Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C...A...a demandé au tribunal administratif de Dijon de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des majorations correspondantes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010.
Par un jugement n° 1300294 du 1er octobre 2013, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 13LY03170 du 28 mai 2015, la cour administrative d'appel de Lyon, faisant partiellement droit à l'appel de M. A..., a réduit à 7 187,91 euros le montant des revenus réputés lui avoir été distribués par la SARL F2E au cours de l'année 2010, réduit les impositions auxquelles il avait été assujetti, prononcé la décharge des majorations pour manquement délibéré et rejeté le surplus de ses conclusions.
Par une décision n° 391240 du 13 juin 2016, enregistrée à la cour le 17 juin 2016 sous le n° 16LY02049, le Conseil d'Etat, sur la demande du ministre des finances et des comptes publics a, d'une part, annulé les articles 1 à 4 de l'arrêt n° 13LY03170 du 28 mai 2015 de la cour administrative d'appel de Lyon et, d'autre part, renvoyé, dans la mesure de la cassation, le jugement de l'affaire devant la cour de céans.
Procédure devant la cour :
I - Par une requête enregistrée le 3 décembre 2013, sous le numéro 13LY03170, M. A..., représenté par MeB..., demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1300294 du 1er octobre 2013 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des majorations correspondantes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
- en violation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la proposition de rectification, qui ne précise pas les raisons pour lesquelles il a été considéré comme le maître de l'affaire, est insuffisamment motivée ;
Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :
- l'administration s'étant fondée sur le c de l'article 111 pour justifier les redressements litigieux, et non sur le 1° de l'article 109-1 du code général des impôts qui prévoit une présomption de distribution des bénéfices qui ne sont pas investis dans l'entreprise, opposable d'ailleurs seulement à la société, il lui appartenait d'apporter la preuve qu'il avait appréhendé les sommes en cause, ce qu'elle ne fait pas en indiquant seulement qu'il est maître de l'affaire ; les seules sommes provenant de la SARL F2E qu'il a appréhendées proviennent de six chèques, d'un montant de 14 769,35 euros, constituant des salaires qu'il a régulièrement déclarés ;
- les sommes débitées du compte bancaire de la société F2E, que l'administration a imposées dans ses mains en tant que revenus et distributions occultes, ne correspondent pas à des distributions à son profit ; en particulier, l'administration a imposé une seconde fois, à hauteur de 7 187,71 euros, des sommes qu'il a perçues par chèque, déjà déclarées, correspondant à des salaires versés par la société ; par ailleurs il justifie, par la production de copies des chèques, que la société a réglé des fournisseurs pour un montant de 10 452 euros, ce qui prouve le caractère professionnel de ces dépenses et le fait qu'il n'a pu appréhender les sommes en cause ; l'administration avait pris position en faveur de la prise en compte de ces sommes comme des dépenses de la société dès lors qu'il produirait une copie des chèques en cause, ce qu'il a fait ; il n'a pu appréhender les sommes, d'un montant total de 4 286 euros, correspondant aux paiements ou retraits effectués en France avec une carte bancaire pendant les périodes où il séjournait en Turquie ; enfin, il apporte la preuve que la SARL F2E a exposé, dans son propre intérêt, des frais de restauration, de logement et de carburant pour les ouvriers sur les chantiers d'un montant de 9 293 euros, comprenant des frais de restauration et de logement payés par chèques d'un montant 3 223 euros, des frais de carburant payés par carte bancaire d'un montant de 3 313 euros et des dépenses d'achat de déjeuners dans des supermarchés payées par carte bancaire d'un montant de 2 757 euros, ou à tout le moins 1 648 euros ;
Sur la pénalité pour manquement délibéré :
- l'administration n'apportant pas la preuve de son intention délibérée d'éluder l'impôt, elle ne pouvait assortir les impositions d'une majoration pour manquement délibéré.
Par un mémoire en défense, enregistré le 17 mars 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Le ministre des finances et des comptes publics soutient que les moyens soulevés par M. A... ne sont pas fondés.
