Vu la requête, enregistrée le 19 février 2007, présentée pour Mme Jacqueline X et M. Hervé X, demeurant ..., par Me Pappalardo ;
M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0309675 en date du 18 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 à 1998 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à M. X au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1998 ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 20 000 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu le jugement attaqué ;
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Vu les certificats de dégrèvement en date du 19 mai 2009 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et l'aménagement du régime des pénalités ;
Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 juin 2009 :
- le rapport de M. Bédier, président-assesseur ;
- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;
- et les observations de Me Marcou, pour M. X et de M. X lui-même ;
Vu les notes en délibéré, enregistrées le 26 juin et le 3 juillet 2009, présentées pour M. X ;
Considérant qu'à la suite de deux vérifications de comptabilité de l'activité de conseil juridique exercée par M. X, les bénéfices non commerciaux de l'intéressé des années 1995 à 1998 ont été évalués d'office selon la procédure prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales en cas d'opposition à contrôle fiscal tandis que des compléments de taxe sur la valeur ajoutée lui étaient réclamés selon la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du même livre au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1998 ; qu'en outre, M. et Mme X ont fait l'objet de deux examens contradictoires d'ensemble de leur situation fiscale personnelle à l'issue desquels ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1995 à 1998 ; que M. et Mme X demandent à la Cour d'annuler le jugement en date du 18 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande en décharge des suppléments d'imposition consécutifs à ces contrôles ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision en date du 19 mai 2009, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur du contrôle fiscal Sud-Est a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 4 604 euros et de la somme de 21 527 euros, d'une fraction des pénalités qui ont assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme X ont été assujettis respectivement au titre des années 1997 et 1998 ; que les pénalités qui ont assorti le rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de l'année 1996 ont fait également l'objet d'un dégrèvement partiel à concurrence de la somme de 10 310 euros ; que la requête de M. et Mme X est, dans cette mesure, devenue sans objet ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de l'examen de la minute du jugement attaqué que celle-ci comporte la signature du rapporteur, du président de la formation de jugement et du greffier de la même formation ; que, par suite, contrairement à ce que soutiennent les requérants, les dispositions de l'article R. 741-7 du code de justice administrative n'ont pas été méconnues ;
Considérant toutefois que, dans un mémoire daté du 22 juin 2005 et enregistré au greffe du tribunal administratif le 29 juin suivant, M. et Mme X soutenaient, à l'appui de leur contestation du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui leur était réclamé au titre de la période allant du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996, d'une part, que la reconstitution des recettes de l'activité de M. X était fantaisiste et, d'autre part, que le taux de taxe sur la valeur ajoutée avait été appliqué à tort à des bases d'imposition évaluées toutes taxes comprises et non à des bases déterminées hors-taxe ; qu'en se bornant à relever que le moyen tiré du caractère fantaisiste de la reconstitution de recettes à laquelle a procédé l'administration n'était pas assorti de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé, le tribunal n'a pas répondu au moyen, non inopérant, des requérants tiré de l'application du taux de taxe sur la valeur ajoutée à des bases erronées ; que, dès lors, ceux-ci sont fondés à soutenir que le jugement est entaché de défaut de motivation en ce qui concerne leur contestation en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996 et à en demander l'annulation dans cette mesure ;
Considérant qu'il y a lieu de se prononcer immédiatement par voie d'évocation au sujet de la contestation du complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période allant du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996 et par l'effet dévolutif de l'appel en ce qui concerne les autres contestations de M. et Mme X ;
Sur le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996 :
En ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1995 :
Considérant que, comme le rappelle l'administration dans sa défense, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1995 a fait l'objet d'une décision de dégrèvement en date du 21 octobre 1999, antérieure à l'enregistrement de la requête devant le tribunal administratif, à concurrence de la somme de 20 882,47 euros de droits et de la somme de 6 438,38 euros de pénalités ; que, par suite, les conclusions tendant à la décharge de cette imposition et de ces pénalités sont irrecevables ;
En ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996 :
