| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 03 mai 2013, 10MA02385

Vu la requête, enregistrée le 24 juin 2010, présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant..., par le cabinet D...-Salasca ;

M. et Mme A...demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0704565 du 14 avril 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et contributions sociales ainsi que les pénalités correspondantes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2001 et 2002 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

..........................................................................................................

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 avril 2013:

- le rapport de M. Haïli, premier conseiller ;

- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;

1. Considérant que M. A... est associé à 50% et cogérant de la Sarl Le Siam qui exploite un restaurant gastronomique thaïlandais et une activité de ventes à emporter à Marseille, dont les résultats imposables des exercices clos en 2001 et en 2002 ont été respectivement rehaussés à la suite d'une vérification de sa comptabilité ; qu'en conséquence, par proposition de rectification du 28 juillet 2004 M. A...a été personnellement assujetti, au titre des années 2001 et 2002, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, suivant la procédure de rectification contradictoire, à des suppléments d'impôt dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et de contributions sociales à hauteur des droits qu'il détient dans la SARL Le Siam, ainsi qu'aux pénalités correspondantes ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande de décharge de ces impositions ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant qu'en raison du principe d'indépendance des procédures de rectification menées à l'encontre de la société d'une part et de ses dirigeants d'autre part, les irrégularités qui auraient affecté la procédure de vérification de la SARL Le Siam sont sans incidence sur la procédure d'imposition de M. et MmeA... ; que pour demander la décharge du supplément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis, ces derniers ne peuvent donc utilement contester ni la procédure de vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société précitée, ni la régularité de l'avis de la commission départementale des impôts rendu le 13 avril 2006 sur la saisine de la SARL Le Siam ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'existence et le montant des distributions :

3. Considérant que s'agissant de la charge de la preuve de l'existence et du montant des distributions en litige, contrairement à ce que soutient l'administration, la circonstance que les impositions de la SARL Le Siam aient été établies conformément à l'avis rendu le 13 avril 2006 reste, en application du principe d'indépendance des procédures, sans incidence sur la dévolution de la charge de la preuve en ce qui concerne le litige portant sur les impositions personnelles de ses associés à raison des revenus qui ont été regardés comme leur ayant été distribués par la société précitée ; que dans la mesure où M. et Mme A...ont présenté dans le délai, qui leur était imparti, de trente jours suivant la réception de la proposition de rectification qui leur a été personnellement notifiée, il incombe à l'administration de prouver l'existence et le montant de la distribution qu'elle a imposée entre leurs mains ;

4. Considérant qu'aux termes de l'article 109-1-1° du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital " ;

5. Considérant que pour reconstituer les recettes de l'activité exploitée par la SARL Le Siam, qui est située en zone touristique et référencée dans des guides touristique ou gastronomique, le vérificateur, après avoir rejeté sa comptabilité comme irrégulière et non probante, a utilisé à titre principal la méthode dite " des vins ", qui consiste à déterminer le pourcentage des vins dans le chiffre d'affaires global et à reconstituer le chiffre d'affaires de chacun des exercices en appliquant le coefficient global obtenu aux achats de vins revendus après prise en compte des pertes, des offerts et de la consommation du personnel et des dirigeants ; qu'en vue de déterminer la recette toutes taxes comprises brute tirée de la vente du vin, le service a procédé pour chacun des exercices vérifiés au dépouillement des factures d'achat de vin qu'il a regroupées, par catégorie, et dont le résultat a été joint dans une annexe à la proposition de rectification adressée à la SARL Le Siam ; que le service a enfin pondéré la recette nette toutes taxes comprises sur le vin, par la prise en compte des modes de consommation du vin : sur place ou à emporter ; que les résultats obtenus ont été en l'espèce corroborés par une double reconstitution subsidiaire à partir du riz consommé d'une part, et des cafés d'autre part ;

Quant à l'année 2001 :

