| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 27 avril 2023, 21LY03689

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. A... C... a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge, à titre principal, et, à titre subsidiaire, la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des cotisations de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2003158 du 14 septembre 2021, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête, enregistrée le 17 novembre 2021, M. C..., représenté par Me Lime, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le service ne peut procéder aux rectifications en litige dès lors que l'existence de revenus distribués n'a pas fait l'objet d'un débat oral et contradictoire lors de la vérification de comptabilité de la SC GCA ;

- le service n'a pas motivé la qualification retenue ;

- Le service s'est placé dans le cadre d'une taxation d'office en n'ayant pas effectué des investigations dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SC GCA sur les distributions ;

- l'administration a refusé d'examiner les preuves qu'il avait apportées ;

- le service a privé de base légale le rehaussement ; en vue de tirer les conséquences de la vérification de comptabilité, il appartenait au service de suivre le régime des distributions en s'appuyant sur le régime du 1° ou du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts ;

- le service n'a pas apporté la preuve de la mise à sa disposition effective de sommes étrangères à l'intérêt social de la SC GCA ;

- le service a méconnu le régime du a. de l'article 111 du code général des impôts en ne recherchant pas le caractère irrégulier des écritures ; il n'y a eu aucun acte anormal de gestion ;

- il assume une responsabilité indéfinie en qualité d'associé d'une société civile ;

- les majorations ne sont pas motivées ; l'intention délibérée n'est pas établie.

Par un mémoire, enregistré le 11 juillet 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme B...,

- et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. A la suite d'une vérification de comptabilité de la société SC Groupe Conseil et associés (GCA), qui avait pour activité le conseil et l'assistance aux entreprises et la prise de tous intérêts et participation dans toutes sociétés dont M. C... était gérant et associé, l'administration a notamment imposé entre ses mains sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts, les sommes de 18 974 euros et 26 117 euros correspondant aux variations positives des soldes débiteurs des compte courants d'associé qu'il détenait dans cette société en 2014 et 2015. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. C... a été assujetti, au titre de ces deux années du chef de ce redressement, suivant la procédure contradictoire, ainsi que les cotisations de contributions sociales corrélativement mises à sa charge, ont été assorties de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du même code. M. C... relève appel du jugement du 14 septembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

3. La proposition de rectification du 12 décembre 2016 mentionne, après avoir visé le a. de l'article 111 du code général des impôts, la nature des impôts concernés, les années d'imposition et le montant des bases imposables. Elle fait état de la vérification de comptabilité conduite à l'égard de la SC GCA et expose les motifs pour lesquels M. C... a été regardé comme le bénéficiaire des revenus distribués. Ces indications étaient suffisantes pour éclairer M. C... et lui permettre de discuter utilement le bien-fondé des rectifications envisagées, ce qu'il a d'ailleurs fait en contestant les redressements par des observations du 13 février 2017, auxquelles il a été répondu le 3 mars suivant. Par suite, la proposition de rectification en litige satisfait à l'exigence de motivation posée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Il s'ensuit que le moyen doit être écarté.

4. En deuxième lieu, eu égard à l'indépendance des procédures d'imposition d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés et de ses associés, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard de la SC GCA, laquelle a opté pour l'impôt sur les sociétés, est inopérant pour contester les cotisations d'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers établies au nom de M. C....

5. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité de la SC GCA, le vérificateur a constaté que M. C... détenait, à titre personnel, plusieurs comptes courants qui présentaient un solde débiteur au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. Les impositions contestées ont été établies selon la procédure contradictoire à la suite d'un contrôle sur pièces dans le cadre duquel l'administration a tiré les conséquences des constatations révélées par la vérification de la comptabilité de la SC GCA. L'intéressé a été mis à même de présenter ses observations sur les rectifications envisagées par la proposition de rectification. Par suite, les moyens tirés de ce qu'il aurait été placé en situation de taxation d'office et de ce que l'administration aurait refusé d'examiner les preuves qu'il avait apportées ne peuvent qu'être écartés.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

6. Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...) ".

7. Il résulte de ces dispositions qu'en cas de refus des rehaussements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve tant de l'existence et du montant des distributions, que de leur appréhension par le contribuable. Toutefois, doivent être regardées comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l'année en cause. En cas de variation de ce solde d'une année civile sur l'autre, seule la différence positive entre ces deux soldes peut légalement être incluse dans le revenu imposable de l'associé, l'actionnaire ou le porteur de parts pour l'année en cause.

8. Les impositions contestées, établies dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, ont été établies sur le fondement du a. de l'article L. 111 du code général des impôts. Par suite, il appartient au requérant, qui supporte la charge de la preuve, de renverser la présomption de distribution.

9. Il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que les comptes courants d'associé ouvert au nom de M. C... dans la SC GCA présentaient un solde débiteur à la clôture des exercices 2013, 2014 et 2015 et que l'administration a inclus dans les revenus imposables de l'intéressé les variations positives de ces soldes débiteurs au titre des années 2014 et 2015. Par suite, les sommes correspondantes pouvaient être imposées sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts en tant que revenus distribués sans que l'administration soit tenue de " corriger " les comptes de la société.

10. En se bornant à soutenir que, pour les exercices clos en 2014 et 2015, les écritures de la SC GCA avaient pour objet d'apurer le solde débiteur de son compte client ouvert à son nom dans les livres de la société et que, pour l'exercice clos en 2015, une somme de 3 250 euros correspondait à des frais de constat d'huissier établis à tort à son nom alors qu'ils auraient dû être établis au nom de la société sans justifier ses allégations, M. C... n'établit pas que les variations positives des soldes débiteurs de ses comptes courants d'associé ne constituent pas des revenus distribués dont il a eu la disposition.

Sur les majorations pour manquement délibéré :

11. D'une part, aux termes de l'article 1729 du même code : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

12. D'autre part, aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. "

13. Pour justifier l'application des majorations pour manquement délibéré, l'administration s'est prévalue de ce qu'en tant qu'associé, M. C... détenait des comptes courants d'associé débiteurs dans la société SC GCA et qu'il ne pouvait ignorer que la société avait mis à sa disposition les sommes en litige, que c'est en parfaite connaissance de cause que M. C... a encaissé les sommes réputées distribuées qui représentent une part importante de ses revenus qu'il n'a pas déclarés. Ce faisant, la proposition de rectification comporte l'énoncé des circonstances de fait et des motifs de droit justifiant l'application de la pénalité appliquée.

14. Par les éléments dont elle fait état, l'administration démontre l'intention délibérée d'éluder l'impôt justifiant l'application de la majoration de 40 % prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré.

15. Il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetée.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme Courbon, présidente-assesseure,

Mme Caraës, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 avril 2023.

La rapporteure,

R. B...

Le président,

D. PruvostLa greffière,

N. Lecouey

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,

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N° 21LY03689