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : L'avis de mise en recouvrement individuel prévu à l'article L.256 comporte : 1°Les indications nécessaires à la connaissance des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ; 2°Les éléments du calcul et le montant des droits et des pénalités, indemnités ou intérêts de retard qui constituent la créance. Toutefois, les éléments du calcul peuvent être remplacés par le renvoi au document sur lequel ils figurent lorsque ce document a été établi ou signé par le contribuable ou son mandataire ou lui a été notifié antérieurement. De même, ils n'ont pas à être portés lorsque le contribuable n'a pas fait la déclaration nécessaire au calcul des droits ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction et notamment de l'examen de l'accusé de réception postal du pli contenant l'avis daté du 6 août 1999, émis pour recouvrement du complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996, que ce pli a été notifié le 27 août suivant à M. X à l'adresse professionnelle de l'intéressé ; que les requérants n'établissent pas que la personne qui a signé l'accusé de réception n'avait pas qualité pour recevoir le pli contenant l'avis de mise en recouvrement ; qu'en toute hypothèse, l'absence de notification régulière du pli ne pourrait avoir d'incidence que sur le point de départ du délai de réclamation ouvert au redevable mais ne serait pas de nature à affecter la régularité ou le bien-fondé de l'imposition ; que, par suite, le moyen tiré de l'absence de notification régulière de l'avis de mise en recouvrement du 31 juillet 1999 doit être écarté ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que, comme il a été dit, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée relatif à la période du 1er janvier au 31 décembre 1995, pour lequel deux taux différents de taxe avaient été appliqués, a fait l'objet d'un dégrèvement d'office antérieurement à l'introduction de la requête devant le tribunal ; que, s'agissant du rappel de taxe relatif à la période du 1er janvier au 31 décembre 1996, un seul taux de taxe sur la valeur ajoutée a été appliqué ; que, dans ces conditions, le moyen par lequel les requérants soutiennent que l'avis de mise en recouvrement ne fait mention que d'un seul taux de taxe sur la valeur ajoutée alors que la notification de redressement à laquelle il renvoie mentionnait deux taux ne peut qu'être écarté comme inopérant ;
Considérant, en troisième lieu, que, contrairement à ce que soutiennent les contribuables, l'avis de mise en recouvrement mentionnait la base imposable, fixée à 272 240 francs, et le montant des pénalités, à concurrence de 464 066 francs ; que les éléments de calcul de ces pénalités, qui intégraient les pénalités prévues à l'article 1730 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable en cas d'opposition à contrôle fiscal et les intérêts de retard prévus à l'article 1727 du même code figuraient dans la notification de redressement du 17 décembre 1998 à laquelle renvoyait expressément l'avis de mise en recouvrement ; que le total des sommes à recouvrer figurant sur l'avis de mise en recouvrement pour 736 306 francs correspond bien à l'addition de la somme de 272 240 francs et de la somme de 464 066 francs ; que si la notification de redressement indiquait un montant total de sommes à recouvrer de 756 415 francs, cette simple erreur matérielle, résultant de la double prise en compte de la somme de 20 109 francs correspondant aux intérêts de retard de l'année 1995, n'a pu induire en erreur le contribuable à la connaissance duquel l'ensemble des éléments de calcul avait été porté et qui s'st vu réclamer le montant des seules sommes effectivement dues ; qu'en toute hypothèse, dès lors qu'il résulte de l'instruction que M. X n'a pas fait la déclaration nécessaire au calcul des droits, la circonstance que les éléments de calcul de ceux-ci n'auraient pas été régulièrement portés à sa connaissance demeurerait sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
S'agissant du bien-fondé de l'imposition :
Considérant que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996 ayant été établi selon la procédure la procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal, les requérants supportent la charge de prouver l'exagération des impositions par application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que, pour déterminer la base de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée, le vérificateur a, en l'absence de toute déclaration et du fait de l'opposition du redevable au contrôle fiscal, évalué les recettes de l'activité de M. X à la somme de 960 000 francs au cours de l'année 1996 à partir des apports enregistrés sur les comptes bancaires de l'intéressé et de disponibilités en espèces ; que les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe de l'exagération du montant des recettes professionnelles de M. X retenu par le vérificateur en se bornant à soutenir que ce dernier aurait dû tenir compte du bénéfice agricole forfaitaire de Mme X alors qu'ils ne justifient pas que des recettes agricoles de l'intéressée auraient été portées au crédit des comptes bancaires de son époux ; qu'en outre, à supposer même que M. X puisse être regardé comme ayant opté, dans sa déclaration déposée le 12 avril 1995 pour les règles de la comptabilité commerciale, les requérants ne sont pas fondés à contester la méthode suivie par le vérificateur pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité dès lors que celui-ci ne disposait d'aucune comptabilité et d'aucune facture pour évaluer le chiffre d'affaires à partir des créances acquises ; que le vérificateur a pu à bon droit, de ce fait, se référer aux seuls éléments disponibles que constituaient les apports enregistrés sur les comptes bancaires de l'intéressé et certaines disponibilités en espèces ; qu'en toute hypothèse, il n'est pas établi que les bénéfices non commerciaux de M. X auraient été inférieurs, s'ils avaient été calculés selon les règles de la comptabilité commerciale, à ceux retenus par le vérificateur ; qu'en revanche, les recettes dissimulées par un contribuable devant être présumées facturées toutes taxes comprises, M. et Mme X sont fondés à demander que le rappel de 197 760 francs réclamé au titre de la période correspondant à l'année 1996 à partir d'un taux de 20,6 % appliqué à la somme de 960 000 francs hors-taxes soit ramené à la somme de 163 980 francs, la somme de 960 000 francs devant être regardée comme correspondant à des recettes toutes taxes comprises et non à des recettes hors-taxes soit une réduction en droits de 33 780 francs ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à demander, en ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996, la décharge de la somme de 33 780 francs en droits et des pénalités et intérêts de retard correspondant à ces droits ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1994 :