6. Considérant en premier lieu, que M. et Mme A...font valoir que la principale méthode dite " des vins " et les résultats qui en sont issus, font apparaître des erreurs importantes quant aux quantités retenues, conduisant à une surestimation du chiffre d'affaires ; que toutefois, en ce qui concerne l'exercice clos en 2001, la facture cellier du roi René du 13 septembre 2000 de 807,6 francs hors-taxe portant sur 48 bouteilles n'a pas été comptée deux fois par le vérificateur dans son tableau de dépouillement des achats ; que la surestimation du chiffre d'affaires des vins qui est alléguée pour un montant de 3 192 francs n'est donc pas établie ; que de même si la société requérante soutient que 6 bouteilles de vin " passetoutgrain " et non douze auraient été achetées au titre de la facture du même fournisseur n°4548 du 19 février 2001, cette dernière mentionne bien l'existence de douze bouteilles ; que la mention manuscrite " 6 " qui y est apposée n'est pas probante et d'ailleurs le total de cette facture a bien été opéré sur la base de douze bouteilles et non de six ; que la surestimation du chiffre d'affaires alléguée à hauteur de 672 francs n'est ainsi pas davantage démontrée ; qu'en revanche les requérants sont fondés à soutenir que la facture n°4664 d'un montant hors-taxe de 957 francs du 1er mars 2001 émanant du " cellier du roi René ", ne comporte que 12 bouteilles coteaux d'Aix " cuvée rose d'une nuit " au lieu des 16 bouteilles qui ont été comptabilisées par le vérificateur dans la colonne T ligne 10 du tableau de dépouillement des achats concernant cette même facture ; que le chiffre d'affaires vin s'est ainsi trouvé surévalué de 348 francs (soit 4 x 87 francs, prix unitaire admis par le vérificateur dans son tableau récapitulatif ligne 10, page 36 de la proposition de rectification) ; que par ailleurs, rien ne démontre que la bouteille Languedoc dégustation, dont le coût d'achat a été facturé pour zéro dans la facture n°5263 " cellier du roi René " du 17 mai 2001 n'ait pas été revendue et que le chiffre d'affaires aurait été surévalué à hauteur de 97 francs alors d'ailleurs qu'il ne ressort pas de la colonne AD ligne 43 du tableau de dépouillement des achats de vins annexé à la proposition de rectification se rapportant à cette facture, que cette bouteille ait été prise en compte pour opérer la reconstitution du chiffre d'affaires, seule la bouteille de " Bourgogne blanc aligoté Depagneux " l'ayant été ; qu'en revanche, il est exact que, comme l'affirment les requérants, 24 bouteilles coteaux d'Aix " cuvée bordelaise ", revendues au prix unitaire non contesté de 50 francs, mentionnées dans la facture " cellier du roi René " n°5664 du 3 juillet 2001, ont été à tort portées en ligne 56 de la colonne AO du tableau de dépouillement se rapportant à cette facture, alors que cette ligne correspond selon le récapitulatif page 37 de la proposition de rectification au vin de Bordeaux Saint-Emilion vendu au prix unitaire de 168 francs ; que par suite, le chiffre d'affaires tiré de la vente de ces 24 bouteilles a été pris en compte pour un montant erroné de 4 032 francs (24 x 168 francs) alors que le produit de cette vente n'atteint que 1 200 francs (24 x 50 francs), ce qui représente une surévaluation de 2 832 francs ; que de même M. et Mme A...font valoir à juste titre que les bouteilles de vin " saint-estephe " mentionnées sur les factures " cellier du roi René " n°2888 du 1er août 2000 n°3452 du 5 octobre 2000 et n°3815 du 14 novembre 2000 n'ont pas été comptabilisées en tant que telles mais au titre du vin " Haut Médoc château Dillon " comme cela ressort de la ligne 57 des colonnes CF, CU et CY du tableau de dépouillement des achats se rapportant respectivement à chacune des trois factures concernées ; que ces 24 bouteilles ont ainsi été à tort comptabilisées dans le chiffre d'affaires pour un montant de 3 960 francs (24 x 165 francs) au lieu de 3 768 francs (24 x 157 francs), soit une surévaluation de 192 francs ;

7. Considérant que les requérant soutiennent en outre que le dépouillement des factures du " château de l'Isolette " serait inexact ; que le rapprochement du nom du fournisseur du montant et de la date de la facture qui sont mentionnés dans le tableau de dépouillement des achats, qui constitue l'annexe 2 de la proposition de rectification du 10 juin 2004 adressée à la SARL Le Siam, et dont les requérants ont été rendus destinataires, avec le tableau de dépouillement des achats du " château de l'Isolette " qui est assorti des factures correspondantes, permet de vérifier l'existence d'erreurs qui auraient été commises lors du dépouillement des achats ;

8. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en ce qui concerne le vin rouge " château de l'Isolette ", l'administration estime que la SARL Le Siam a acheté 294 bouteilles pour l'exercice clos en 2001 alors que les requérants soutiennent que cette dernière en a acheté seulement 198 ; que cette discordance porte sur trois factures datées des 27 avril 2001, 29 mai 2001 et 29 septembre 2000 recensées dans le tableau de dépouillement des achats de vins constituant l'annexe 2 à la proposition de rectification ; qu'une première anomalie ressort du dépouillement du vérificateur dès lors qu'il attribue aux factures émises le 27 avril par " EGUIL " et 29 septembre " MILLE " (" Château de Mille ") l'achat respectivement de 24 et 36 bouteilles de vin rouge du " château de l'Isolette " qui est habituellement facturé par le seul " château de l'Isolette " comme en attestent les factures versées aux débats qui corroborent ainsi les allégations, d'ailleurs non contredites, des requérants ; que ces derniers contestent ainsi à juste titre l'achat par la SARL Le Siam de ces 60 bouteilles de vin rouge " château de l'Isolette " ; que toutefois le vérificateur a ainsi imputé à tort au vin rouge " château de l'Isolette " des achats qu'il a constatés le 27 avril au titre de la facture " EGUIL " et le 29 septembre au titre de la facture " MILLE " et qui doivent être regardés, en l'absence de production de ces factures par le requérant, qui n'en conteste pas l'existence, comme se rapportant respectivement à des achats de vins " Château de Mille " et " cuvée Sieur d'Eguilles " qui sont mentionnés dans le récapitulatif du dépouillement des vins opéré par le vérificateur, et qui ont ainsi fait l'objet d'une sous-évaluation qui vient, en contrepartie, plus que compenser, la surévaluation des achats de vins rouge du " château de l'Isolette " par le vérificateur dès lors que leur prix de vente unitaire est supérieur à celui du vin rouge " château de l'Isolette " ; que par suite, M. et Mme A...ne sont pas fondés à se plaindre de l'erreur commise au titre des factures émises le 27 avril par " EGUIL " et 29 septembre par " MILLE " ; que par ailleurs, il ressort de la facture du 29 mai 2001 d'un montant de 882 francs hors-taxe, que le vérificateur a mentionnée colonne AE ligne18 du tableau annexé à la proposition de rectification, que l'achat concerne 36 bouteilles de vin rosé et non de vin rouge ; que si l'achat de vin rouge " château de l'Isolette " a ainsi été surévalué de 3 528 F (soit 36 bouteilles vendues au prix unitaire de 98 francs) en revanche, l'achat de vin rosé " château de l'Isolette " a été symétriquement sous-évalué à hauteur de 2 844 francs (soit 36 bouteilles vendues au prix unitaire de 79 francs) ; que le solde représente une surévaluation de 684 francs (3 528 francs - 2 844 francs) ;

9. Considérant qu'en ce qui concerne le vin rosé " château de l'Isolette ", l'administration estime que la SARL Le Siam a acheté 168 bouteilles pour l'exercice clos en 2001 alors que les requérants allèguent qu'elle en a acheté seulement 150 ; que si le vérificateur a retenu 12 achats de vin rosé (ligne 19) au titre de la facture du 31 juillet 2000 d'un montant de 711 francs hors-taxe, colonne BZ ligne 6 page 30, la copie de cette facture révèle que ces achats n'ont été que de 6 bouteilles de 75 cl, ce qui représente une surévaluation de 6 bouteilles qui, au prix de vente unitaire de 79 francs, représente 474 francs ; que la copie de la facture du 28 août 2000 du " château de l'Isolette " d'un montant de 2 010 francs hors-taxe, qui est versée aux débats, mentionne l'achat de 36 bouteilles de rosé alors que le tableau de dépouillement des achats annexé à la proposition de rectification en comptabilise 60 (colonne CC ligne 19), le vérificateur ayant manifestement additionné ces 36 bouteilles de rosé et les 24 bouteilles de blanc qui sont également portées sur cette même facture ; que si la vente de vin rosé a ainsi été surévaluée de 1 896 francs (soit 24 bouteilles à 79 francs l'unité), en revanche, en contrepartie, celle du vin blanc n'a pas été comptabilisée pour un montant de 2 136 francs (soit 24 bouteilles à 89 francs l'unité, prix que mentionne la société requérante et qui n'est pas contesté par l'administration) ; que cette erreur a donc bénéficié à la SARL Le Siam, dont le chiffre d'affaires vin a été sous-évalué de 240 francs (2 136 francs - 1 896 francs), et par voie de conséquence aux requérants ;

