France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 26 janvier 2016, 15LY01025

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SA Conditionnement a demandé au tribunal administratif de Dijon de lui accorder la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés et de contributions à l'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2001 dans le rôle de la commune de Chevigny-Saint-Sauveur.

Par un jugement n° 1100576 du 28 février 2012, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande.

Par un arrêt n° 12LY01331 du 16 mai 2013, la cour administrative d'appel de Lyon a déchargé la société des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2001.

Par la décision n° 370128 du 18 mars 2015, le Conseil d'Etat a, sur le pourvoi du ministre délégué chargé du budget, d'une part, annulé l'arrêt n° 12LY01331 du 16 mai 2013 de la cour administrative d'appel de Lyon, et d'autre part, renvoyé devant la cour de céans le jugement de cette affaire.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 22 mai 2012 au greffe de la Cour, la SA Conditionnement, représentée par son président en exercice, dont le siège est 36 avenue Tavaux à Chevigny-Saint-Sauveur (21800), demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement n°1100576, du 28 février 2012, par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2001 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions susmentionnées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens et le versement à son profit de la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle a été mise dans l'impossibilité d'assurer sa défense, n'ayant pu avoir accès à la procédure pénale sur laquelle s'est fondée l'administration fiscale ;

- il y a violation de l'article L. 60 du livre des procédures fiscales, en ce que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est fondée sur un rapport de l'administration qui était lui-même basé sur les seuls éléments de la procédure pénale, dont le contribuable n'a pas eu connaissance ;

- au stade du contentieux, dès lors qu'elle n'avait pas été mise en possession des documents en cause, la référence à ces pièces devait être écartée ;

- contrairement à ce qu'à jugé le tribunal administratif, elle n'a accepté aucun redressement contenu dans la proposition de rectification du 17 décembre 2008 ;

- contrairement à ce qu'à jugé le tribunal administratif, la demande de communication des pièces a été effectivement formulée dans un courrier du 14 avril 2009, en son 3ème alinéa ;

- le fait que l'administration fasse état pour les factures BFC Maintenance etC... Espaces verts de " factures de complaisance " signifie qu'il y a une charge réelle et qu'elles doivent être admises en déduction ;

- du fait de l'ordonnance de non-lieu du juge d'instruction, les redressements concernés perdent tout fondement ;

- l'administration fiscale n'apporte pas la preuve du bien-fondé des réintégrations ;

- les prestations facturées présentent un caractère normal ;

- sa mauvaise foi n'est pas établie.

Par un mémoire en défense enregistré le 20 septembre 2012, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- l'administration pouvait, sans entacher d'irrégularité la procédure d'imposition, fonder les rehaussements sur les documents détaillés dans les propositions de rectification, sans les communiquer à la société requérante ;

- les dispositions de l'article L. 60 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues ;

- l'absence de réalité des prestations est établie ;

- l'ordonnance de non-lieu est intervenue dans l'instance pénale pour des motifs de prescription ;

- les prestations administratives facturées par la société JC Finances à la société Conditionnement n'ont pas été supportées dans l'intérêt de celle-ci, pour un montant de 45 735 euros ;

- l'intention délibérée de la société d'éluder l'impôt est établie.

Par un mémoire en réplique, enregistré le 7 février 2013, la SA Conditionnement conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens.

Elle soutient en outre que :

- l'ordonnance de non-lieu intervenue ne se prononce pas uniquement en raison de la prescription ;

- les déclarations de M. D...et de Mme G...ne doivent pas être privilégiées par rapport à celles de M.C... ;

- le juge pénal n'a pas retenu de facturation abusive de la part de la société JC Finances.

Par un mémoire, enregistré le 27 mars 2013, le ministère de l'économie et des finances conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire, par les mêmes moyens.

Par un mémoire, enregistré le 28 mars 2013, la SA Conditionnement conclut aux mêmes fins que sa requête et son précédent mémoire.

Elle soutient en outre que les affirmations de l'administration quant aux déclarations de M. A..., son comptable, à propos des factures BFC Maintenance sont contredites par le procès-verbal d'audition.

Par un mémoire, enregistré le 2 avril 2013, le ministre de l'économie et des finances persiste dans ses écritures ;

L'affaire, renvoyée par la décision n° 370128 susmentionnée du Conseil d'Etat du 18 mars 2015, a été enregistrée à la cour le 24 mars 2015 sous le n° 15LY01025.

