Vu le recours enregistré au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 18 octobre 2002 sous le nV 02MA02233, présenté pour le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ;
Le ministre demande à la Cour :
11/ d'annuler l'article 3 du jugement n° 9805386 en date du 14 mai 2002 par lequel le Tribunal administratif de Nice a déchargé M. et Mme Jean-Pierre X des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui ont été maintenues à leur charge au titre des années 1991 à 1993 ;
22/ de remettre à la charge de M. et Mme X les cotisations d'impôt sur le revenu des années 1991 et 1992 dont la décharge a été prononcée par les premiers juges et de réformer en ce sens le jugement entrepris ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code de la construction et de l'habitation ;
Vu le code général des impôts ensemble le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 juillet 2005 :
- le rapport de M. Duchon-Doris, président assesseur ;
- et les conclusions de M. Bonnet, premier conseiller ;
Sur l'appel du ministre :
Considérant d'une part qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts : « Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété » et qu'en vertu du 7° du I de l'article 35 et des articles 61 A et 39 E du même code, les bénéfices industriels et commerciaux à déclarer par une copropriété de navire sont déterminés dans les conditions prévues par les exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel, avant déduction de l'amortissement du navire, chaque membre de la copropriété amortissant ensuite le prix de revient de sa part de copropriété suivant les modalités prévues à l'égard des navires ;
Considérant d'autre part qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification… » ; qu'aux termes de l'article 73-I-1° de la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977 : « Les copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n°67-5 du 3 janvier 1967 sont tenues aux obligations qui incombent aux exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel. Les résultats à déclarer sont déterminés dans les conditions prévues pour ces exploitants avant déduction de l'amortissement du navire. La procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la copropriété… » ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que si la copropriété du navire le Caribmoonlight a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 1991, 1992 et 1993, à laquelle, conformément aux dispositions précitées de l'article 73-I-1° de la loi du 30 décembre 1977, l'administration pouvait légalement procéder sans notifier à chacun des membres de la copropriété un avis individuel de vérification, les redressements assignés à M. et Mme X ne procèdent quant à eux ni d'un examen contradictoire de l'ensemble de leur situation fiscale personnelle ni d'une vérification de comptabilité mais d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations fiscales individuelles lequel n'impliquait pas l'envoi préalable d'un avis de vérification ; que par suite le ministre est fondé à faire valoir que c'est à tort que les premiers juges ont considéré que la procédure d'imposition était irrégulière pour le motif tiré de l'absence d'envoi dudit avis ; qu'il y a lieu d'annuler le jugement attaqué ;
Considérant qu'il y a lieu pour la Cour administrative d'appel, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par M. et Mme X devant le Tribunal administratif de Nice ;
Sur les autres moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition
En ce qui concerne le moyen relatif à l'article L. 48 du livre des procédures fiscales :
Considérant, ainsi qu'il vient d'être dit, que les redressements mis à la charge de M.et de Mme X au titre des années 1991 et 1992 ne procèdent ni d'une vérification de comptabilité ni d'un examen contradictoire de l'ensemble de leur situation fiscale personnelle mais d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations ; qu'ils ne peuvent donc se prévaloir utilement de la garantie prévue par l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne la procédure suivie devant les commissions départementales des impôts :
Considérant en premier lieu que si aux termes de l'article L. 60 du Livre des procédures fiscales « le rapport par lequel l'administration des impôts soumet le différent qui l'oppose au contribuable à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ainsi que touts les autres documents dont l'administration fait état pour appuyer sa thèse, doivent être tenus à la disposition du contribuable intéressé », ces dispositions n'imposaient pas à l'administration fiscale de joindre le rapport de vérification de comptabilité de la copropriété Caribmoonlight au rapport présenté devant la commission départementale dans le litige l'opposant aux époux X ; que par suite une telle omission n'a pu en tout état de cause affecter la régularité de la procédure d'imposition ;
Considérant en second lieu qu'il ressort des pièces du dossier que la commission départementale des Alpes-Maritimes, saisie par M. et Mme Jean-Pierre X, a émis un avis qui leur a été régulièrement notifié le 29 mai 1997 en application des dispositions des articles R. 59-1 et R. 60-3 du livre des procédures fiscales ; que la circonstance au demeurant non établie que ledit avis n'aurait pas été notifié à la dernière adresse de la copropriété Caribmoonlight est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure menée à leur égard ;
