| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 05 juillet 2013, 11MA01103

Vu la requête, enregistrée le 17 mars 2011, présentée pour M. A... B..., demeurant au..., par la SCP Delbosc Clavet Blanc Barnier ;

M. B... demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0905404 du 30 décembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2004 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la décharge de cette imposition supplémentaire et de ces pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 juin 2013 :

- le rapport de M. Haïli, premier conseiller ;

- et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;

1. Considérant que M.B..., associé de la SARL " Les jardins du Palais " détenant 33, 33 % du capital de la société, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2004 à la suite de la vérification de comptabilité de cette société ; que celle-ci a été constituée sous la forme d'une société civile de construction vente (SCCV) ressortissant du régime des sociétés de personnes en vertu de l'article 239 ter du code général des impôts, et a acquis en 1984 un terrain à bâtir à Draguignan, afin d'y construire un immeuble constitué d'appartements et de garages ; que malgré l'obtention d'un permis de construire le 29 octobre 2001, prorogé le 30 décembre 2003 puis modifié à deux reprises, la société a décidé de différer l'opération de construction et aucune construction n'a été effectuée avant la date de sa transformation en société à responsabilité limitée prononcée le 29 septembre 2004 et enregistrée le 8 novembre 2004, la plaçant dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés ; qu'à la clôture du bilan le 10 novembre 2004, la société " Les Jardins du Palais " a constaté une plus-value qu'elle a déduite extra-comptablement de ses résultats et soustraite à toute imposition au motif que ce revenu devait être imposé au niveau de ses associés comme une plus-value des particuliers, l'objet de la société civile immobilière, à savoir la construction d'un immeuble, n'ayant pas été accompli intégralement ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la SARL " Les Jardins du Palais " a fait l'objet, le vérificateur a remis en cause cette analyse et a considéré que cette plus-value constituait un revenu taxable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au niveau de chacun des associés au prorata de ses droits sociaux en vertu de l'article 8 du code général des impôts, procédant par suite à la réintégration dans les résultats de la société civile immobilière de cette plus-value de 289 930 euros au titre de l'année 2004, année du fait générateur de l'imposition ; qu'à l'issue du contrôle sur pièces, par lettre n° 2120 du 23 octobre 2007, des suppléments d'impôt sur le revenu ont été mis à la charge de M. B...au titre de l'année 2004, selon la procédure de rectification contradictoire, à hauteur de sa quote-part pour un montant de 96 643 euros, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en raison du profit réalisé à l'occasion de la transformation de la SCI " Les Jardins du Palais " en société à responsabilité limitée ; que M. B...interjette régulièrement appel du jugement du 30 décembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2004, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2. Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées à l'article 206-1 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ... " ; qu'aux termes de l'article 206 du même code, relatif à l'impôt sur les sociétés : " 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt... si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 " ; qu'aux termes de l'article 239 ter de ce code : " I. Les dispositions du 2 de l'article 206 ne sont pas applicables aux sociétés civiles créées après l'entrée en vigueur de la loi n° 64-1278 du 23 décembre 1964 et qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente, à la condition que ces sociétés ne soient pas constituées sous la forme de sociétés par actions ou à responsabilité limitée et que leurs statuts prévoient la responsabilité indéfinie des associés en ce qui concerne le passif social. Les sociétés civiles visées à l'alinéa précédent sont soumises au même régime que les sociétés en nom collectif effectuant les mêmes opérations ; leurs associés sont imposés dans les mêmes conditions que les membres de ces dernières sociétés " ; que l'article 239 ter du code général des impôts limite l'exemption d'impôt sur les sociétés qu'il institue aux sociétés civiles qui réalisent uniquement des opérations de construction en vue de la vente ; qu'enfin, aux termes de l'article 35 du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles... Ces personnes s'entendent notamment de celles qui achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux... " ; que l'application de ces dernières dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel ;

