| France, Cour administrative d'appel de LYON, 2ème chambre, 30 avril 2024, 22LY03314

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SA Pain d'épices Mulot et Petitjean a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la réduction des suppléments de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2016 à 2019 et de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2020.

Par un jugement n° 2102464 du 13 septembre 2022, le tribunal administratif de Dijon a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement de 3 444 euros prononcé en cours d'instance au titre de l'année 2020 (article 1er), a fixé la base d'imposition à la cotisation foncière des entreprises de l'année 2020 en excluant la part de l'immobilisation n° 386 correspondant à un poste de transformation d'un prix de revient global de 30 695,36 euros (article 2), a déchargé la société requérante de la fraction de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2020 résultant de la réduction de cette base d'imposition (article 3), et a rejeté le surplus de sa demande (article 4).

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 15 novembre 2022, 1er août 2023 et 12 mars 2024, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean, représentée par Me Bussac, demande à la cour :

1°) de réformer ce jugement en son article 4 ;

2°) de prononcer la réduction de ces impositions au titre des années 2018, 2019 et 2020 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les travaux se rapportant à la toiture ont eu pour seul objet de rénover celle-ci et n'ont pas amélioré l'établissement, ni créé d'immobilisation nouvelle ;

- elle se prévaut du paragraphe n° 230 de la documentation de base référencée BOI-IF-TFB-20-20-10-20 ; elle a été doublement imposée sur la base de l'ancienne toiture, dont le prix de revient n'a pu être extrait du bilan faute d'être individualisable au sein du prix de revient global du bâtiment initial, et de la nouvelle toiture ; si l'administration a appliqué des minorations de 20 % et 25 %, celles-ci se rapportent à une partie du bâtiment qui a été détruite et à une autre partie du bâtiment qui a été transformée en local commercial, mais non à l'établissement industriel qui subsiste ;

- les équipements électriques, informatiques et de téléphonie, qui sont compris dans l'immobilisation n° 386, constituent des biens d'équipement spécialisés qui doivent être exclus de ses bases imposables ;

- l'immobilisation n° 391 " Froid " constitue également un bien d'équipement spécialisé ;

- elle se prévaut du paragraphe n° 170 de la documentation administrative référencée BOI-IF-TFB-10-50-30.

Par des mémoires, enregistrés les 16 juin 2023 et 26 février 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 17 juillet 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 18 août 2023.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Porée, premier conseiller,

- et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. La SA Pain d'épices Mulot et Petitjean, qui exerce une activité industrielle de production de biscuits et pains d'épices dans un établissement situé à Dijon, est redevable de la cotisation foncière des entreprises déterminée selon la méthode comptable. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au terme de laquelle la vérificatrice a, notamment, procédé au rehaussement de ses bases imposables à la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2016 à 2019 et à une mise à jour de ses bases pour cette taxe au titre de l'année 2020. L'administration a mis en recouvrement, le 31 octobre 2020, la cotisation foncière des entreprises de l'année 2020 et, le 30 novembre 2020, des suppléments de cotisations foncières des entreprises pour les années 2016 à 2019. Par des décisions des 27 juillet 2021 et 8 mars 2022, l'administration a prononcé des dégrèvements partiels au titre de l'ensemble des années précitées. Par un jugement du 13 septembre 2022, le tribunal administratif de Dijon a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement complémentaire de 3 444 euros prononcé en cours d'instance au titre de l'année 2020 (article 1er), a fixé la base d'imposition à la cotisation foncière des entreprises de cette même année en excluant la part de l'immobilisation n° 386 correspondant à un poste de transformation d'un prix de revient global de 30 695,36 euros (article 2), a déchargé la société requérante de la fraction de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2020 résultant de la réduction de cette base d'imposition (article 3), et a rejeté le surplus de sa demande tendant à la réduction de ces impositions (article 4). La SA Pain d'épices Mulot et Petitjean doit être regardée comme relevant appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande.