10. Considérant que M. et Mme A...reconnaissent que la SARL Le Siam a acheté, conformément à la facture du 31 juillet 2000 qu'ils produisent, 6 bouteilles de rosé " château de l'Isolette " de 37,5 cl ; qu'il ressort du tableau de dépouillement annexé à la proposition de rectification que si le vérificateur a bien pris en compte en ligne 20 de la colonne BZ cet achat, il a en outre ajouté, au titre de la facture d'un montant de 2 010 francs hors-taxe du 28 août 2000, 24 bouteilles de rosé à la ligne 20, colonne CC ; que la copie de cette facture révèle toutefois qu'aucune bouteille de rosé " château de l'Isolette " de 37,5 cl n'a été achetée ; que selon cette facture, les 24 bouteilles comptées à tort par le vérificateur concernent en réalité le vin blanc du " château de l'Isolette " en bouteilles de 75 cl ; que le nombre de bouteilles de vin rosé " château de l'Isolette " de 37,5 cl achetées a donc été surévalué de 24 bouteilles vendues au prix de 43 francs l'unité, selon les indications non contestées du requérant, soit une surévaluation de 1 032 francs ; qu'en contrepartie, la vente du vin blanc du " château de l'Isolette " a été minorée à concurrence de 24 bouteilles de 75 cl, vendues au prix unitaire de 89 F, ce qui représente une sous-évaluation de 2 136 francs en faveur de la SARL Le Siam ; qu'in fine, cette erreur conduit donc à une sous-évaluation du chiffre d'affaires vin reconstitué de 1 104 francs (2 136 francs - 1 032 francs) qui est favorable à la société précitée et par suite à M. et Mme A...; que par ailleurs, il ressort du récapitulatif page 36 de la proposition de rectification adressée à la SARL Le Siam, rubrique " Côtes du Lubéron " que, le vérificateur n'a pas intégré dans son calcul les achats de vin blanc du " château de l'Isolette " en bouteilles de 75 cl alors qu'en page 7 de leur requête, les requérants déclarent que la SARL Le Siam en a acheté 30 au titre de l'exercice clos en 2001 ; qu'il convient d'en déduire les 24 bouteilles de vin blanc 75 cl qui, comme il a été dit ci-dessus, ont été comptabilisées à tort en vin rosé ; que selon les dires de M. et MmeA..., il subsiste ainsi 6 bouteilles de vin blanc 75 cl (30 - 24) qui n'ont pas été comptabilisées par le vérificateur, ce qui représente une sous-évaluation supplémentaire du chiffre d'affaires vin reconstitué de 534 francs (6 x 89 francs) dont la SARL Le Siam et par suite M. et Mme A...ont bénéficié ;

11. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus, qu'en ce qui concerne l'exercice clos en 2001, l'administration fiscale n'établit pas, en raison d'erreurs commises par le vérificateur dans le dépouillement des achats de vin, le bien-fondé du chiffre d'affaires vin à hauteur de 4 530 euros (soit 348 euros + 2 832 euros + 192 euros + 684 euros + 474 euros) ; qu'en revanche, il y a lieu de prendre en compte au titre de ces erreurs, une sous-évaluation de ce même chiffre d'affaires à hauteur de 1 878 euros (soit 240 euros + 1 104 euros + 534 euros) ; qu'au total, il résulte de ces erreurs une surévaluation de 2 652 francs (soit 4 530 francs - 1 878 francs) ; que la " recette TTC vin théorique " qui a été évaluée sur la base de ce dépouillement en annexe 2 à la proposition de rectification de la SARL Le Siam à 541 582 F, doit ainsi être réduite d'un montant de 2 652 francs seulement pour être fixée à 538 930 francs ;

12. Considérant par ailleurs que si M. et Mme A...soutiennent que l'administration aurait pris en compte dans sa reconstitution, des achats regardés à tort comme n'ayant pas été comptabilisés, dont ils établissent la liste, ces achats dont la nature, s'agissant des factures du fournisseur " VCP " n'est pas même identifiable, concernent les années 2005 et 2006 et ne se rapportent donc pas aux exercices clos en 2001 et en 2002 qui sont en litige ; qu'il ne ressort pas au demeurant de la proposition de rectification adressée à la SARL Le Siam dès le 18 juin 2004 faisant suite au contrôle qui s'est déroulé du 19 février au 17 mai 2004, que des achats non comptabilisés aient été réintégrés au titre des méthodes de reconstitution mises en oeuvre par l'administration, notamment en ce qui concerne la méthode des vins qui a seule été retenue pour fixer les chiffres d'affaires imposables des exercices litigieux ;