Par un mémoire en défense, enregistré le 27 avril 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Le ministre fait valoir que :

- le montant des droits et des pénalités en litige s'élève à la somme de 92 046 euros soit 51 420 euros en droits et 43 626 euros de pénalités, la société ayant expressément accepté le rehaussement de 2 997 euros, opéré au titre de l'exercice clos en 2005, relatif aux charges non déductibles correspondant aux dépenses personnelles de M. D..., même si elle a demandé pour la première fois la décharge des impositions correspondantes dans le cadre de sa réclamation contentieuse du 12 juillet 2010 ; qu'en conséquence, s'agissant de ce rehaussement et conformément à l'article R. *194-1 du livre des procédures fiscales, il incombe à la société de justifier du caractère exagéré des cotisations d'impôt qui ont été mises à sa charge ;

- l'administration a pris connaissance de procès verbaux d'audition par le juge pénal dans le cadre de la procédure correctionnelle diligentée à l'encontre des associés dirigeants de la SA Conditionnement dans le cadre de son droit de communication défini à l'article L. 101 du livre des procédures fiscales le 13 novembre 2008 auprès du tribunal de grande instance de Dijon ; l'origine et la teneur des informations opposées à la société pour justifier les redressements lui ont été précisées dans les propositions de rectification du 17 décembre 2008 qui mentionnent les conditions d'obtention des renseignements ayant servi à la motivation des rehaussements ; n'ayant en sa possession ni les originaux, ni les copies des documents relatifs au dossier pénal de la SA Conditionnement, l'administration ne pouvait matériellement faire droit à la demande de communication que celle-ci lui a adressée ; la loyauté du débat fiscal a été respecté en ce que l'administration a renvoyé la SA Conditionnement vers le vice-président chargé de l'instruction au TGI de Dijon ; elle a satisfait aux obligations qui lui incombait ; la circonstance que le vice-président chargé de l'instruction n'a pas voulu satisfaire à la demande de communication de pièces formulée par la société ne saurait conduire à regarder la procédure d'imposition suivie par l'administration à l'égard de cette société comme irrégulière ; aucune disposition législative ou réglementaire ou exigence prétorienne n'impose à l'administration de détenir une copie des documents contenant les informations obtenues de tiers et fondant les impositions ; les intéressés, visés par l'instruction en cours, et représentés par un avocat distinct pouvaient demander à leur conseil les représentant dans l'instance, la communication des pièces les intéressant, l'administration n'étant tenue de communiquer que les documents ou pièces qu'elle détient ;

- les prescriptions de l'article L. 60 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues ; il est constant que la SA Conditionnement n'a pas demandé à la commission départementale la production des documents dont l'administration faisait état ; dans la mesure où la commission départementale n'a pas eu connaissance d'autres documents que ceux qui ont été communiqués au contribuable, le moyen selon lequel la procédure serait irrégulière ne peut qu'être rejeté ;

- sur l'établissement de fausses factures émises par la société BFC Maintenance et C...Espaces Verts, sociétés dirigées et détenues principalement par M.C..., celles-ci n'ont jamais été consultées, ce n'est que l'instance correctionnelle diligentée au préjudice de la SA Conditionnement à l'encontre des associés dirigeants de cette société, MM C...etD..., qui a révélé une insuffisance d'imposition eu égard à leur comptabilisation ; dans le cadre de son audition le 29 novembre 2007, M. C...reconnaît qu'il s'agit de documents établis en concertation avec M. D... et M. A...dans le double but de faire baisser le résultat de la SA Conditionnement et de dégager de la trésorerie pour les sociétés BFC Maintenance et C...Espaces Verts ; ces éléments, qui sont au demeurant repris dans l'ordonnance de non lieu du 5 avril 2011 du tribunal de grande instance de Dijon, suffisent à établir l'absence de réalité des prestations facturées, le non lieu ayant été prononcé pour ces chefs de rehaussements uniquement parce que les faits étaient couverts par la prescription ; les explications de la SA Conditionnement ne sauraient remettre en cause les éléments recueillis auprès du tribunal de grande instance de Dijon ;

