| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 13 juillet 2012, 11LY02338

Vu la requête, enregistrée le 20 septembre 2011, présentée pour M. et Mme Patrice A domiciliés ... ;

M. et Mme A demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1000988 du 19 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2005, 2006 et 2007 et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que les propositions de rectification adressées à Mme A n'étaient pas suffisamment motivées ; que la mise en oeuvre des dispositions générales et moins favorables de l'article 111 c du code général des impôts, alors que les dispositions spéciales et plus favorables de l'article 109 1 étaient applicables, constitue une irrégularité substantielle ; que l'annulation des écritures fictives et la constatation d'une dette de Mme A envers la société STCA entraient dans les prévisions de l'article 111 a du code général des impôts ; que les montants correspondant au prêt de la société dont l'existence a été reconnue par le débiteur et qui ont été remboursés depuis ne constituaient pas des montants imposables ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire, enregistré le 20 janvier 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ;

Il soutient que les propositions de rectification adressées à Mme A, qui comportent l'ensemble des éléments de fait et de droit justifiant les redressements et qui mentionnent les impôts visés ainsi que le montant des rectifications proposées, sont suffisamment motivées ; que les sommes perçues par Mme A, qui, en tant que dirigeante de la société STCA, s'était livrée à des achats fictifs comptabilisés dans les écritures de cette société, constituaient des rémunérations et ou avantages occultes, au sens de l'article 111 c, constitutifs d'un revenu distribué lorsqu'il n'a pas été comptabilisé en tant qu'avantage en nature, comme l'exige l'article 54 bis, mais indistinctement dans un compte d'achat ou de frais généraux ; que Mme A n'étant pas associée de la société STCA et les sommes, qui n'ont pas été remboursées au cours de la même année, n'apparaissant pas comme des avances, prêts ou acomptes, l'imposition ne pouvait être fondée sur l'article 111 a ; que les sommes directement appréhendées par Mme A n'ayant pas été prélevées sur les bénéfices et n'ayant donc pas supporté l'impôt, elles ne pouvaient en tout état de cause donner lieu à l'application de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ; que l'imposition devrait, le cas échéant, être maintenue sur le fondement substitué des articles 109 1 2° et 111 a du code général des impôts, sans privation d'aucune garantie ; que d'autres achats fictifs inscrits dans les écritures comptables de la société STCA en 2006 et 2007 pour des montants de 32 249 euros et 88 813 euros correspondent à des détournements de fonds opérés au profit exclusif de Mme A imposables entre ses mains dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que la dette de Mme A, qui a été constatée dans les opérations de clôture de l'exercice 2007 dans le but d'annuler les écritures fictives correspondant aux détournements de fonds effectués entre le 11 août 2006 et le 31 décembre 2007, ne fait que révéler les détournements en cause ; que la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés interdisant aux dirigeants de SAS de conclure avec leur société toutes conventions d'emprunt dans leur intérêt personnel, un tel acte, qui est frappé de nullité, n'est pas opposable à l'administration et les sommes inscrites au débit du compte " 467-1000 - Mme P. B " en compensation des sommes frauduleusement détournées ne peuvent représenter une dette dans la comptabilité de la société ; que le remboursement éventuel de cette dette est donc sans incidence sur le bien-fondé de la taxation ; que l'imposition devrait subsidiairement être maintenue dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 111 c en tant qu'avantages occultes, cette substitution de base légale ne privant les contribuables d'aucune garantie, ou celui de l'article 111 a, faute de tout remboursement au cours des années au titre desquelles elles ont été appréhendées par Mme A ;

Vu le mémoire, enregistré le 18 juin 2012, présenté pour M. et Mme A, tendant aux mêmes fins que la requête, la somme demandée au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative étant portée à 5 000 euros, par les mêmes moyens ;