13. Considérant que conformément au mode de calcul exposé au point 6 de la proposition de rectification, il y a lieu de défalquer, la " consommation interne " qui a été retenue pour un montant de 29 980 francs soit 5,5% des recettes de vin toutes taxes comprises sur la base d'une activité de 59 semaines d'activité au titre de l'exercice clos en 2001 ; que toutefois les requérants estiment ce montant insuffisant tant au regard du nombre de semaines d'activités pris en compte, que des quantités de vin qui ont été effectivement consommées par le personnel et les deux co-gérants ; que M. et Mme A...soutiennent en premier lieu, que l'exercice clos en 2001 porte sur une durée de 70 semaines d'exploitation et non de 59 semaines ; qu'il résulte de l'instruction que la SARL Le Siam a déclaré avoir ouvert son restaurant le jeudi 10 août 2000 ; que du 14 août 2000 au 31 décembre 2001, date mentionnée par le vérificateur comme étant celle de la clôture de l'exercice ouvert en 2000, il s'est écoulé 73 semaines ; que par suite, le nombre de 59 semaines d'activité qui a été retenu par l'administration correspondrait à 14 semaines de fermeture ce qui paraît excessif d'autant que cette dernière a estimé qu'en 2002 cet établissement n'a été fermé que deux semaines ; que la durée d'ouverture du restaurant pendant l'exercice clos en 2001 sera donc porté à 67 semaines, ce qui correspond à une fermeture de six semaines pendant la période allant de mi-août 2000 à fin décembre 2001 ; qu'en revanche, si les requérants soutiennent en second lieu, que la consommation hebdomadaire interne prise en compte par le vérificateur serait insuffisante, cette dernière résulte du courrier que la SARL Le Siam a fait en réponse à une demande du vérificateur le 8 avril 2004 comme le rappelle la proposition de rectification ; que M. et Mme A...qui revendiquent la consommation de 5 bouteilles de vin rouge et 5 bouteilles de vin rosé par semaine, se bornent à déclarer que les co-gérants ont sous-estimé leur propre consommation et celle du personnel, ne justifient d'aucun élément probant qui serait de nature à remettre en cause les quantités que la SARL Le Siam a affirmé être consommées à titre interne ; qu'il résulte de ce qui a été dit que M. et Mme A...sont seulement fondés à demander l'actualisation de cette consommation sur la base de 67 semaines d'activité au lieu de 59 semaines, ce qui représente une somme à déduire de 33 567 F au lieu de 29 980 F ;

14. Considérant que si M. et Mme A...soutiennent que la SARL Le Siam a fait bénéficier ses clients, pendant les exercices clos en 2001 et 2002, d'un cocktail de bienvenue composé de vins de qualité, à savoir le vin " château Lacoste " rouge et rosé, et coteaux d'Aix " rosé d'une nuit ", qui aurait été selon leurs dires systématiquement offert, le bien-fondé de cette allégation n'a pas été corroborée par des notes clients qu'il s'agisse de celles des exercices sous contrôle, qui n'ont pas été produites, ou celles qui ont été présentées pendant la vérification qui ne comportent pas de vin offert ; que le constat d'huissier du 8 juillet 2008, dont se prévaut le requérant, selon lequel une bouteille de vin rosé permettrait de remplir huit coupes d'apéritif de bienvenue n'est pas de nature à remettre en cause ce constat ;

15. Considérant que la détermination de la recette totale de la SARL Le Siam qui a été reconstituée hors-taxe pour l'exercice clos en 2001, s'établit par suite, conformément au mode de calcul exposé en page 10 de la proposition de rectification de la société précitée, comme suit :

I - Recette TTC vin théorique538 930 francs II - Consommation interne - 33 567 francsIII - Recette TTC vin nette505 363 francsIV - Recette vin TTC vendue sur place (90%)454 827 francs V - Recette TTC sur place (IV x 100/13)3 498 667 francsVI - Recette TTC emportée (V x 17%)594 773 francsVII - Recette TTC reconstituée totale (V + VI)4 093 440 francsVIII - Recette hors-taxe consommation sur place - taxable à 19,6% - (V x 100/119,6)2 925 307 francsIX - Recette hors-taxe consommation emportée - taxable à 5,5% - (VI x 100/105,5)563 766 francsX - Recette hors-taxe reconstituée totale en francs (VIII + IX)3 489 073 francsXI - Recette hors-taxe reconstituée totale en francs par l'administration fiscale- 3 532 147 francsXII - Réduction du chiffre d'affaires reconstitué hors-taxe (XI - X)- 43 074 francsXIII - Réduction du chiffre d'affaires reconstitué hors-taxe exprimée en euros- 6 567 euros