- sur les redevances facturées par la société JC Finances de 2000 à 2004, la procédure judiciaire a permis d'établir une surfacturation de ces prestations, notamment pour l'exercice 2001 ; lors de son audition, M.D..., directeur général de la SA Conditionnement indique qu'il a constaté que les honoraires de JC Finances sont exorbitants et ne correspondent pas aux prestations rendues ; dans un courrier envoyé à M.C..., M. D...a relevé une surfacturation de 45 735 euros HT d'honoraires au profit de JC Finances pour 2001 ; alors que l'un des dirigeants de la SA Conditionnement reconnait que cette somme n'a pas été exposée dans l'intérêt de la société, l'accroissement mécanique de la facturation à la SA Conditionnement par prise en compte du salaire de M. D... qui s'élève, augmenté des cotisations patronales et des indemnités kilométriques, à 57 376 euros n'explique pas une différence de facturation avec les autres années de 106 614 euros a minima, par comparaison avec les prestations facturées sur l'exercice 2002 ; les 45 735 euros réintégrés par l'administration sont sans rapport avec le montant de la rémunération de M. D... ;

- sur le bien-fondé des pénalités de 40 % pour manquement délibéré, les factures susmentionnées dont l'objet était de " faire baisser le résultat de la SA Conditionnement et de dégager de la trésorerie pour les sociétés BFC Maintenance et C...Espaces Verts ", sont des factures fictives c'est-à-dire qui ne correspondent pas à une prestation de service réelle ; la circonstances que les dirigeants de la SA Conditionnement aient qualifié ces factures " de complaisance " est sans incidence sur le but qu'ils poursuivaient et qu'ils ont, contrairement aux allégations de la SA Conditionnement, reconnu dans le cadre de la procédure pénale ; s'agissant de la facture de la société JC Finances, il ressort des déclarations de M. D...que la société a sciemment enregistré une facture dont elle savait que le montant ne correspondait pas aux prestations rendues ; ces déclarations consignées dans des procès-verbaux d'audition, conservent, même si les faits étaient prescrits au regard de la procédure judiciaire, toute leur valeur probante ; l'administration établit ainsi l'intention délibérée qu'avait la société requérante d'échapper à l'impôt, et a à bon droit appliqué les pénalités pour manquement délibéré sans que l'abandon des majorations de 40 % appliquées à un autre chef de rehaussement n'y fasse obstacle.

Par un mémoire enregistré le 18 décembre 2015, la SA Conditionnement persiste dans ses écritures, et demande de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre des frais de première instance non compris dans les dépens et 3 000 euros au titre des frais d'appel non compris dans les dépens.

Elle soutient, en outre, que :

- n'étant pas partie à l'instance pénale elle n'avait donc pas d'avocat pour la représenter dans l'instance correctionnelle ; elle n'a pu avoir communication des pièces relatives à cette instance sur lesquelles l'administration s'est appuyée pour fonder les redressements litigieux ; les droits de la défense sont un principe supra-constitutionnel auquel il ne peut être opposé de disposition légale telle que celle de l'article L. 76 B du code général des impôts ; l'administration fiscale n'a listé dans la proposition de rectification que les seuls procès-verbaux d'audition qui étayent sa thèse ce qui ne répond pas à l'obligation de donner accès au dossier qui fonde les redressements ;

- l'administration fiscale doit communiquer spontanément avec son rapport à la commission départementale des impôts, les documents sur lesquels elle s'est appuyée pour fonder les redressements litigieux, conformément aux dispositions de l'article L. 60 du livre des procédures fiscales ; la communication de ces documents a été demandée par la société dans sa réponse du 14 avril 2009, ce que ne conteste pas l'administration, même si ce courrier n'était pas adressé à la commission départementale ;

- l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales fait obstacle à ce que le juge se prononce, en matière de pénalités fiscales, au vu de pièces ou fasse droit à des moyens fondés sur des pièces qui ne peuvent être communiquées au contribuable ; l'administration fiscale ne se prononce pas sur le respect des droits de la défense dans la phase contentieuse ;

- la requérante a apporté sa part de la charge de la preuve, ce qui n'est pas le cas de l'administration fiscale qui n'établit pas l'absence de réalité de la prestation ; en effet, la société a fourni les factures relatives aux prestations régulièrement enregistrées en comptabilité et payées ; si l'administration entend persister dans la réintégration des prestations en cause, il lui appartient d'établir qu'elles n'ont pas été réalisées, ou que leur facturation est excessive ; or, elle n'apporte à cet égard aucun élément puisqu'elle se borne à se référer à des déclarations faites dans des procès-verbaux d'audition, documents qu'elle ne produit pas, déclarations qui ne sont que partielles et partiales ; la société requérante apporte la preuve du caractère normal des prestations facturées ; en ce qui concerne les factures BFC Maintenance et C...Espaces Verts, l'administration fait état dans la proposition de rectification de factures de complaisance ce qui implique une prestation réelle mais suppose que cette prestation n'est pas facturée par celui qui l'a rendue, mais la charge doit néanmoins être admise en déduction puisque réelle ;