3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour établir le rehaussement des bénéfices taxables à l'impôt sur le revenu notifié à la SARL " Les Jardins du Palais ", le vérificateur a estimé dans la proposition de rectification en date du 23 octobre 2007 que la plus-value sur le terrain à bâtir constituait un revenu taxable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux dès lors qu'il s'agissait d'un revenu réalisé par une société civile de construction vente au cours de son existence dans le cadre de son activité normale et que ce revenu était taxable dans cette catégorie au niveau des associés en proportion des droits sociaux de chacun ; qu'à l'appui de ses conclusions en décharge à titre principal, M. B...soutient qu'étant sortie du cadre dérogatoire prévu à l'article 239 ter et n'ayant pas réalisé les opérations qui y sont définies, faute de toute construction et même de commencement de commercialisation d'un bien en l'état futur d'achèvement sur les terrains dont elle a été propriétaire, la société civile immobilière n'a jamais pu réaliser d'acte entrant dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, et en l'absence de caractère habituel et spéculatif des profits de construction, les associés doivent alors être imposés à titre privé selon le régime des plus-values immobilières des particuliers ;

4. Considérant que la société remplissait à l'époque des faits du litige, eu égard à sa forme juridique, à son objet et à l'étendue de la responsabilité de ses associés, les conditions fixées à l'article 239 ter du code général des impôts ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la société n'a effectué aucun construction ni acte de commercialisation jusqu'à la date de sa transformation en société à responsabilité limitée prononcée le 29 septembre 2004 ; que la société civile immobilière doit dès lors être regardée comme ayant renoncé à réaliser son objet social de construction d'immeubles et ne relevait donc plus des dispositions du I de l'article 239 ter du code général des impôts ;

5. Considérant que la condition d'habitude à laquelle est subordonnée, d'après leurs termes mêmes, l'application des dispositions de l'article 35 I 1° du code général des impôts, n'est pas en principe remplie dans le cas d'une société civile qui a eu pour seule activité la réalisation d'une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre en l'état un immeuble déterminé ; qu'il n'en va différemment que lorsque les associés qui jouent un rôle prépondérant ou bénéficient principalement des activités de la société sont des personnes se livrant elles-mêmes de façon habituelle à des opérations immobilières, soit par des achats et des ventes faites en leur propre nom, soit par leur participation à des sociétés civiles réalisant de telles opérations ; qu'en pareil cas, la société étant l'un des instruments d'une activité d'ensemble entrant dans le champ d'application de l'article 35 I 1° du code général des impôts, doit être réputée remplir la condition d'habitude posée par ce texte ; que la SCI " Les Jardins du Palais " ne peut être regardée comme remplissant cette condition d'habitude, alors qu'il est constant qu'elle ne s'est livrée à aucune construction d'immeuble ni à toute autre opération de construction-vente prévue par ses statuts entre 1984 et sa transformation en société à responsabilité limitée le 29 septembre 2004 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que les associés, dont M.B..., se livraient personnellement, à titre habituel, à des opérations d'achat et de revente en l'état d'immeubles, visées par l'article 35 I 1°, premier alinéa, du code général des impôts ; que, par suite, à défaut de remplir la condition d'habitude imposée par les dispositions de l'article 35 du code général des impôts, cette société ne relevait pas du régime des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'il s'ensuit que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que la plus-value immobilière en litige constituait un revenu taxable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au niveau de chacun des associés au prorata de ses droits sociaux en vertu de l'article 8 du code général des impôts ;

6. Considérant que par suite, c'est à tort que le service vérificateur a rehaussé les revenus de l'année 2004 du requérant, à hauteur de sa quote-part dans la société civile immobilière, de la somme de 96 643 euros ; qu'il s'ensuit que M. B...est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2004, ainsi que des pénalités correspondantes ;

7. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement au requérant d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du 30 décembre 2010 du tribunal administratif de Marseille est annulé.

Article 2 : La base imposable assignée à M. B...au titre de l'année 2004 est réduite d'une somme de 96 643 euros.

Article 3 : M. B...est déchargé des droits et pénalités résultants de la réduction de base imposable décidée à l'article 2 ci-dessus.

Article 4 : L'État versera à M. B...une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

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