Ils soutiennent, en outre, que l'administration s'est livrée, sous couvert de vérification de la comptabilité de la société STCA et de l'exercice du droit de communication, à un examen des éléments d'imposition de Mme A, sans envoi préalable de l'avis prescrit par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'une dette n'est pas un revenu disponible ; que le simple constat de l'illicéité des détournements de fonds opérés par Mme A ne suffit pas à caractériser un manquement délibéré à ses obligations fiscales ; que la majoration de 40 % en matière de revenus de capitaux mobiliers n'est pas motivée ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 juin 2012 :

- le rapport de M. Besson, premier conseiller ;

- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;

Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la SAS STCA, dirigée par Mme A et détenue à 95 % par la société 4PA dont Mme A détient 47 % des parts, et du contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. et Mme A, deux propositions de rectification leur ont été adressées en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; qu'ils font appel du jugement n° 1000988 du 19 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge de ces compléments d'imposition et des pénalités y afférentes ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " et qu'aux termes de l'article R.* 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications proposées, afin de permettre au contribuable de formuler ses observations ;

Considérant que les propositions de rectification des 18 décembre 2008 et 17 février 2009 adressées à M. et Mme A indiquent avec une précision suffisante les motifs, la nature, le montant et la base légale des rectifications envisagées ; qu'elles permettaient ainsi aux contribuables d'engager valablement une discussion avec l'administration ;

Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) " ;

Considérant que leur dossier fiscal ayant seulement fait l'objet d'un contrôle sur pièces, M. et Mme A ne peuvent utilement reprocher à l'administration de ne pas leur avoir adressé l'avis de vérification prévu par les dispositions précitées en cas d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ou de vérification de comptabilité ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Quant aux revenus distribués :

Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués (...) c. Les rémunérations et avantages occultes " ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sommes de 66 249 euros, 46 313 euros et 9 358 euros, perçues respectivement en 2005, 2006 et 2007 par Mme A, qui, en tant que dirigeante non associée de la SAS STCA, s'était livrée, ce qui n'est pas contesté, à des achats fictifs au moyen de chèques libellés à son nom d'usage, signés sous son nom de jeune fille, encaissés sur son compte personnel et inscrits dans les écritures comptables de cette société, constituaient des rémunérations ou avantages occultes imposables entre ses mains, au sens des dispositions précitées de l'article 111 c du code général des impôts, n'ayant pas été comptabilisées comme avantages en nature, ainsi que le prévoit l'article 54 bis, mais indistinctement dans un compte d'achat ou de frais généraux ;

Quant aux bénéfices non commerciaux :

Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (...) " ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que certains achats fictifs inscrits dans les écritures comptables de la société STCA entre le 11 août 2006 et le 31 décembre 2007 pour des montants de 32 249 euros et 88 813 euros, correspondant à des détournements de fonds, imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, opérés au seul profit de Mme A, ont été annulés dans les opérations de clôture de l'exercice 2007 ; que si une dette de Mme A envers la société STCA a également été constatée par inscription au débit du compte " 467-1000 - Mme P. B ", les sommes détournées, qui n'ont pas été mises à la disposition de l'intéressée à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes, ne peuvent être regardées comme des revenus distribués au sens de l'article 111 a du code général des impôts ; que M. et Mme A ne justifient enfin d'aucun remboursement effectif de ces sommes au cours des années où elles ont été détournées ;

Sur la majoration de 40 % en matière de revenus de capitaux mobiliers :

Considérant que le constat de l'illicéité des détournements de fonds opérés par Mme A caractérisant le manquement délibéré de cette dernière à ses obligations fiscales, c'est à bon droit que la majoration dont il s'agit, qui est suffisamment motivée, lui a été appliquée en application de l'article 1729 du code général des impôts ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif Clermont-Ferrand a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des impositions et majorations litigieuses ; que doivent être rejetées, en conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A et au ministre de l'économie et des finances.

Délibéré après l'audience du 22 juin 2012 à laquelle siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Besson et Segado, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 13 juillet 2012.

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