- concernant la facturation de prestations par JC Finances, le juge correctionnel dans son ordonnance de non-lieu écarte le caractère abusif de la prestation ;

- concernant la facture de BFC Maintenance de 61 296 euros, la société apporte la preuve du caractère normal de la facturation, tandis que l'administration fiscale n'établit pas l'absence de réalité de la prestation ;

- concernant la facture C...Espaces Verts, elle concerne la location de bennes et leur enlèvement une fois remplies, utilisées lors des travaux de construction d'un bâtiment de stockage de 1 200 m2 qui s'est déroulée durant l'année 2000 ;

- concernant la facture JC Finances la seule augmentation de la facturation d'un exercice sur l'autre ne constitue pas la preuve du bien-fondé des redressements que l'administration doit rapporter ; la réintégration proposée par l'administration au titre de cette prestation est de 45 735 euros HT alors que le salaire de M. D...directeur général de la société requérante pris en charge par JC Finances à partir d'avril 2001 s'élève à 57 376 euros, soit un montant supérieur à la réintégration proposée par l'administration ;

- s'agissant de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l'administration fiscale doit démontrer l'intention du contribuable d'éluder l'impôt ; le motif de fictivité des factures doit être écarté puisqu'il ne constitue pas le motif des redressements ; la prétendue fictivité de la facture de JC Finances est écartée par le juge d'instruction ; la procédure judiciaire doit être écartée puisque la contribuable ne peut y avoir accès et qu'elle ne peut bénéficier des droits de la défense ; la procédure judiciaire dont l'administration fait état à la date de la proposition de rectification, soit le 17 décembre 2008, est au tout début de l'instruction ; le montant des facturations ne peut résulter que d'une appréciation subjective, ce qui exclut tout élément intentionnel ; l'administration fiscale doit déterminer clairement la qualification qu'elle donne à ces factures, fictives ou de complaisance ; l'administration affirme sans le prouver l'élément intentionnel ; l'intention d'éluder l'impôt n'est pas établi puisque le principal chef de redressement a été abandonné, à savoir la surfacturation de loyers au cours des années en litige ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 31 décembre 2015 et non communiqué, le ministre des finances et des comptes publics persiste dans ses écritures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Terrade, premier conseiller,

- les conclusions de M. Besse, rapporteur public,

- et les observations de MeF..., représentant la SA Conditionnement.

1. Considérant que la SA Conditionnement, qui a pour activité, d'une part, le conditionnement, l'entreposage, le stockage et, d'autre part, l'achat-revente de produits alimentaires, a fait l'objet, du 2 septembre au 10 décembre 2008, d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 ; qu'au cours de la période antérieure, du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2004, les dirigeants de la société, M. E... C..., son président directeur général, et M. B...D..., son directeur général, ont fait l'objet d'une procédure correctionnelle ; que, par application du délai spécial de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales, et sur le fondement de l'article L. 101 du même livre, l'administration fiscale a demandé la communication des pièces de la procédure pénale ; qu'au titre de l'année 2001, l'administration a retenu trois chefs de rehaussement, portant sur une " fausse facture " de la société BFC Maintenance, d'un montant de 51 250,84 euros, une " fausse facture " de la société C...Espaces verts d'un montant de 47 247 euros, et une partie des redevances facturées par la société JC Finances, pour un montant de 45 735 euros, ces trois sociétés étant dirigées et détenues principalement par M. C... ; que le 10 juin 2010 ont été mis en recouvrement, au titre de l'année 2001, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés pour un montant de 48 078 euros, des pénalités de 40 %, pour un montant de 19 231 euros, et des intérêts de retard pour 22 789 euros, montants auxquels s'ajoutent 4 252 euros au titre de la contribution supplémentaire à l'impôt sur les sociétés, intérêts de retard compris ; que la SA Conditionnement a contesté ces rehaussements par une réclamation en date du 12 juillet 2010 que l'administration fiscale a rejetée le 10 janvier 2011 ; que la SA Conditionnement a relevé appel du jugement du 28 février 2012 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions litigieuses ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2001, dans le rôle de la commune de Chevigny-Saint-Sauveur ; que, par un arrêt n° 12LY01331 du 16 mai 2013, la cour administrative d'appel de Lyon a déchargé la société des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2001 ; que, par la décision susmentionnée du 18 mars 2015 le Conseil d'Etat a annulé ledit arrêt et a renvoyé l'affaire à la cour de céans ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, que l'article L. 101 du livre des procédures fiscales dispose que : " L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu " ; qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que l'obligation faite par ces dispositions à l'administration de tenir à la disposition du contribuable qui les demande ou de lui communiquer, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements ne peut porter que sur les documents effectivement détenus par les services fiscaux ; que, dans l'hypothèse où les documents que le contribuable demande à examiner sont détenus non par l'administration fiscale, qui les a seulement consultés dans l'exercice de son droit de communication, mais par l'autorité judiciaire, il appartient à l'administration fiscale d'en informer l'intéressé afin de le mettre en mesure, s'il s'y croit fondé, d'en demander communication à cette autorité et, en tout état de cause, de porter à sa connaissance l'ensemble des renseignements fondant l'imposition que cette autorité lui avait permis de recueillir ;