2. La SA Pain d'épices Mulot et Petitjean soutient que les immobilisations n° 333, 334 et 335 correspondant à la rénovation de la toiture du bâtiment qu'elle exploite ne doivent pas donner lieu à un complément de valeur locative pour la détermination de la base de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle est assujettie et que les immobilisations n° 386 " Installations électriques, informatiques et de téléphonie " et n° 391 " Froid " doivent être exonérées de cette imposition pour des montants en base, respectivement, de 113 870 euros et de 349 627 euros.

3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si un immeuble a connu des changements de caractéristiques physiques et si le contribuable remplit les conditions légales d'une exonération.

Sur les travaux se rapportant à la toiture (immobilisations n° 333, 334 et 335) :

4. En premier lieu, aux termes de l'article 1467 du code général des impôts : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11°, 12° et 13° de l'article 1382, dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période. (...) ". Aux termes de l'article 1499 de ce code : " La valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'Etat. (...) ". Aux termes du I de l'article 1517 du même code : " 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d'affectation des propriétés bâties et non bâties ainsi qu'à la constatation des changements d'utilisation des locaux mentionnés au I de l'article 1498. (...) Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d'environnement. ".

5. D'une part, il résulte des dispositions précitées que les changements de caractéristiques physiques ou d'environnement des propriétés bâties doivent être pris en compte pour la mise à jour de la valeur locative.

6. D'autre part, les travaux constituant des changements de caractéristiques physiques sont des travaux qui, eu égard à leur nature et à leur importance, affectent la structure même et la consistance de la construction et ont pour effet de modifier, à la hausse ou à la baisse, la valeur locative du local. Ils sont le plus souvent consécutifs à l'exécution dans l'immeuble ou le local de travaux importants hors de proportion avec les travaux d'entretien normaux qui incombent au propriétaire. S'agissant des établissements industriels, les immobilisations sont évaluées à partir du prix de revient tel qu'il doit figurer en comptabilité. La valeur locative des locaux affectés par un changement de caractéristiques physiques est déterminée en tenant compte des incidences que ce changement a sur le montant de leur évaluation.

7. Il résulte des factures produites par la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean que les travaux se rapportant à la toiture ont été exécutés dans le cadre d'une mission de maîtrise d'œuvre menée par la société Ceres Ingénierie, intitulée " Développement et mise aux normes de l'unité de production de pain d'épices ". Il ressort également de ces factures que les travaux ont consisté en la dépose complète et la destruction de l'ensemble de la toiture en tuiles et de la charpente en bois des ateliers principaux et des bureaux, en la pose de nouvelles toitures en tuiles et charpente en bois, en la réfection complète de la zinguerie et en la destruction de toutes les cheminées existantes. Il résulte également de l'instruction qu'un écran de sous-toiture et une verrière en polycarbonate d'une surface de 330 m² pour créer un puits de lumière ont été mis en place. Si la société requérante soutient que la verrière existait déjà avant la réalisation des travaux, elle ne le démontre pas en se bornant à produire une photographie aérienne du bâtiment après travaux, alors qu'il résulte de la facture de la société CTC du 29 novembre 2016 qu'elle mentionne un " ajout de verrière ". Si la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean fait également valoir qu'un écran sous-toiture existait nécessairement avant les travaux afin d'éviter les infiltrations d'eau et de poussière dans un site de production alimentaire, elle ne l'établit pas, alors qu'il ressort de la facture de la société AJ2C Globe Expert du 7 octobre 2016 que la toiture était atteinte de malfaçons et de non façons qui ont fait l'objet d'un rapport, non produit à l'instance. Au demeurant, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean a souscrit une assurance en garantie décennale auprès de la société Axa Assurances Iard au titre des travaux précités. Dans ces conditions, les travaux se rapportant à la toiture constituent des changements de caractéristiques physiques devant être pris en compte pour la détermination de la valeur locative.

8. En second lieu, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean soutient que l'administration n'a pas déduit de la base de cotisation foncière des entreprises le prix de revient des installations de l'ancienne toiture et se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 230 de la documentation administrative référencée BOI-IF-TFB-20-20-10-20, aux termes duquel : " Les changements de caractéristiques physiques ne sont pris en compte que lorsqu'ils ont une incidence sur le prix de revient comptable des immobilisations, c'est-à-dire, en fait, lorsqu'ils revêtent le caractère de grosses réparations amortissables ou d'installations ou d'agencements nouveaux. Il est cependant admis que le complément de valeur locative résultant des changements du premier type (grosses réparations) ne soit pas calculé sur la base de la valeur d'immobilisation ajoutée au bilan à l'issue des travaux mais sur une base inférieure tenant compte du fait que ces derniers ne créent pas une immobilisation nouvelle mais confortent seulement une immobilisation ancienne. Ainsi, si les travaux de réparation considérés n'apportent aucune amélioration à l'établissement, il n'y a pas lieu de calculer de complément de valeur locative. ".

9. Si la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean soutient que les travaux, qui ont consisté à remplacer l'ancienne toiture, ne constituent que des travaux de réparation n'ayant apporté aucune amélioration à son établissement, il résulte du point 7 du présent arrêt que les travaux en cause ne se sont pas limités au remplacement de l'ancienne toiture mais qu'ils ont apporté une amélioration à l'établissement, notamment par l'ajout d'une verrière.

10. La société requérante fait également valoir que la nouvelle toiture s'est substituée à l'ancienne sans que le prix de revient de celle-ci ait pu être " sorti du bilan " faute de pouvoir être individualisé au sein du prix de revient global du bâtiment historique, ce qui aboutit à une double imposition de l'ancienne et de la nouvelle toiture.

11. Il résulte de l'instruction que la comptabilité de la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean mentionne un prix global des constructions au titre des années 1944, 1949, 1952 et 1966, sans distinguer le coût des différents éléments composant les constructions, notamment celui de la toiture. La société requérante, qui demande la prise en compte d'une base inférieure pour tenir compte de la suppression de l'ancienne toiture, ne chiffre pas le montant de la minoration qu'elle revendique, ne produit aucun document permettant de déterminer la part correspondant au coût de l'ancienne toiture au sein de celui des constructions historiques, ce qu'elle seule est en mesure de faire, ni ne propose de méthode de calcul permettant d'approcher cette valeur. Au surplus, la société requérante a bénéficié, au titre de l'année 2020, afin de prendre en compte la démolition d'un bâtiment historique et l'affectation de locaux à la création d'un musée, d'une réduction de la valeur des constructions historiques à hauteur de 20 % et de 25 %, laquelle inclut nécessairement, au moins en partie, la valeur de la toiture.

12. Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir des énonciations précitées de la documentation administrative, au titre de l'année 2019, ni, en tout état de cause, au titre de l'année 2020.

Sur les outillages et moyens d'exploitation des établissements industriels (immobilisations n° 386 et 391) :

13. Aux termes de l'article 1382 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : / (...) / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l'article 1381 ; (...) ". Aux termes de l'article 1381 du même code : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d'usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation ; 2° Les ouvrages d'art et les voies de communication (...) ".

14. Sont exonérés de la cotisation foncière des entreprises, en application du 11° de l'article 1382 du code général des impôts, les outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation d'un établissement industriel, c'est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d'un établissement qualifié d'industriel au sens de l'article 1499 du code général des impôts, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l'article 1381 du même code.