II - Par courriers des 20 et 21 juin 2016, les parties ont été informées du renvoi, dans la mesure de la cassation, à la cour administrative d'appel de Lyon, de l'affaire qui a été enregistrée sous le n° 16LY02049.
Les parties n'ont pas produit de nouvelles écritures devant la cour.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Duguit-Larcher, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Besse, rapporteur public.
1. Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la SARL F2E et d'un contrôle sur pièces visant M. C...A..., gérant et associé à hauteur de 50 % de cette société, l'administration fiscale, ayant estimé qu'il avait bénéficié de rémunérations et avantages occultes à hauteur de 214 962 euros au titre de l'année 2010, constituant des revenus imposables sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, lui a adressé, selon la procédure contradictoire, une proposition de rectification du 23 septembre 2011 portant sur des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties d'une majoration de 40 % pour manquement délibéré et de pénalités de retard ; qu'à la suite des observations présentées par l'intéressé, l'administration a partiellement maintenu les rehaussements envisagés, en ramenant à 72 175 euros le montant des rémunérations et avantages occultes dont M. A... avait bénéficié ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant au titre de l'année 2010, ainsi que les pénalités y afférentes, ont été mis en recouvrement le 30 avril 2012 et le 15 juillet 2012 ; qu'à la suite de la réclamation présentée par M. A..., l'administration a ramené le montant des rémunérations et avantages occultes à 43 301 euros et prononcé, en droits et pénalités, les dégrèvements correspondants ; que, par jugement du 1er octobre 2013, le tribunal administratif de Dijon a rejeté la demande de M. A... tendant à la décharge des impositions supplémentaires maintenues à la charge de M. A... et des pénalités y afférentes ; que, par un arrêt du 28 mai 2015, la cour administrative d'appel de Lyon, faisant partiellement droit à l'appel de M. A..., a ramené à 7 187,91 euros le montant des revenus réputés lui avoir été distribués par la SARL F2E au cours de l'année 2010 (article 1er), réduit les impositions auxquelles il avait été assujetti à due concurrence (article 2), prononcé la décharge des majorations pour manquement délibéré (article 3), réformé le jugement du tribunal administratif en ce qu'il a de contraire à l'arrêt (article 4), condamné l'Etat à verser une somme de 1 500 euros à M. A... sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative (article 5) et rejeté le surplus des conclusions de M. A... (article 6) ; que, par décision du 13 juin 2016, prise sur recours du ministre des finances et des comptes publics, le Conseil d'Etat a annulé les articles 1 à 4 de cet arrêt et a, dans cette mesure, renvoyé l'affaire à la cour de céans ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile ;
3. Considérant que la proposition de rectification datée du 23 septembre 2011 adressée à M. A... indique qu'elle porte sur le redressement du revenu imposable de l'intéressé, au titre de l'année 2010 ; qu'elle précise que les rehaussements portent sur des revenus de capitaux mobiliers, imposés sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts ; qu'elle énonce que ces rehaussement concernent, en base, 214 962 euros retirés sous forme d'espèces, de chèques et par carte bleue, sur le compte bancaire de la société F2E ; qu'elle ajoute que le contrôle n'ayant pas pu déterminer le caractère professionnel de ces sommes, elles doivent être réputées avoir été distribuées à M. A... qui avait, au cours de la période litigieuse, la maîtrise commerciale, administrative et financière de la société ; qu'enfin, elle mentionne que le montant des revenus distribués retenus au titre de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2010 s'élève, après application d'un coefficient de 1,25 en application du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, à 268 703 euros ; qu'ainsi, cette proposition de rectification comporte la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énonce les motifs de droit et de fait sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier ces rectifications ; que, dans ces conditions, et quand bien même ladite proposition de rectification ne fait pas état des raisons précises pour lesquelles M. A... a été regardé comme ayant la qualité de maître de l'affaire, elle était suffisamment motivée pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations, ce qu'il a fait ; que la circonstance qu'en réponse aux observations du contribuable, dont l'une portait sur sa qualité de maître de l'affaire, l'administration ait précisé les raisons pour lesquelles elle estimait que M. A... avait cette qualité n'est pas de nature à démontrer que la proposition de rectification n'était pas suffisamment motivée ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne la charge de la preuve :