3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans le cadre d'une instance correctionnelle diligentée à l'encontre des associés gérants de la SA Conditionnement, le vice-président du tribunal de grande instance de Dijon, chargé de l'instruction, a autorisé l'administration fiscale à consulter les pièces du dossier pénal mais non à en prendre des copies ; que l'administration, pour établir les redressements litigieux au titre de l'exercice 2001, s'est exclusivement fondée sur le contenu des pièces de la procédure correctionnelle qu'elle a pu consulter, en particulier les procès-verbaux d'audition des différentes personnes entendues ; que la SA Conditionnement, dûment informée de l'origine mais aussi de la teneur des renseignements obtenus par l'administration dans l'exercice de son droit de communication, a demandé à celle-ci, avant la mise en recouvrement des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution à cet impôt, de lui communiquer les documents correspondants ; que l'administration lui a répondu qu'elle ne pouvait lui donner satisfaction, faute de détenir ces pièces, et qu'il lui appartenait de présenter cette demande à l'autorité judiciaire ;

4. Considérant, en outre, que la proposition de rectification du 17 décembre 2008 fait état de tous les documents consultés, précisant la nature des documents, en l'espèce des procès-verbaux d'audition, leur numéro, leur date, l'identité des personnes interrogées, ainsi que les cotes et les pages où figurent les extraits qu'elle a retenus ; qu'elle a cité des extraits des procès-verbaux d'audition, souvent de manière littérale ; qu'elle a ainsi porté à la connaissance de la société requérante l'ensemble des renseignements fondant les rectifications litigieuses que l'autorité judiciaire lui avait permis de recueillir dans l'exercice de son droit de communication ; qu'elle a ainsi mis la contribuable en mesure de produire ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait ; que, par suite, les impositions litigieuses ont été établies selon une procédure régulière sans méconnaître le principe du contradictoire, ni les droits de la défense ;

5. Considérant que si le magistrat chargé de l'instruction a opposé un refus à la demande de communication des pièces de la procédure pénale formulée par l'avocat fiscal de la société, il résulte de l'instruction que c'est au motif que celui-ci n'était pas l'avocat d'une des parties au dossier pénal, le refus de communication n'ayant pas été opposé à la SA Conditionnement mais à l'avocat qui la représentait ; qu'au surplus, il résulte de l'instruction que la SA Conditionnement a finalement obtenu communication desdits documents dont elle produit des extraits à l'instance ;

6. Considérant, en second lieu, que l'article L. 60 du livre des procédures fiscales dispose que : " Le rapport par lequel l'administration des impôts soumet le différend qui l'oppose au contribuable à la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ainsi que tous les autres documents dont l'administration fait état pour appuyer sa thèse, doivent être tenus à la disposition du contribuable intéressé. / Cette communication doit être faite sous réserve du secret professionnel relatif aux renseignements concernant d'autres contribuables. Elle doit cependant porter sur les documents contenant des indications relatives aux bénéfices ou revenus de tiers, de telle manière que l'intéressé puisse s'assurer que les points de comparaison retenus par l'administration concernent des entreprises dont l'activité est comparable à la sienne " ; que ces dispositions organisent la procédure devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, si, en vertu de l'article L. 60 précité, l'administration est tenue de mettre à la disposition du contribuable, avec le rapport soumis par elle à la commission départementale, l'ensemble des autres documents dont elle fait état devant ladite commission, cette prescription n'implique la mise à la disposition du contribuable que des seuls documents effectivement produits par l'administration devant la commission départementale et de ceux dont l'administration a fait état, et dont le contribuable a demandé la production devant la commission ;