En ce qui concerne l'immobilisation n° 391 " Froid " :

15. En premier lieu, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean fait valoir que les installations de refroidissement mentionnées dans la facture de la société Eimi du 23 novembre 2017, qui porte sur la fourniture et la pose de groupes monoblocs, de modules hydrauliques ou de remplissage, de frigorifères et de déshumidificateurs destinés à permettre le stockage des pâtes mères, des pâtes braquées et des produits glacés, d'humidificateurs du stock après cuisson, le traitement des chambres froides, l'installation d'un roof top réversible dans l'extension et la zone de production, la ventilation des locaux charge et laverie, la pose de tourelles d'extraction pour le musée et de clapets coupe-feu, doivent être exonérées de cotisation foncière des entreprises. Toutefois, les tourelles portent sur le local commercial et la société requérante n'apporte aucune précision sur l'utilisation des clapets coupe-feu. Si les autres installations, qui ont trait au système de refroidissement et ont, au demeurant, été comptabilisées dans le compte de bilan 213 " constructions ", sont utiles au processus de production et de conservations des biscuits, il ne résulte pas de l'instruction, à défaut de justificatifs autres que les libellés des équipements mentionnés dans la facture et les photographies produites, dont il n'est pas établi qu'elles se rapportent aux équipements facturés, qu'elles seraient spécifiquement adaptées aux activités susceptibles d'être exercées dans un établissement industriel, Par suite, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean n'est pas fondée à soutenir que l'immobilisation n° 391 " Froid " relève de l'exonération prévue au 11° de l'article 1382 du code général des impôts.

16. En second lieu, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 170 de la documentation administrative référencée BOI-IF-TFB-10-50-30 aux termes duquel : " (...) Par ailleurs, sont également exonérés de la taxe : (...) - les appareils frigorifiques, sauf la partie gros-œuvre d'une chambre froide et le revêtement isotherme (...) ", dès lors que les installations ressortant de l'immobilisation n° 391, qui ont pour objet le refroidissement, l'humidification et la déshumidification de l'air, ne constituent pas des appareils frigorifiques.

En ce qui concerne l'immobilisation n° 386 relative à des équipements électriques, informatiques et de téléphonie :

17. La SA Pain d'épices Mulot et Petitjean fait valoir qu'une partie de l'immobilisation n° 386, relative à des installations électriques, informatiques et de téléphonie mentionnées sur la facture de l'agence Engie Ineo du 18 décembre 2017 doit, à hauteur de 113 870 euros, être exonérée de cotisation foncière des entreprises. Au titre de cette immobilisation, la société requérante a déjà obtenu, en première instance, l'exclusion de ses bases imposables de l'année 2020 des matériels et équipements relevant du " poste de transformation et de comptage " d'un montant de 30 695,36 euros. Pour le surplus, et alors que la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean a inscrit l'immobilisation n° 386 dans sa comptabilité au compte de bilan 213100 " Construction ", il ne résulte pas de l'instruction que les équipements en cause, qui portent sur les installations de réseau électrique avec mise en place d'un tableau général basse tension, pose et raccordement d'un tableau électrique, de câblages, de prises de courant, la pose d'installations de téléphonie et informatiques et l'éclairage de sécurité seraient spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un établissement industriel, quand bien même elles alimentent le process industriel et les outils de production et s'adaptent aux modifications de la production. En particulier, si la société requérante soutient qu'une alimentation électrique spécifique est nécessaire pour faire fonctionner les équipements du local de charge, qui servent notamment à la recharge des chariots élévateurs électriques, les roof top se trouvant sur le toit et pour permettre un débit de la ventilation à hauteur de 8000 m3/h, elle n'apporte aucun élément de nature l'établir. Enfin, la circonstance que certaines installations soient imposées par la réglementation applicable à l'exploitation ne saurait suffire à caractériser qu'elles seraient spécifiquement adaptées aux activités susceptibles d'être exercées dans un établissement industriel. Par suite, la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean n'est pas fondée à soutenir que les installations électriques, informatiques et de téléphonie relèvent de l'exonération prévue au 11° de l'article 1382 du code général des impôts.

18. Il résulte de ce qui précède que la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté le surplus de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA Pain d'épices Mulot et Petitjean et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 11 avril 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Courbon, présidente de la formation de jugement,

M. Laval, premier conseiller,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 30 avril 2024.

Le rapporteur,

A. Porée

La présidente,

A. Courbon

La greffière,

M. A...

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,

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N° 22LY03314