Considérant qu'aux termes de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales : L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation (...) ;
Considérant que le ministre rappelle que M. X disposait d'un délai de deux mois à compter de la date du 27 mars 1998 pour contester la décision de rejet de la réclamation datée du 29 décembre 1997 relative au complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui était réclamé au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1994 et que M. X n'a contesté cette décision de rejet que par sa requête enregistrée, tardivement, au greffe du Tribunal administratif de Marseille le 17 novembre 2003 ; que les requérants ne contestent aucunement sur ce point les écrits du ministre ; que, par suite, leurs conclusions en décharge de cette imposition ne pouvant qu'être rejetées pour irrecevabilité, ils ne sont pas fondés à se plaindre de ce que le tribunal administratif a rejeté cette partie de leur demande ;
En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 :
Considérant que, comme il a été dit, les requérants ne sont pas fondés à contester la méthode suivie par le vérificateur pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité non commerciale de M. X et n'apportent pas la preuve qui leur incombe de l'exagération du montant des recettes professionnelles de M. X retenu par le vérificateur en se bornant à soutenir que ce dernier aurait dû tenir compte du bénéfice agricole forfaitaire de Mme X alors qu'ils ne justifient pas que des recettes agricoles de l'intéressée auraient été portées au crédit des comptes bancaires de son époux ; qu'il résulte toutefois de l'instruction et notamment de l'examen de la notification de redressement datée du 17 décembre 1998 que, pour déterminer le montant des recettes non commerciales de l'activité de M. X, le vérificateur a estimé que les sommes portées au crédit des comptes bancaires du contribuable devaient être regardées comme exprimées hors-taxe alors que les recettes dissimulées par un contribuable doivent être présumées facturées toutes taxes comprises ; que M. et Mme X sont dès lors fondés à demander que les bénéfices non commerciaux de M. X soient calculés au titre de l'année 1995 et de l'année 1996 à partir respectivement des sommes de 380 000 francs et de la somme de 960 000 francs, retenues par le vérificateur, mais diminuées du montant de taxe sur la valeur ajoutée inclus dans ces sommes ;
En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1997 et 1998 et le rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1998 :
Considérant que les moyens susanalysés tirés de la méthode suivie par le vérificateur pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité non commerciale de M. X et de l'absence de prise en compte du bénéfice agricole forfaitaire de Mme X doivent, en ce qui concerne ces impositions également, être écartés pour les mêmes motifs que précédemment ; que la circonstance que M. X, qui affirme s'être installé en zone franche en 1997 et en 1998, n'aurait eu aucun intérêt à frauder demeure sans incidence sur le bien-fondé des impositions ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à demander que les bénéfices non commerciaux de M. X soient calculés au titre de l'année 1995 et de l'année 1996 à partir respectivement des sommes de 380 000 francs et de la somme de 960 000 francs, diminuées du montant de taxe sur la valeur ajoutée inclus dans ces sommes ainsi que la réformation en ce sens de la partie non annulée du jugement du Tribunal administratif de Marseille ;
Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :
Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par M. et Mme X et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence de la somme de 4 604 euros et de la somme de 21 527 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme X tendant à la décharge des pénalités qui ont assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis respectivement au titre des années 1997 et 1998.
Article 2 : A concurrence de la somme de 10 310 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme X tendant à la décharge des pénalités qui ont assorti le rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à M. X au titre de l'année 1996.
Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 18 décembre 2006 est annulé en tant qu'il statue sur la contestation par M. et Mme X du complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé au titre de la période allant du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1996.
Article 4 : M. X est déchargé, s'agissant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996, de la somme de 5 149,73 euros (33 780 francs) en droits et des pénalités et intérêts de retard correspondant à ces droits.
Article 5 : Les bases des bénéfices non commerciaux des années 1995 et 1996 de M. X sont respectivement fixées aux sommes de 57 930,63 euros (380 000 francs) et 146 351,06 euros (960 000 francs) diminuées du montant de la taxe sur la valeur ajoutée incluse dans ces sommes.
Article 6 : M. et Mme X sont déchargés, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 et celles résultant de l'application de l'article 5 ci-dessus.
Article 7 : La partie non annulée par l'article 3 ci-dessus du jugement du Tribunal administratif de Marseille est réformée en ce qu'elle a de contraire au présent arrêt.
Article 8 : Le surplus de la demande de M. et Mme X présentée devant le Tribunal administratif de Marseille et le surplus de leurs conclusions d'appel sont rejetés.
Article 9 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Jacqueline X, à M. Hervé X et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
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N° 07MA00569