7. Considérant que, par courrier en date du 14 avril 2009, la SA Conditionnement a demandé à la direction du contrôle fiscal Rhône-Alpes-Bourgogne que le litige soit soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, et que lui soient communiqués les informations et renseignements sur lesquels s'appuie la motivation des redressements litigieux, sans préciser qu'il s'agissait des documents transmis aux membres de la commission ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la commission départementale aurait eu connaissance de documents qui n'auraient pas été communiqués à la contribuable ; que, pour les mêmes motifs que ceux développés précédemment, l'administration fiscale, qui ne disposait ni des pièces de la procédure correctionnelle sur lesquelles elle a fondé les redressements, ni de copies de ces pièces, ne pouvait qu'inviter la société requérante à en solliciter la communication auprès de l'autorité judiciaire qui les détenait, ce qu'elle a fait ; que la circonstance que le juge d'instruction a refusé à l'avocat fiscal de la société requérante cette communication au motif qu'il n'était pas l'avocat d'une partie à l'instance correctionnelle ne saurait faire regarder l'administration fiscale comme ayant méconnu les dispositions précitées de l'article L. 60 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, le défaut de réponse à une telle démarche est sans incidence sur la régularité de la procédure devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dont la SA Conditionnement a sollicité la saisine ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

8. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;

9. Considérant que l'autorité de la chose jugée en matière pénale ne s'attache qu'aux constatations matérielles contenues dans les décisions des juridictions qui sont définitives et qui statuent sur le fond de l'action publique ; que tel n'est pas le cas d'une ordonnance de non-lieu ;

10. Considérant qu'il ressort de l'audition par le juge judiciaire du directeur général de la SA Conditionnement, de l'expert comptable et de la responsable de site de cette société, dont il ne ressort pas des pièces du dossier qu'ils auraient rétracté leurs aveux, que des " factures de complaisance " ont été émises à destination de ladite société par deux autres sociétés, la société BFC Maintenance et la société C...Espaces verts ; qu'il ressort du procès-verbal d'audition n°220/2006 de M.C..., le 29 novembre 2007, et de l'ordonnance de non lieu du vice président chargé de l'instruction au tribunal de grande instance de Dijon dans le cadre de l'instance pénale diligentée contre les associés dirigeants de la SA Conditionnement, que ces factures ont été établies en concertation avec M. D...son directeur général et M.A..., expert-comptable, dans le double but de minorer le résultat de la SA Conditionnement et ainsi d'éluder l'impôt, et de dégager de la trésorerie pour les sociétés BFC Maintenance et C...Espaces verts ; que, dans ces conditions, l'administration apporte la preuve qui lui incombe du caractère fictif de ces factures ;

11. Considérant qu'en ce qui concerne la facture établie par la société BFC Maintenance le 31 mars 2001 pour un montant de 61 296 euros, qualifiée de " fausse facture " par l'administration fiscale dans la proposition de rectification, la SA Conditionnement soutient qu'elle correspond à un forfait mensuel de 4 268 euros, équivalant le taux horaire moyen mensuel d'intervention d'un technicien de 50 euros pour une moyenne de 85 heures par mois ; que, toutefois, l'administration fait valoir sans être sérieusement contestée que, alors que les moyens de production de la SA Conditionnement se sont accrus en 2002, ses charges d'entretien, malgré l'embauche au 1er juillet 2002 d'un responsable technique pour la maintenance du matériel pour un salaire mensuel charges comprises de 2 570 euros, soit une dépense annuelle de 15 240 euros, ont représenté un total de dépenses de maintenance de 29 855 euros pour l'année 2002, donc inférieur au montant de la facture litigieuse ; que ces éléments suffisent à établir l'absence de réalité des prestations facturées et le caractère fictif de la facture correspondante ; que, par suite, l'administration a pu, à bon droit, refuser d'admettre le caractère déductible de la somme litigieuse de 61 296 euros et la réintégrer au bénéfice imposable de la SA Conditionnement ;