16. Considérant que M. et Mme A...soutiennent que la méthode de reconstitution dite des vins qui est exposée ci-dessus ne permet pas de prendre en compte l'incidence des menus dont celle des menus de groupes, qui représentent selon lui environ 40% de la carte, et pour lesquels les coefficients de marge sont plus réduits ; que toutefois, il ressort de la page 9 de la proposition de rectification du 10 juin 2004 adressée à la SARL Le Siam que, sur la base des notes clients établies pour la période du 19 février au 11 mai 2004, en l'absence de celles concernant la période vérifiée, il a été constaté que la quote-part du chiffre d'affaires tiré de la vente du vin par rapport au chiffre d'affaires des ventes sur place représente 13%, taux qui a été pris en compte en ligne V du tableau ci-dessus ; que le calcul du taux précité intègre donc bien les menus dont ceux de groupes ; que les requérants, qui reprennent eux-mêmes ce taux dans leurs écritures, n'en contestent pas le bien-fondé et admettent ainsi implicitement mais nécessairement, que contrairement à ce qu'ils affirment, l'incidence des menus a bien été prise en compte pour le calcul du chiffre d'affaires tiré de la vente du vin ;

17. Considérant que M. et Mme A...ne peuvent utilement contester la cohérence de la reconstitution opérée par le vérificateur par référence aux chiffres d'affaires que la SARL Le Siam a déclarés réaliser postérieurement aux années en litige, notamment ceux des exercices 2005 et 2006 pour lesquels l'administration fiscale précise en outre que la comptabilité est insincère et non probante, et qu'ils ont également donné lieu à reconstitution du chiffre d'affaires ;

18. Considérant que le vérificateur a corroboré la reconstitution opérée selon la méthode des vins par des méthodes de reconstitution subsidiaires des recettes, pour les cafés d'une part, et pour le riz d'autre part ; que pour contester la reconstitution de son chiffre d'affaires, les requérants proposent une méthode alternative portant également sur la consommation du riz ; que M. et Mme A..., qui ne peuvent utilement contester le prix moyen du repas obtenu par le vérificateur dans le cadre de la reconstitution opérée en fonction des achats de riz, en se référant à une moyenne par couvert relevée par le guide " Gault et Millaut " et le journal " Le Monde " qui est étrangère aux conditions d'exploitation du restaurant exploité par la SARL Le Siam, se bornent à faire valoir que ce restaurant aurait servi 300 grammes de riz cuit par personne qui correspond à 150 grammes de riz cru ; qu'ils contestent ainsi le fait que le vérificateur ait admis seulement 100 grammes de riz cru par personne sur lequel a été opéré un abattement de 10% au titre de la consommation personnelle et des pertes ; que toutefois, contrairement à ce qu'ils soutiennent, il ne ressort pas du dossier qu'il ait été admis que le restaurant ait effectivement servi en moyenne 300 grammes de riz cuit par personne ; que cette allégation n'est pas justifiée par les requérants, alors qu'elle est expressément contestée par l'administration fiscale ; que par suite, la méthode de reconstitution alternative que proposent M. et MmeA..., qui d'ailleurs aboutit à constater une minoration du chiffre d'affaires déclaré par la SARL Le Siam, n'est de nature ni à remettre en cause la reconstitution de l'administration opérée en fonction des achats de riz, qui n'a d'ailleurs elle-même pas été retenue pour fonder les impositions litigieuses, ni à critiquer utilement la reconstitution du chiffre d'affaires opérée selon la méthode des vins qui seule fonde les impositions ;

19. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, qu'en ce qui concerne le chiffre d'affaires hors-taxe reconstitué au titre de l'exercice clos en 2001, M. et Mme A...sont seulement fondés à soutenir que l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'existence d'une distribution de revenus à hauteur de 6 567 euros ;

Quant à l'année 2002 :

