| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 11 octobre 2013, 11MA01843

Vu la requête, enregistrée le 11 mai 2011, présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant au..., par Me C... ;

M. et Mme A...demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1001685 du 7 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 et 2007 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires et des pénalités correspondantes ;

3°) d'annuler la décision du 11 janvier 2010 ainsi que les avis d'imposition qui leur ont été adressés au titre des années 2006 et 2007 et d'enjoindre à l'administration fiscale d'adresser les avis d'impositions rectifiés au bénéfice des dispositions de l'article 199 undecies du code général des impôts qui leur sont applicables aux requérants ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 septembre 2013 :

- le rapport de M. Haïli, premier conseiller ;

- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;

1. Considérant que M. et Mme A...ont acquis le 31 décembre 2005 en Martinique un appartement en l'état futur d'achèvement ; que les époux ont bénéficié pour les années 2006 et 2007 d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de cet investissement dans le secteur du logement outre-mer, en vertu de l'article 199 undecies A du code général des impôts ; que par proposition de rectification n°2120 du 18 mars 2009, l'administration fiscale a remis en cause les réductions d'impôt de 12 765 euros pour chacune des années considérées, au motif qu'au 22 mars 2007, l'appartement n'était toujours pas loué ; que par décision du 11 janvier 2010, le directeur des services fiscaux a rejeté la réclamation contentieuse que les intéressés avaient présentée en vue de bénéficier de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 undecies A, au motif que le contrat de location avait pris effet le 19 novembre 2007, soit plus de six mois après la date d'achèvement de l'appartement intervenu le 28 décembre 2005 ou celle de la remise effective des clefs effectuée le 28 mars 2006 ; que les requérants interjettent appel du jugement du 7 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 et 2007 ;

Sur les conclusions à fin d'annulation :

2. Considérant qu'il ne relève pas de l'office du juge de l'impôt d'annuler une décision rejetant la réclamation contentieuse d'un contribuable ; que les conclusions présentées à cette fin ne peuvent qu'être rejetées comme irrecevables ; qu'il en est de même pour les conclusions tendant à l'annul ation des avis d'imposition relatifs aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme A...ont été assujettis au titre des années 2006 et 2007 ;

3. Considérant, par ailleurs, qu'aux termes de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales : " En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée (...) " ; que la circonstance que l'administration omette de motiver la décision par laquelle elle rejette une réclamation tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition est sans influence sur la régularité ou le bien-fondé de cette imposition ; que par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la décision de rejet de la réclamation préalable par l'administration fiscale en date du 11 janvier 2010 doit être écarté comme inopérant ; qu'il en est de même pour le moyen tiré des erreurs qui seraient contenues dans les avis d'imposition ;

Sur le bien fondé de l'imposition :

En ce qui concerne la loi fiscale :

4. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. Il est institué une réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables (...) qui investissent dans les départements d'outre-mer (...) entre la date de promulgation de la loi n° 2003-660 du 21 juillet 2003 de programme pour l'outre-mer et le 31 décembre 2017. / 2. La réduction s'applique : (...) b. Au prix de revient de l'acquisition ou de la construction régulièrement autorisée par un permis de construire d'un immeuble neuf situé dans les départements ou collectivités visées au 1, que le propriétaire prend l'engagement de louer nu dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition si elle est postérieure pendant cinq ans au moins à des personnes, autres que son conjoint ou un membre de son foyer, qui en font leur habitation principale ; (...) / 7. En cas de non-respect des engagements mentionnés aux 2 et 6, (...), la réduction d'impôt pratiquée fait l'objet d'une reprise au titre de l'année où interviennent les événements précités. (...) " ; qu'aux termes de l'article 46 AG quaterdecies de l'annexe III à ce code : " Le contribuable doit joindre à sa déclaration de revenus de l'année au titre de laquelle il demande le bénéfice de la réduction d'impôt les documents suivants : (...) II. Lorsque le logement neuf est destiné à la location : 1. L'engagement prévu au b du 2 (...) de l'article 199 undecies A du code général des impôts (...) " ;

5. Considérant que pour remettre en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme A...avaient bénéficié, l'administration fiscale s'est fondée sur les circonstances que la condition prévue au 2b de l'article 199 undecies A portant sur l'engagement de louer dans les six mois de l'achèvement n'était pas respectée dès lors que le contrat de location avait pris effet le 19 novembre 2007, soit plus de six mois après la date de l'achèvement de l'appartement intervenu le 28 décembre 2005 ou celle de la remise effective des clefs effectuée le 28 mars 2006 ; qu'il appartient à M. et Mme A...d'établir que les investissements en cause réunissaient les conditions requises par les dispositions de l'article 199 undecies A pour bénéficier de la réduction d'impôt qu'il prévoit ;

6. Considérant que, pour l'application de ces dispositions, la date d'achèvement de l'immeuble s'entend de la date à laquelle la construction offre des conditions d'habitabilité normales qui en permettent une utilisation effective ; que si M. et Mme A...soutiennent que l'administration fiscale aurait dû prendre en compte la prise de possession effective du bien, qui a eu lieu postérieurement à la date d'achèvement, du fait des difficultés que le promoteur immobilier a rencontrées avec EDF, il est constant que le contrat de bail conclu le 19 novembre 2007 avec le locataire prévoit une date d'effet du bail à cette date, soit plus de six mois après la date limite prévue par la loi, en l'espèce à compter de la date de remise effective des clefs de l'appartement effectuée le 28 mars 2006 ; que la circonstance, d'une part, que M. et Mme A...ont confié à une première agence immobilière, la mise en location de l'appartement et, d'autre part, que compte tenu de la forte baisse du marché de la demande locative, il ont dû changer de mandataire pour finalement trouver un locataire, n'est pas de nature à établir qu'ils auraient accompli toutes les diligences nécessaires à la location de ce bien dans le délai de six mois suivant son achèvement ou que l'absence de location résulterait d'un cas de force majeure ; que dans ces conditions, l'administration fiscale a pu légalement estimer que l'engagement de location dans les six mois de l'achèvement des travaux n'avait pas été respecté et procéder par suite à la remise en cause de la réduction d'impôt pratiquée en 2006 et 2007 à raison de cet investissement ;

En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;

8. Considérant que M. et Mme A...se prévalent du paragraphe n° 204 de l'instruction du 9 janvier 2006 référencée 5 B-1-06 aux termes duquel : " En cas de vacance du logement destiné à la location, le propriétaire doit établir qu'elle n'est pas de son fait en montrant qu'il a accompli les diligences concrètes (insertion d'annonces, recours à une agence immobilière) et que les conditions mises à la location ne sont pas dissuasives " ; que, toutefois, cette instruction ne contient pas une interprétation du texte légal différente de celle qui a été énoncée ci-dessus ;

9. Considérant que M. et Mme A...ne sont pas fondés à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la doctrine référencée BOI 5-D3-09 du 6 octobre 2009 prise pour l'application d'autres dispositions que celles de l'article 199 undecies A du code général des impôts ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande à fin de décharge ; qu'il y a lieu, par voie de conséquence, et en tout état de cause, de rejeter les conclusions de leur requête aux fins d'injonction ainsi que celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

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