12. Considérant qu'en ce qui concerne la facture de 56 507,41 euros émise le 31 mars 2001 par C...Espaces Verts, également qualifiée de " fausse facture " par l'administration fiscale dans la proposition de rectification, la SA Conditionnement soutient qu'elle correspondait à la location de bennes utilisées lors des travaux de construction d'un bâtiment de stockage par la SCI 36 et à leur enlèvement une fois remplies, les travaux s'étant déroulés de janvier à juillet 2000 ; qu'il résulte ainsi de l'instruction que la SA Conditionnement n'était pas le véritable bénéficiaire des prestations facturées et qu'il s'agissait d'une facture non engagée dans l'intérêt de la société requérante ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit refuser d'admettre le caractère déductible de la somme litigieuse de 56 504,41 euros et la réintégrer au bénéfice imposable de la SA Conditionnement ;

13. Considérant qu'il résulte des articles 38 et 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages consentis par une entreprise à un tiers constituent un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; que, dans l'hypothèse où l'entreprise apporte une telle justification, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que cette contrepartie est dépourvue d'intérêt pour l'entreprise ou que sa rémunération est excessive ;

14. Considérant que, s'agissant des redevances facturées par la société JC Finances, il résulte de l'instruction que cette société a facturé à la SA Conditionnement des " prestations administratives, suivi de comptabilité " pour les années 2000 à 2004 pour des montants allant de 39 219 euros pour 2004 à 167 104 euros pour 2001 ; que, lors de son audition le 21 décembre 2005, et dans un courrier envoyé à M.C..., le directeur général de la SA Conditionnement M. D...a indiqué avoir relevé une surfacturation de 45 735 euros HT d'honoraires au profit de JC Finances pour l'année 2001 ne correspondant pas aux prestations rendues ; que la société requérante conteste l'existence d'un acte anormal de gestion au motif que la société JC Finances n'aurait fait que répercuter sur sa facturation au titre de cet exercice la prise en charge des rémunérations versées d'avril à décembre 2001 à M. D...son directeur général auparavant et postérieurement rémunéré par elle ; que, toutefois, la SA conditionnement ne contredit pas utilement l'administration qui fait valoir, d'une part, qu'alors que le montant des honoraires représentait entre 2 et 3,5 % du chiffre d'affaires en 2000 et de 2002 à 2007, il s'est élevé à 6,6 % pour 2001 et, d'autre part, que l'accroissement mécanique de la facturation à la SA Conditionnement par la prise en charge, par JC Finances, du salaire de son directeur général qui s'élève à 57 376,34 euros n'explique pas une différence de facturation avec les autres années de 106 614 euros a minima par comparaison avec les prestations facturées sur l'exercice 2002 ; qu'alors que la SA Conditionnement n'apporte aucun commencement de justification de l'existence d'une contrepartie à cette facturation, l'administration apporte la preuve qui lui incombe que ces redevances étaient surfacturées et constitutives, à hauteur de 45 735 euros HT, d'un acte anormal de gestion ;

Sur les pénalités :

15. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré(...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. " ;

16. Considérant qu'en faisant valoir, sur la base des déclarations de ses dirigeants devant l'autorité judiciaire, que la SA Conditionnement a sciemment procédé, d'une part, à l'enregistrement de " fausses factures " dont l'objet était de minorer son résultat et de dégager de la trésorerie pour les sociétés BFC Maintenance et C...Espaces verts, et d'autre part, à la déduction de prestations administratives non exposées dans son intérêt facturées par la société JC Finances, toutes ces sociétés étant détenues et dirigées par son PDG, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de l'intention délibérée de la SA Conditionnement d'éluder l'impôt, justifiant l'application de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées ; que la SA Conditionnement, qui produit des extraits des procès verbaux d'audition devant le juge judiciaire, n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que c'est à tort que les impositions litigieuses ont été assorties de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts, ni que ces pénalités seraient fondées sur des pièces qui n'auraient pas été communiquées au contribuable en violation des stipulations de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SA Conditionnement n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon, qui n'a commis aucune irrégularité en n'ordonnant pas la production des pièces de la procédure pénale, a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à la SA Conditionnement une somme au titre des frais exposés en cours d'instance et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SA Conditionnement est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA Conditionnement et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 5 janvier 2016 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Terrade, premier conseiller,

Mme Duguit-Larcher, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 26 janvier 2016.

N° 15LY01025

| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 26 janvier 2016, 15LY01025

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision