| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 10 juillet 2009, 06MA00695

Vu la requête, enregistrée le 6 mars 2006, présentée pour M. X, demeurant ..., par la société d'avocats Selafa Fidal ;

M. X demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0202926, en date du 13 décembre 2005 du Tribunal administratif de Nice rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ainsi que des intérêts de retard y afférents ;

2°) de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ainsi que des intérêts de retard y afférentes ;

3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 juin 2009 :

- le rapport de Mme Fernandez, rapporteur,

- et les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ;

Considérant que M. XX a acquis le 31 décembre 1996 des parts de copropriété d'un navire de pêche dénommé Viking Albacore , destiné à être exploité à partir de l'Ile de la Réunion ; qu'il a porté en déduction de son revenu global les déficits industriels et commerciaux résultant, d'une part, au titre de l'année 1996, de sa quote-part de l'investissement réalisé pour l'acquisition de ce navire sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts et, d'autre part, au titre de l'année 1997, de sa quote-part du résultat d'exploitation de la copropriété sur le fondement des dispositions du 1° bis du I de l'article 156 du même code ; que la copropriété a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 1998 ; qu'à la suite de ce contrôle, l'administration a remis en cause les déductions effectuées par M. XX ; que celui-ci relève appel du jugement en date du 13 décembre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 en conséquence de ces redressements ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété ; que si, comme le soutient le requérant, aucune des dispositions de l'article 61 A du code général des impôts ne fixe de règle relative à la procédure d'imposition, les termes du 1° du I de l'article 73 de la loi susvisée du 30 décembre 1977, demeuré en vigueur pour les copropriétés de navire, prévoient que la procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la copropriété ; qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ; qu'il résulte de ces dispositions combinées, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1977, que l'avis de vérification de comptabilité prévu par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales doit être adressé à la copropriété et non à chacun de ses membres ; que, par suite, M. XX n' est pas fondé à soutenir que l'administration aurait dû lui adresser en tant que copropriétaire du navire Viking Albacore l'avis de vérification de comptabilité de la copropriété de ce navire ou que la procédure de vérification de comptabilité aurait été irrégulièrement menée par l'administration fiscale avec la copropriété du navire, irrégularité qui aurait affecté son imposition personnelle ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la déduction pratiquée en 1996 au titre de l'achat des quirats :

Considérant d'une part qu'aux termes de l'article 238 bis HA alors en vigueur du code général des impôts : Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant au secteur d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement a été réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I de l'article 156 (...) ; d'autre part, qu'aux termes de l'article 1604 du code civil la délivrance est le transport de la chose vendue en la puissance et possession de l'acheteur ;

Considérant que pour soutenir que l'investissement dont il s'agit a été réalisé en 1996, M. X fait valoir en premier lieu qu'aux termes de l'article 6 de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires Sauf convention contraire, le constructeur est propriétaire du navire en construction jusqu'au transfert de propriété au client. Ce transfert se réalise avec la recette du navire après essais et qu'en l'espèce, d'une part, un procès-verbal de recette a été établi le 26 décembre 1996 et d'autre part, la cession des parts de quirat aux investisseurs a été effectuée par un officier ministériel sous la forme authentique le 31 décembre 1996 ; que toutefois, la délivrance du navire ne peut intervenir avant son achèvement ; qu'il résulte à cet égard de l'instruction que le navire Albacore, construit par le chantier naval SA Océa, n'a été facturé à la société Compagnie Viking que le 28 mars 1997 ; que le permis de naviguer définitif et le rapport de visite de mise en service n'ont été délivrés que le 27 mars 1997, que le certificat de franc-bord n'a été établi que le 22 avril 1997 ; qu'alors que l'acte notarié de cession de quirats conclu en 1996 faisait obligation au constructeur d'assurer le navire jusqu'à sa livraison et à la copropriété de le faire à compter de l'entrée en possession du bien, le navire n'a été assuré par la copropriété qu'à partir du 29 mars 1997 et était donc, jusqu'à cette date, sous la responsabilité du constructeur ; qu'il résulte de l'ensemble de ces éléments que le navire ne peut être regardé comme ayant été livré à la copropriété avant le 31 décembre 1996 ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X ne pouvait procéder à la déduction de sa quote-part d'investissement dans l'acquisition du navire au titre de l'année 1996 et que, par suite, l'administration a pu à bon droit réintégrer la somme litigieuse dans les revenus perçus par lui au titre de cette même année ;

En ce qui concerne la déduction au titre de l'année 1997 du déficit d'exploitation du navire :

Considérant, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur, le revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal est déterminé sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus... Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : ... 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les cinq années suivantes...Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit ou à la fraction de déficit provenant de l'exploitation... de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er janvier 1996 et ayant donné lieu avant cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix ;

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'investissement réalisé par M. XX n'a pas fait l'objet d'un agrément ministériel et que ni l'intéressé ni aucun membre de son foyer fiscal ne participe de façon personnelle, continue et directe à l'activité du navire Viking Albacore ;

Considérant en second lieu qu'il n'est pas contesté que la livraison du navire Albacore est en tout état de cause postérieure au 1er janvier 1996 ; que par suite, le déficit d'exploitation de ce navire n'est imputable sur le revenu global des quirataires qu'à la condition que le navire ait donné lieu, avant le 1er janvier 1996, à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de son prix ; que M. X, en produisant une attestation notariée en date du 17 avril 1996 selon laquelle une somme représentant plus de 50 % du prix du bateau aurait été versée à la société Ocea avant le 31 décembre 1995 ainsi qu'une attestation notariée en date du 17 avril 1996 certifiant le même versement, soutient que ces conditions sont remplies ; qu'il résulte toutefois de l'instruction d'une part que l'attestation dont il s'agit ne comporte pas de précision chiffrée alors que le requérant a reconnu que le versement des acomptes n'était pas individualisé dans la comptabilité de la société ; que par suite, alors qu'aucun autre document ne permet d'établir le versement effectif par la société Viking à l'armateur ou au constructeur d'acomptes au moins égaux à 50 % du prix du navire ; qu'en toute hypothèse, il est constant que la copropriété du Viking Albacore n'a été constituée que le 28 août 1996 et n'a pu elle-même passer commande du navire avant le 31 décembre 1995 et verser avant cette date des acomptes au moins égaux à 50 % du prix, conditions auxquelles les dispositions précitées du 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts subordonnent la déduction des déficits ; que par suite, M. Y ne peut prétendre au bénéfice des dispositions précitées de l'article 156-1-1°bis du code général des impôts ;

Considérant, enfin, qu'au regard des conditions sus rappelées de déduction des déficits, la circonstance que le navire Viking Albacore aurait été livré antérieurement au 31 décembre 1996 est indifférente ; que, par suite, les moyens du contribuable tirés d'une date de livraison du navire antérieure au 1er janvier 1997 sont inopérants ; qu'il en va de même de ceux par lesquels le requérant entend se prévaloir de la documentation administrative de base référencée 4 A-2133 relative à la notion de mise à disposition d'un bien meuble ou de la documentation administrative de base à jour au 22 octobre 1996 selon laquelle le procès-verbal de recette ferait foi pour établir la date de livraison d'un navire ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de cet article font obstacle, en tout état de cause, au versement, à la partie perdante, de frais exposés et non compris dans les dépens ; que par suite les conclusions susmentionnées de M. X doivent, dès lors, être rejetées ;

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

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