Vu la requête, enregistrée le 3 juillet 2006, présentée pour M. et Mme Hervé X, demeurant ..., par Me Pappalardo ;
M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n°0006540 du 19 avril 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1992 et 1993 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. X au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1993 et des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 20 000 euros au titre des frais exposés tant en première instance qu'en appel, en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et notamment son article 6 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisées à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n°2009-14 du 7 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 juin 2009 :
- le rapport de M. Iggert, conseiller,
- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;
- les observations de Me Marcou et de M. X lui-même ;
Vu les notes en délibéré, enregistrées le 26 juin et le 3 juillet 2009, présentées pour M. X ;
Considérant qu'à la suite d'un examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme X et d'une vérification de comptabilité de l'activité d'avocat de M. X au titre des années 1992 et 1993, des redressements d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée leur ont été notifiés ; que M. et Mme X interjettent appel du jugement en date du 19 avril 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1992 et 1993 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. X au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1993 et des pénalités y afférentes ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision en date du 4 avril 2008, postérieure à l'introduction de l'appel, le directeur des services fiscaux d'Aix-en-Provence a accordé à M. et Mme X un dégrèvement d'un montant de 7 664 euros, correspondant à la différence entre la majoration de 150 % prévue à l'ancien article 1730 du code général des impôts et celle de 100 % prévue par l'article 1732 actuellement en vigueur du même code ; que, dès lors, à concurrence de ce montant, la requête de M. et Mme X est devenue sans objet ;
Sur la régularité du jugement :
Considérant, en premier lieu, que les premiers juges ont indiqué que le moyen tiré des irrégularités de la fixation du forfait était sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors que M. X se trouvait en situation d'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal ; qu'ainsi, les moyens, tirés de ce que les premiers juges auraient omis de statuer sur les moyens relatifs à l'obligation de fixer les bases d'imposition selon les modalités propres au forfait et le moyen tiré de ce que le dépassement des limites du forfait n'était pas démontré, manquent en fait et doivent être écartés ;
Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que la minute du jugement attaqué comporte les signatures du président de la formation de jugement, du rapporteur et du greffier d'audience, conformément aux prescriptions de l'article R.741-7 du code de justice administrative ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le jugement n'aurait pas été signé manque également en fait et doit être écarté ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L.74 du livre des procédures fiscales : Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'un premier avis de vérification a été envoyé en pli recommandé avec accusé de réception le 27 février 1995 au 10, place de l'Horloge, à Avignon, à l'adresse professionnelle de M. X, déclarée auprès du centre des impôts d'Avignon Est ; que l'accusé de réception de ce courrier n'a jamais été retourné à l'administration qui n'est donc pas intervenue sur place ; qu'un deuxième avis, prévoyant une première intervention le 20 avril 1995, a été envoyé dans les mêmes conditions à la même adresse le 28 mars 1995 ; que ledit courrier a été réexpédié à l'adresse personnelle de M. X sise à Saint-Martin-de-Crau et a été distribué le 19 avril 1995 ; que, toutefois, l'administration n'ayant pu recevoir l'accusé de réception avant la date prévue pour la première intervention, a renoncé une nouvelle fois à intervenir sur place ; qu'un troisième avis de vérification a été envoyé à l'adresse professionnelle de M. X le 18 mai 1995, a été réexpédié à Saint-Martin-de-Crau et a été distribué le 7 juin 1995 ; que l'accusé de réception a été retourné à l'administration avant la date de première intervention qui était prévue le 27 juin 1995 ; que le vérificateur s'est présenté à ladite date au 10, place de l'Horloge, à Avignon mais n'a pu rencontrer M. X qui ne s'est pas présenté ; que l'administration a ensuite envoyé un courrier à l'intéressé, distribué le 17 juillet 1995, lui demandant de lui indiquer l'adresse professionnelle où il pouvait être joint et