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A..., dont les revenus ont été rehaussés selon la procédure contradictoire, a demandé à l'administration un délai supplémentaire de trente jours pour présenter ses observations sur la proposition de rectification du 23 septembre 2011 ; qu'il a contesté par courrier du 21 novembre 2011, dans le nouveau délai qui lui était imparti pour présenter ses observations, les rehaussements litigieux ; qu'il incombe, dès lors, à l'administration d'établir le bien-fondé des rehaussements en litige ;
En ce qui concerne l'imposition sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts des sommes prélevées sur le compte de la société F2E à hauteur de 36 113,09 euros :
5. Considérant qu'en vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code ; qu'aux termes de l'article 111 c du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l'affaire ;
6. Considérant qu'il est constant que les sommes litigieuses, qui correspondaient à des prélèvements effectués sur le compte bancaire de la société A2F au cours de l'année 2010, n'avaient fait l'objet d'aucune inscription en comptabilité, un procès verbal pour défaut de comptabilité ayant été dressé à l'encontre de la société entre le 1er avril 2010, date du commencement de son activité, et le 31 mars 2011 ; que, par suite, l'administration a pu, sans commettre d'erreur de droit, estimer que ces distributions occultes avaient été appréhendées par M. A..., dont elle faisait valoir, sans que cela soit contesté, qu'il était le maître de l'affaire ;
7. Considérant que M. A..., qui ne conteste toujours pas avoir eu la qualité de maître de l'affaire, soutient qu'il n'a pas appréhendé les sommes en cause ; que l'administration étant réputée apporter la preuve que les sommes litigieuses ont été appréhendées par lui, il lui appartient d'apporter la preuve contraire, en démontrant que ces sommes constituaient des rémunérations occultes de tiers ou des avantages occultes accordés par la société à des tiers ; que la seule production des copies des chèques établis pour régler des entreprises qui seraient, par ailleurs, des fournisseurs de la société F2E, pour un montant de 10 452 euros, ne suffit pas à apporter cette preuve, en l'absence de comptabilité, de factures ou de tout autre élément attestant que ces dépenses n'ont pas été réalisées dans l'intérêt de M. A... mais dans l'intérêt de la société ou selon la volonté de cette dernière ; que la seule circonstance que M. A... était en Turquie lorsque des paiements et des retraits, d'un montant total de 4 286 euros, ont été effectués en France ne permet pas d'établir, alors qu'il était le maître de l'affaire, qu'il n'a pas appréhendé ces sommes ; qu'il n'apporte pas plus la preuve que les frais de restauration, de logement et de carburant d'un montant de 9 293 euros, correspondraient, comme il le soutient, au règlement des frais des ouvriers sur les chantiers, en l'absence de preuve rapportée par M. A... du lien entre ces frais et l'activité de la société et de l'identité de leurs bénéficiaires ;
8. Considérant que si dans la réponse aux observations du contribuable, l'administration a indiqué que tant que les chèques n'étaient pas produits, elle ne pouvait retenir le caractère professionnel des versements ainsi effectués, elle n'a pas, ce faisant, pris une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B qui lui serait opposable, cette opinion ayant, au demeurant, été formulée en cours de contrôle et non antérieurement aux impositions initiales ;
Sur les pénalités :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (... ) la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration " ;
10. Considérant que, pour justifier l'application de majorations pour manquement délibéré, l'administration se fonde sur l'importance des prélèvements effectués sur le compte bancaire de la SARL F2E, leur caractère répétitif au cours de l'année 2010, la circonstance qu'ils n'étaient pas destinés à rémunérer un quelconque service et la position de gérant occupée par M. A... au sein de la société ; que, ce faisant, l'administration établit, en l'espèce, l'intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt justifiant l'application des majorations en litige ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ; que, par suite, les conclusions qu'il présente sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A...et au ministre de l'économie et des finances.
Délibéré après l'audience du 22 novembre 2016 à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme Terrade, premier conseiller,
Mme Duguit-Larcher, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 13 décembre 2016.
2
N° 16LY02049
gt