20. Considérant que si les requérants font valoir que la facture " cellier du roi René " n°7091 du 27 décembre 2001 ne porterait que sur l'achat de 192 bouteilles au lieu de 208 retenues par le vérificateur, cette facture dont ils produisent la copie, ne porte que sur l'achat de 39 bouteilles au total ; qu'en l'absence de toute explication et justification sur cette discordance ressortant de la pièce justificative dont ils se prévalent, M. et Mme A...ne permettent pas d'apprécier le bien-fondé de la surévaluation du chiffre d'affaires vin qu'ils invoquent à hauteur de 316 euros ; qu'en revanche, les requérants établissent que la facture " cellier du roi René " n°7931 du 23 avril 2002, dont ils produisent la copie ne porte, comme ils l'affirment, que sur l'achat de 24 bouteilles coteaux d'Aix " cuvée rose d'une nuit " de 75 cl au lieu des 36 bouteilles retenues par le vérificateur soit une surévaluation de 12 bouteilles ; que le prix de vente unitaire toutes taxes comprises admis par le vérificateur en ligne 10 de son tableau récapitulatif étant de 15 euros, M. et Mme A...sont fondés à faire valoir que le chiffre d'affaires vin est surestimé de 180 euros (12 x 15 euros) ; que de même ils sont fondés à soutenir que la facture n°9169 du 26 septembre2002, dont ils versent la copie aux débats, ne porte que sur l'achat de 3 bouteilles de Pomerol au lieu de 6 ; que le prix de vente unitaire toutes taxes comprises admis par le vérificateur en ligne 67 de son tableau récapitulatif étant de 58 euros, M. et Mme A...sont fondés à faire valoir que le chiffre d'affaires vin est surestimé de 174 euros (3 x 58 euros) ;

21. Considérant qu'en ce qui concerne l'achat de vin rouge du château de l'Isolette pour l'exercice clos en 2002, l'administration estime que la SARL Le Siam a acheté 203 bouteilles alors que les requérants allèguent qu'elle en a acheté seulement 120 ; que s'agissant de la facture du 18 février 2001 d'un montant de 149,16 euros hors-taxe mentionnée colonne I de l'annexe 2 à la proposition de rectification adressée à la SARL Le Siam, 9 bouteilles (colonne I ligne 19) ont été prises en compte par le vérificateur alors que la facture qui est versée aux débats en mentionne 12 dans la colonne " quantités " ce qui représente une sous-évaluation de 3 bouteilles, vendues au prix unitaire de 16,5 euros, soit 49,5 euros ; qu'en sens inverse de cette erreur favorable aux contribuables, en ce qui concerne la facture du 31 mai 2002 d'un montant de 228 euros hors-taxe mentionnée colonne AL dans le tableau annexé page 42 à cette même proposition de rectification, le vérificateur a pris en compte l'achat de 48 bouteilles de vin rouge (ligne 19) en additionnant à tort les achats de vin rouge (12) et ceux de vins rosés (36) portés sur cette facture qui est produite au dossier ; qu'il a ainsi surévalué les achats de vin rouge de 36 bouteilles au prix de vente unitaire de 16,5 euros soit une surévaluation de 594 euros ; que toutefois les achats de vin rosé ont été symétriquement minorés de 36 bouteilles au prix de vente unitaire de 13,5 euros soit une sous-évaluation de 486 euros (36 x 13,5 euros) ; qu'il en résulte que l'erreur commise par le vérificateur ne représente finalement qu'une surévaluation de 108 euros (594 euros - 486 euros) ; que par ailleurs, ce dernier a compté 38 bouteilles de vin rouge achetées (colonne BL ligne 19) à raison de la facture du 8 octobre 2002 d'un montant hors-taxe de 252 euros, qui n'en comporte que 36 ; qu'il en résulte une surévaluation de 33 euros (2 x 16,5 euros) ; qu'en revanche, si M. et Mme A...contestent que la SARL Le Siam ait acheté 72 bouteilles de vin rouge au titre de la facture " château de l'Isolette " du 31 juillet 2002, la facture datée de ce jour qui a été prise en compte par le vérificateur est d'un montant de 338,4 euros (colonne BC ligne 6) alors que celle qu'ils produisent et dont ils se prévalent pour revendiquer l'achat de 24 bouteilles seulement, n'atteint que 240 euros hors-taxe ; que les requéranst, qui ne se prévalent manifestement pas de la facture prise en compte par le vérificateur, ne contestent donc pas utilement les 72 bouteilles que ce dernier a retenues ; que par ailleurs les requérants soutiennent à juste titre que la SARL Le Siam n'a vendu aucune bouteille de rosé " château de l'Isolette " d'une contenance de 37,5 cl, au lieu des 24 qui ont été prises en compte par le vérificateur, dès lors que la facture du 18 février 2002 d'un montant de 149,16 euros hors-taxe du " château de l'Isolette ", dont ils produisent la copie, ne comporte pas cet achat contrairement à ce qu'a relevé le vérificateur dans son tableau de dépouillement des achats colonne I, ligne 21, page 38 de la proposition de rectification se rapportant à cette facture ; que ces 24 bouteilles vendues au prix unitaire de 8 euros correspondent à une surévaluation de 192 euros ; que toutefois, M. et Mme A...admettent, en sens inverse que le vérificateur a omis de prendre en compte dans sa reconstitution, 96 bouteilles de rosé " château de l'Isolette " de 75 cl, dont les 36 bouteilles de la facture du 31 mai 2002 mentionnées ci-dessus, que le vérificateur a comptabilisées à tort au titre du vin rouge ; que l'erreur commise sur les 60 (96 - 36) autres bouteilles omises au prix de vente unitaire 13,5 euros, a ainsi conduit à sous-évaluer le chiffre d'affaires vin de 990 euros (60 x 16,5 euros), montant qui vient ainsi en réduction des surévaluations relevées ci-dessus ;