ce, nonobstant la circonstance qu'aucun changement d'adresse n'avait été signalé au centre des impôts d'Avignon Est ; qu'il est constant que ce courrier est resté sans réponse ; qu'un quatrième avis de vérification a été envoyé le 7 août 1995 aux deux adresses professionnelle et personnelle de M. X en lui précisant qu'une intervention était prévue le 15 septembre 1995 et que la procédure d'opposition à contrôle fiscal pouvait être mise en oeuvre en cas d'absence de sa part ; que l'avis envoyé à l'adresse professionnelle de M. X a été distribué ; que M. X ne s'est toutefois pas présenté au rendez-vous qui lui avait été fixé ; qu'eu égard aux circonstances particulières de l'espèce, l'intéressé, qui s'est dérobé aux demandes de rendez-vous émanant du service des impôts et à tout contact avec le vérificateur après avoir été avisé d'une vérification de sa comptabilité, ne saurait faire valoir utilement qu'il a fait part à plusieurs reprises à l'administration du fait qu'il disposait d'une nouvelle adresse professionnelle à Marseille, au demeurant non signalée au centre des impôts du 12ème arrondissement de Marseille, ni arguer du fait qu'il se serait présenté en vain le 20 avril 1995 au 10, place de l'Horloge, en Avignon, muni de l'ensemble de sa comptabilité et accompagné d'un huissier de justice ; que, dans ces conditions, l'attitude de M. X caractérise une opposition au contrôle fiscal, de nature à justifier le recours à la procédure d'évaluation d'office des bases d'imposition prévue à l'article L.74 du livre des procédures fiscales ; que c'est dès lors à bon droit, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, que l'administration a mis en oeuvre la procédure en cause ;
Considérant, en deuxième lieu, que M. X conteste, en raison des irrégularités qui l'entacheraient, la validité du procès-verbal rédigé par le vérificateur et son supérieur hiérarchique, le 15 septembre 1995, pour constater l'opposition du contribuable au contrôle fiscal en cours ; que ce document avait seulement pour objet de faciliter, le cas échéant, l'engagement des poursuites pénales mentionnées à l'article 1737 alors en vigueur du code général des impôts ; qu'il n'est pas détachable de cette procédure ; que les conclusions tendant à la constatation de l'irrégularité de ce procès-verbal doivent être regardées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître ;
Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'évaluation d'office du bénéfice de l'activité de M. X n'a pas été réalisée selon le régime du bénéfice réel au titre de l'année 1992 ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que les bénéfices de M. X auraient été déterminés selon un mode propre au régime réel manque en fait et doit être écarté ;
Considérant, en quatrième lieu, que les requérants ne peuvent en tout état de cause, se prévaloir d'irrégularités dont serait entachée la notification de redressement, dès lors qu'en vertu des dispositions combinées des articles L 67 alinéa 2, L 74 et L 76 dernier alinéa du livre des procédures fiscales, l'administration n'était pas tenue d'effectuer cette notification ; qu'au surplus, une notification de redressement du 4 décembre 1995 a été remise à l'adresse professionnelle du contribuable, à la fille de celui-ci ; que l'acte de signification indiquait que cette adresse avait été désignée par un membre de la famille de M. X, interrogé au domicile du requérant comme son adresse professionnelle, qu'une plaque mentionnant X Hervé Avocat en droit fiscal inscrit au barreau de Marseille se trouvait à l'adresse en cause et que la fille du requérant, interrogée par l'huissier mandaté, précisait que le contribuable était en déplacement et injoignable ; qu'ainsi, et en tout état de cause, le moyen tiré de ce que la notification de redressement ne lui aurait pas été adressée, inopérant et manquant en fait, doit être écarté, nonobstant la double circonstance que ni la mention Huissier ni la mention Clerc assermenté n'ait été rayée sur l'acte de signification et que le cachet de l'étude et le paraphe auraient été illisibles ;
Considérant, en cinquième lieu, que si M. X soutient que des documents originaux ne lui auraient pas été restitués par l'administration et produit en ce sens un courrier comportant le cachet du centre des impôts d'Arles en date du 12 avril 1995, un tel document, s'il fait référence à la transmission de comptes bancaires originaux, n'est pas de nature à établir que ceux-ci accompagnaient le courrier en cause ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas restitué les documents originaux remis par le contribuable doit être écarté ;
