu'aucune opération de revente n'ait été effectuée entre 1982 et 2001 ou le fait que les opérations réalisées en 2003 et 2005 aient été inspirées par le souci de la société de pallier des difficultés financières ; que la circonstance que l'identité des porteurs des parts de la société s'est trouvée modifiée par le décès de certains d'entre eux et leur remplacement par leurs héritiers est également indifférente quant à la qualification fiscale à donner aux opérations de même que le fait que la société a déposé à compter de 2004 des déclarations sous le régime des sociétés civiles dès lors qu'elle ne relevait pas de ce régime ; qu'enfin, la circonstance que le tribunal administratif de Toulon a prononcé, par jugements du 21 mars 2013, d'ailleurs pour un motif lié à la procédure d'imposition, la décharge des impositions auxquelles avaient été assujettis deux des associés de la société demeure sans incidence, compte tenu du principe d'indépendance des procédures, sur le bien-fondé des impositions mises à la charge de la société requérante ;
Quant au montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :
12. Considérant que la société requérante établit par les pièces annexées à son mémoire enregistré au greffe de la Cour le 2 décembre 2013, dont le caractère probant n'est pas mis en cause par l'administration, disposer d'un montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible de 1 285 euros au titre de la période correspondant à l'année 2005 ; qu'il y a lieu de réduire de cette somme, et des pénalités correspondantes, le montant du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à l'année 2005 ;
S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative :
13. Considérant, en premier lieu, que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir des termes de la documentation de base référencée 8 D-312 à jour au 30 juin 1998 selon lesquels dans le cas d'un terrain acquis par succession, les opérations sont présumées être effectuées dans le cadre de la gestion du patrimoine privé dès lors que cette interprétation ne concerne que les opérations réalisées par les personnes physiques et non par les sociétés civiles immobilières ;
14. Considérant, en deuxième lieu, que les termes du paragraphe 6 de la documentation administrative de base référencée 8 D-1111 à jour au 30 juin 2008 n'énoncent qu'à titre de règle pratique le fait que l'intention spéculative puisse être écartée lorsque la vente des immeubles intervient quinze ans et plus après leur acquisition et réserve expressément les hypothèses dans lesquelles l'intention spéculative est manifeste ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir des termes de cette doctrine ;
15. Considérant, en troisième lieu, que, comme l'ont relevé à bon droit les premiers juges, le fait que la société n'a souscrit, à compter de l'année 2004, que des déclarations de revenus fonciers ne saurait constituer une prise de position formelle de l'administration sur le régime fiscal applicable et ne faisait nullement obstacle à ce que, dans le cadre de la vérification de comptabilité effectuée en 2006, l'administration procédât à des rectifications au motif que l'activité commerciale de cette société n'avait, en réalité, pas cessé ; que, de même, le fait que la société a bénéficié d'un dégrèvement, non motivé, de taxe professionnelle au titre de l'année 2005 ne comporte aucune prise de position formelle de l'administration au sujet des impositions contestées dans le cadre du présent litige ;
En ce qui concerne l'application de l'article 221 du code général des impôts :
16. Considérant qu'aux termes de l'article 221 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au titre de l'année 2004 : " 1. L'impôt sur les sociétés est établi dans les mêmes conditions et sous les mêmes sanctions que l'impôt sur le revenu (bénéfices industriels et commerciaux, régime d'imposition d'après le bénéfice réel ou d'après le régime simplifié). 2 En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d'une personne morale nouvelle, d'apport en société, de fusion, de transfert du siège ou d'un établissement à l'étranger, l'impôt sur les sociétés est établi dans les conditions prévues aux 1 et 3 de l'article 201. Il en est de même, sous réserve des dispositions de l'article 221 bis, lorsque les sociétés ou organismes mentionnés aux articles 206 à 208 quinquies, 239 et 239 bis AA cessent totalement ou partiellement d'être soumis à l'impôt sur les sociétés au taux prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219 (...) " et qu'aux termes de l'article 201 du même code : " Dans le cas de cession ou de cessation, en totalité ou en partie, d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière (...) l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices réalisés dans cette entreprise ou exploitation et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi (...) " ;
17. Considérant que la société requérante soutient que la fin de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés en 2004 constituerait un cas de cessation d'entreprise et qu'il conviendrait, dès lors, au titre de cette même année 2004, de constater, sur le fondement de l'article 221 du code général des impôts, l'imposition immédiate des bénéfices d'exploitation non encore taxés et notamment celle des plus-values latentes incluses dans l'actif social ; qu'elle ajoute, d'une part, que le montant des plus-values devrait être déterminé par différence entre le prix de cession des biens et leur valeur au bilan au 1er janvier 2004 et que, compte-tenu de la stagnation du marché immobilier, ce montant serait nul et que, d'autre part, aucune taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'est due ; que, toutefois, la société ne justifie d'aucun événement tel que dissolution ou transformation entraînant la création d'une personne morale nouvelle qui justifierait l'imposition immédiate de ses plus-values en 2004 et la constatation d'une marge nulle en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'au contraire, comme il a été dit aux points 10 et 11, l'activité de la société a conservé son caractère commercial depuis sa date de création jusqu'en 2005 ; que, par suite, elle n'est pas fondée à demander l'application de l'article 221 du code général des impôts ;
18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles est seulement fondée à demander que le complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à l'année 2005 soit réduit d'un montant de 1 285 euros et des pénalités correspondantes ainsi que la réformation en ce sens du jugement du tribunal administratif de Toulon ;
Sur la requête n° 13MA04188 :
19. Considérant que, la Cour statuant par le présent arrêt sur le fond du litige afférent aux impositions mises à la charge de la société, il n'y a pas lieu de statuer sur la requête tendant à la suspension de l'avis de mise en recouvrement du 11 juin 2007 ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
20. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au titre des frais exposés par la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : Le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles au titre de la période correspondant à l'année 2005 est réduit d'un montant de 1 285 euros et des pénalités correspondantes.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Toulon en date du 16 février 2011 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles la somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles, enregistrée sous le n° 11MA01444, est rejeté.
Article 5 : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête n° 13MA04188.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière et forestière du domaine des Charles et au ministre de l'économie et des finances.
Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal sud-est.
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N° 11MA01444 - N° 13MA04188
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