En ce qui concerne l'instruction des réclamations contentieuses :
Considérant que si M. et Mme X soutiennent que la direction nationale, direction spécialisée à compétence nationale, était seule compétente pour statuer sur leur réclamation et que la rapidité de la réponse à leur réclamation révélerait une absence ou une insuffisance d'instruction du dossier, de tels moyens relatifs à l'instruction de la réclamation contentieuse ne sont pas de nature à avoir un effet sur la régularité des impositions en litige et ne peuvent en conséquence qu'être rejetés ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme Jean-Pierre X ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition menée à leur encontre est entachée d'irrégularités ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X se sont portés acquéreurs d'une part de la copropriété de navires Caribmoonlight dont l'objet est l'acquisition, le financement et l'exploitation dans les territoires et départements d'outre-mer d'un navire de croisière dénommé le Caribmoonlight ; qu'à la suite du contrôle sur pièces de leurs déclarations individuelles relatives aux années 1991, 1992 et 1993, l'administration a, en premier lieu, réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux de M. et Mme X de l'année 1992, une somme de 8.558 F correspondant à leur part de quirataire et résultant de la remise en cause dans les résultats de la copropriété de navire au titre de la même année de la déduction d'une charge de 1.018.420 F, en deuxième lieu, remis en cause la déduction du coût d'acquisition du navire que les contribuables avaient pratiqués au titre de l'année 1991, au prorata de leur participation sur le fondement des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts ;
En ce qui concerne le redressement concernant la quote-part de M. et Mme dans le résultat de l'exploitation du navire :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que si la copropriété de navire Caribmoonlight a déduit au titre des charges de l'exercice 1992 une facture d'un montant de 1.018.420 F en date du 30 décembre 1992 émanant de la société Jet sea, sa gérante, elle n'a pas été en mesure de présenter, alors que la charge de la preuve sur ce point lui incombe par application des dispositions de l'article 39 du Code général des impôts, à l'exception d'une reddition de comptes qui ne saurait en tenir lieu, de justificatifs établissant la réalité des prestations correspondantes ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a réintégré dans les résultats de la copropriété la charge correspondante et a en conséquence, par application des dispositions de l'article 8 quater du code général des impôts, redressé les bénéfices industriels et commerciaux de M. et Mme X au titre de l'année 1992, à hauteur de 8.558 F correspondant à leur quote-part dans la copropriété ; que si ceux-ci font valoir que l'exploitation du navire a nécessairement engendré des dépenses à la charge de la copropriété, cette simple affirmation ne saurait à elle seule établir la réalité de la prestation correspondante à la charge réintégrée ; que, par suite, l'argumentation de M. et Mme X sur ce point doit être rejetée ;
En ce qui concerne le bénéfice des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts : « I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement a été réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 206… » ;
Considérant que si M. et Mme X soutiennent que la condition de l'investissement productif imposé par l'article 238 bis HA précité du code général des impôts est remplie en l'espèce et qu'ils sont dès lors en droit de bénéficier du régime de faveur prévue par ledit article, il résulte de l'instruction et n'est pas contesté par les requérants que le navire Caribmoonlight n'a fait l'objet d'aucune exploitation effective réelle dans les Antilles françaises ; que par suite l'investissement réalisé par les époux X ne peut être regardé comme un investissement productif réalisé dans un département d'outre-mer à l'occasion de la création ou de l'extension d'une exploitation appartenant au secteur de la pêche au sens des dispositions précitées de l'article 238 HA du code général des impôts ; qu'ils ne sont par suite pas fondés à contester la réintégration dans leurs revenus des années litigieuses du montant de la déduction fiscale opérée à tort sur le fondement desdites dispositions ;
Sur les conclusions relatives aux frais irrépétibles :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative s'opposent à ce que l'Etat qui, dans la présente instance, n'est ni la partie perdante ni la partie tenue aux dépens, soit condamné à verser à M. et à Mme X la somme qu'ils réclament au titre des frais supportés par eux et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : L'article 3 du jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 14 mai 2002 est annulé.
Article 2 : Les cotisations d'impôt sur le revenu des années 1991 et 1992 dont la décharge a été prononcée par les premiers juges sont remises à la charge de M. et de Mme X.
Article 3 : La demande de première instance de M. et de Mme X est rejetée.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et à Mme X et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE.