Considérant, en sixième lieu, que M. X se prévaut de ce que le jugement attaqué aurait indiqué que l'avis de mise en recouvrement aurait été signé par le vérificateur pour soulever le moyen tiré de l'incompétence du signataire de l'avis de mise en recouvrement ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'avis en cause a été signé par un contrôleur par délégation du receveur principal ; que si le prénom de l'agent ayant signé n'est pas mentionné, cette circonstance n'est pas de nature à le faire regarder comme incompétent pour ce faire ; que si M. X fait valoir que la signature manuscrite ne figure pas sur le document, il résulte de l'instruction que cela manque en fait ; qu'enfin, aux termes de l'article L.257 A, dans sa rédaction alors applicable : Les avis de mises en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires et les mises en demeure peuvent être signées, sous l'autorité et la responsabilité du comptable, par les agents de la recette ayant au moins le grade de contrôleur ; que Mlle Lamy, signataire de l'avis de mise en recouvrement et ayant le grade de contrôleur, était bien compétente pour ce faire ; que le moyen tiré de son incompétence doit dès lors être écarté ;
Considérant, en septième lieu, que si les requérants soutiennent que la taxation d'office a été irrégulièrement mise en oeuvre dès lors que M. X avait déposé sa déclaration, il résulte de l'instruction que l'évaluation d'office de ses recettes a été effectuée en raison de son opposition à contrôle fiscal ; que, dès lors, le moyen est inopérant et doit être écarté ;
Considérant, en huitième lieu, que M. et Mme X ont été régulièrement avisés, le 9 août 1995, par un avis de passage du facteur mentionnant la mise à disposition à la poste du pli contenant l'avis de vérification, de la procédure mise en oeuvre à leur encontre ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce qu'ils n'auraient pas été régulièrement avisés manque en fait ;
Considérant, en dernier lieu, que si les requérants soutiennent que les services fiscaux de Vaucluse n'étaient pas compétents dès lors que M. X avait transféré son activité professionnelle dans un autre département, ce que conteste au demeurant l'administration, ils n'apportent aucun élément étayé indiquant que M. X avait signalé à l'administration un transfert de son activité professionnelle ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne le quotient familial :
Considérant qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans (...) peut opter, dans le délai de déclaration (...) entre : 1 L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; 2 Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ;
Considérant qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'autorise un contribuable concerné par les dispositions susvisées à opter, après l'expiration du délai de déclaration, pour le rattachement au foyer fiscal de ses parents ; qu'au demeurant, les requérants se bornent à justifier des études supérieures de deux de leurs enfants sans établir une option de ceux-ci, ni une acceptation de leur part au titre de l'année 1992 ; qu'enfin, à supposer même qu'ils aient déclaré leurs revenus au titre de l'année 1993 le 12 avril 1995 et que cette déclaration ait comporté une demande de rattachement, cette demande est postérieure à l'expiration du délai de déclaration ; qu'il suit de là que les requérants ne pouvaient demander la prise en compte de cette situation pour le calcul de leur quotient familial ; que le moyen doit dès lors être écarté ;
En ce qui concerne le bénéfice non commercial :
Considérant, en premier lieu, que les requérants contestent le rattachement des sommes apparaissant aux crédits de leurs différents comptes bancaires aux recettes professionnelles de M. X dès lors que la confusion des patrimoines personnel et professionnel de l'intéressé n'a pas été établie par l'administration ; que, toutefois, dès lors que l'opposition à contrôle fiscal et l'absence de présentation de tout document empêchaient le vérificateur de déterminer les résultats de l'activité de M. X, l'administration, en rattachant à l'activité professionnelle de l'intéressé les sommes apparaissant sur les comptes bancaires du foyer fiscal et qui constituaient les seules données disponibles pour le vérificateur, doit être regardée comme établissant la confusion des patrimoines professionnel et personnel des contribuables ;
Considérant, en second lieu, que les requérants n'apportent aucun élément de preuve justifiant que les sommes ayant fait l'objet de rehaussements auraient déjà été imposées à la suite de leur déclaration ; qu'ils n'apportent pas plus d'éléments de nature à établir que les sommes de 26 000 francs en 1992 et de 21 500 francs en 1993 correspondraient aux bénéfices agricoles perçus par Mme X et imposés selon le régime du forfait ni que les sommes de 10 500 francs en 1992 et de 3 450 francs en 1993 correspondraient à des virements de compte à compte ; qu'enfin, le vérificateur a pu à bon droit refuser au titre de l'année 1992 à M. X le régime d'imposition selon l'évaluation administrative prévu à l'article L.7 alors applicable du livre des procédures fiscales dès lors que les bénéfices non commerciaux de l'intéressé fixés à la somme de 245 681 francs dépassaient la limite de 175 000 francs au-delà de laquelle le régime de l'évaluation administrative n'est plus applicable ;