22. Considérant qu'il résulte du considérant n°20 et n°21 qui précèdent, que les erreurs dont l'existence est établie sont à l'origine d'une part, d'une surévaluation du chiffre d'affaires vin de 687 euros (180 euros + 174 euros + 108 euros + 33 euros + 192 euros)° et d'autre part d'une sous-évaluation de ce même chiffre d'affaires de 1 039,5 euros (soit 49,5 euros + 990 euros) ; que le solde de ces erreurs est ainsi à l'origine d'une sous-évaluation du chiffre d'affaires vin de 352,5 euros, en faveur de la SARL Le Siam ; que M. et Mme A...ne sont dès lors pas fondés à se plaindre des erreurs qui affectent la reconstitution du chiffre d'affaires de l'exercice clos en 2002 et, par voie de conséquence, le montant des revenus distribués imposés entre leurs mains au titre de l'année 2002 qui procède de ce chiffre d'affaires reconstitué ;

23. Considérant que si M. et Mme A...font grief au vérificateur de n'avoir calculé la consommation interne que sur une période de 50 semaines au lieu de 52 semaines, ils n'invoquent aucun élément qui permettrait de regarder la fermeture de l'établissement pendant deux semaines en 2002 comme étant excessive ; que les autres moyens de contestation de la reconstitution du chiffre d'affaires de l'exercice clos en 2002 étant communs à ceux de l'exercice précédent, il y a lieu de les écarter par les mêmes motifs ; que par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'existence et du montant de la distribution qu'elle a imposée au titre de l'année 2002 ;

En ce qui concerne l'appréhension des revenus distribués :

24. Considérant que si la lettre du 5 juillet 2004 de MeD..., mandaté par MM. C... et A...en leur qualité respective de co-gérant de la SARL Le Siam pour la représenter dans le cadre de la procédure d'imposition, désigne M. A...comme bénéficiaire à hauteur de 50% des revenus réputés distribués par la société précitée, elle ne comporte pas, selon les écritures de l'administration fiscale, la signature de l'intéressé ; que, dès lors que M. A... conteste être le bénéficiaire de cette distribution, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'appréhension par ce dernier des revenus imposés à son nom ;

25. Considérant que l'administration fiscale fait valoir que M. A...détient conjointement et à parité avec son associé, l'intégralité du capital de la SARL Le Siam dont il est co-gérant et tous les pouvoirs sur les comptes bancaires de la société ; qu'il participe quotidiennement au fonctionnement de l'établissement et qu'il s'est alloué un salaire d'un montant égal à celui que s'est octroyé l'autre co-gérant ; qu'il exerce ainsi un contrôle entier sur la société précitée et dispose librement des biens sociaux ; qu'au regard de ces faits, qui ne sont pas contestés par le requérant, c'est dès lors à juste titre que l'administration fiscale a regardé M. A... comme étant, avec son associé, le maître de l'affaire, sans qu'il ne puisse utilement faire grief à l'administration fiscale de ne pas établir son enrichissement personnel ; que cette dernière apporte la preuve qui lui incombe de l'appréhension par le requérant des minorations de recettes qu'elle a imposées entre ses mains à hauteur des droits qu'il détient dans la SARL Le Siam ;

26. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande en tant qu'elle porte sur la somme de 6 567 euros au titre de l'année 2001 ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

27. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l 'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie essentiellement perdante, verse à M. et Mme A...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le revenu imposable de M. et Mme B...A...au titre de l'année 2001 est réduit d'un montant de 6 567 euros.

Article 2 : M. et Mme B...A...sont déchargés, en droits et en pénalités, de la cotisation d'impôt sur le revenu et des contributions sociales correspondant à la réduction de base prononcée à l'article 1er.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme B...A...est rejeté.

Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Marseille du 14 avril 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

''

''

''

''

2

N° 10MA02385