Sur l'application des pénalités :
Considérant, en premier lieu, qu'aucune disposition en vigueur à la date des notifications de redressement n'exigeait le visa d'un agent d'un grade supérieur à celui du vérificateur en cas d'application des pénalités accessoires à la taxation d'office pour opposition à contrôle fiscal ; que le moyen est dès lors inopérant ;
Considérant, en deuxième lieu, que, d'une part, le législateur a prévu dans le code général des impôts plusieurs sanctions qui visent à réprimer des comportements de non-respect des obligations déclaratives, de gravité croissante ; que le pouvoir de contrôle de l'administration fait partie intégrante du système déclaratif, dont il constitue la contrepartie nécessaire ; que, dans ces conditions, l'amende sanctionnant l'infraction d'opposition à contrôle fiscal, instituée par les dispositions précitées de l'article 1730 du code général des impôts, appartient à un même ensemble de sanctions relatives à la violation des obligations déclaratives, qui comporte notamment les sanctions prévues aux articles 1728 et 1729 du même code réprimant les comportements de retard, d'insuffisance ou d'omission de déclaration, dont elle constitue la plus sévère compte tenu de sa particulière gravité ; que le taux de la pénalité fiscale prévue à l'ancien article 1730 était de 150 %, et les taux prévus aux articles 1728 et 1729, étaient de 10 %, 40 % ou 80 % ; que les dispositions des articles 1728, 1729 et 1730 du code général des impôts proportionnaient l'amende qu'elles instituaient au montant des sommes sur lesquelles portait l'infraction que l'amende visait à réprimer ; qu'en outre, les dispositions de l'article 1728 prévoyaient des taux de majoration différents selon que le défaut de déclaration dans le délai était constaté sans mise en demeure de l'intéressé ou après une ou deux mises en demeure infructueuses ; que la loi elle-même avait ainsi assuré, dans une certaine mesure, la modulation des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés ; que, d'autre part, le juge de l'impôt exerce un plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration pour appliquer l'amende et décide, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir cette amende, soit d'en prononcer la décharge ; que, dès lors, les dispositions des articles 1728 et 1730 ne sont pas incompatibles avec les stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, alors même qu'elles ne conféraient pas au juge un pouvoir de modulation du taux de l'amende qu'elles prévoyaient ; que dès lors, le moyen tiré de l'inconventionnalité de l'amende en cause doit être écarté ;
Considérant, en troisième lieu, qu'ainsi qu'il vient d'être dit, les sanctions ont été appliquées pour opposition à contrôle fiscal ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que la procédure aurait été contradictoire au titre de l'année 1992 et que les pénalités pour taxation d'office ne pouvaient être appliquées est inopérant ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de leur demande ; qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à leur demande tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
Sur les dispositions de l'article R.741-12 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article R.741-12 du code de justice administrative : Le juge peut infliger à l'auteur d'une requête qu'il estime abusive une amende qui ne peut excéder 3000 euros ; qu'en l'espèce, la requête présente un caractère abusif ; qu'il y a lieu de condamner M. et Mme X à payer une amende de 3 000 euros ;
D É C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme X tendant à la décharge de la somme de 7 664 euros correspondant à la différence entre la majoration de 150 % prévue à l'ancien article 1730 du code général des impôts, et celle de 100 % prévue par l'article 1732 actuellement en vigueur du même code.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
Article 3 : M. et Mme X sont condamnés à payer au Trésor public une amende pour recours abusif de 3 000 euros.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Hervé X, au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat et au trésorier payeur général des Bouches-du-Rhône.
Copie en sera adressée à Me Marcou, au directeur de contrôle fiscal Sud-Est et au directeur des services fiscaux.
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N° 06MA01888
