Vu le recours, enregistré le 16 mai 2011, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT qui demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0700721 du 4 mars 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. Laurent A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, à concurrence de 196 261 euros, et de contributions sociales, à concurrence de 58 455 euros, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 et condamné l'Etat à lui verser 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
2°) de prononcer le rétablissement de l'imposition sur le revenu litigieuse et, subsidiairement, de dire qu'en cas de contestation d'une plus-value, celle-ci devra être soumise aux contributions sociales pour la somme de 58 455 euros ;
Il soutient qu'en considérant que M. A devait racheter au terme des sept ans l'usufruit de son fonds libéral d'orthodontiste, cédé pour cette durée, par acte notarié du 29 décembre 2002, à la SELARL A Laurent, pour disposer de la clientèle et reconstituer son fonds en pleine propriété, le tribunal administratif a méconnu les dispositions de l'article 617 du code civil selon lesquelles l'usufruit s'éteint notamment par l'expiration du temps pour lequel il a été accordé ; que l'indemnité de 640 000 euros versée en vertu de la cession de l'usufruit ne peut donc s'analyser comme la contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert de clientèle ; qu'en cédant son fonds à la SELARL A Laurent, le 19 janvier 2010, M. GLAS a réalisé un actif, alors qu'en établissant un usufruit sur son fonds le 29 décembre 2002, il a réalisé un produit d'exploitation, l'usufruit étant un droit réel que l'usufruitier doit inscrire en immobilisation incorporelle ; qu'en tant que nu-propriétaire, M. A ne pouvait que conserver en immobilisation son fonds libéral pour sa valeur d'acquisition ; que pour le céder en 2010 au prix de 800 000 euros, il est exclu qu'il s'en soit séparé, même partiellement, plusieurs années auparavant pour le prix de 640 000 euros ; que cette dernière somme est constitutive d'un produit d'exploitation imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'en conservant la nue-propriété de son cabinet d'orthodontie, M. A n'a pas cessé définitivement son activité professionnelle mais l'a mise en sommeil, la cession du fonds en 2010 confirmant que la cession préalable de l'usufruit n'a pas emporté de cessation d'activité ou de cession de clientèle ; qu'en l'absence de transfert de propriété, l'administration était fondée à remettre en cause l'existence d'une plus-value professionnelle ; qu'en présence d'une plus-value professionnelle, il y aurait lieu de rétablir son assujettissement aux contributions sociales dégrevées par décision du " 13 août 2007 " au motif qu'était en cause un produit d'exploitation ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré le 1er août 2011, présenté pour M. Laurent A, tendant au rejet du recours et à ce que l'Etat lui verse une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que le jugement doit être confirmé, le plan comptable général traitant de l'usufruit comme d'un élément incorporel de l'actif immobilisé de l'usufruitier, l'usufruit du fonds libéral étant une source de profit dotée d'une pérennité suffisante et librement cessible et la plus-value étant imposable, selon l'article 93 quater I du code général des impôts, à raison de la cession d'une immobilisation incorporelle ; que la durée de la procédure à laquelle le contrôle fiscal a donné lieu, soit plus de quatre ans rien qu'en première instance, est excessive au regard de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le mémoire, enregistré le 27 octobre 2011, présenté pour le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT tendant aux mêmes fins que son recours par les mêmes moyens ;
Il soutient en outre que les litiges relatifs à l'assiette des impôts et taxes ne sont pas visés par les stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, le juge de l'impôt ne statuant pas en matière pénale ni ne tranchant des contestations sur des droits et obligations à caractère civil ;
Vu l'ordonnance du 17 janvier 2012 fixant la clôture d'instruction au 3 février 2012, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le code civil ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 mai 2012 :
- le rapport de M. Besson, premier conseiller ;
- les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;
- et les observations de Me Sabeur, avocat de M. A ;
Considérant que M. A, qui exerce la profession d'orthodontiste, était propriétaire d'un fonds libéral à Evreux (Eure), possède un second cabinet dans les Pyrénées-Atlantiques et réside en Haute-Savoie où ses revenus professionnels sont imposables, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sous le régime de la déclaration contrôlée ; qu'il a, par acte notarié du 29 décembre 2002, cédé, pour une durée de sept ans, l'usufruit de son cabinet d'Evreux comprenant " l'ensemble des droits mobiliers incorporels et corporels ", soit notamment " toutes les installations et instrumentations professionnelles, la clientèle civile attachée au cabinet, le droit au bail professionnel et les contrats de crédit-baux consentis par la société BNP Lease pour des fauteuils professionnels ", à la SELARL A Laurent, dont il est le gérant et associé majoritaire, moyennant le versement d'une somme de 640 000 euros déclarée comme plus-value à long terme ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité, du 14 janvier au 24 mars 2004, portant sur les années 2001 et 2002, l'administration a remis en cause l'application du régime des plus-values à long terme, estimant que cette somme de 640 000 euros constituait une recette exceptionnelle devant être prise en compte pour la détermination du bénéfice imposable à l'impôt sur le revenu au taux progressif ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT fait appel du jugement n° 0700721 du 4 mars 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. Laurent A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en résultant, à concurrence de 196 261 euros, et de contributions sociales, à concurrence de 58 455 euros, auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2002 et demande le rétablissement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à concurrence de 196 261 euros ;
Considérant qu'alors même que l'acte notarié du 29 décembre 2002 ne prévoit pas expressément que l'usufruit serait restitué automatiquement à M. A au terme du délai prévu de sept ans, la cession de l'usufruit de son fonds libéral d'orthodontie à la SELARL A Laurent ne pouvait être regardée comme définitive en 2002, son caractère temporaire impliquant nécessairement, en application des dispositions de l'article 617 du code civil selon lesquelles " L'usufruit s'éteint (...) Par l'expiration du temps pour lequel il a été accordé (...) ", son retour entre les mains du nu-propriétaire à l'expiration du délai de cession ; que c'est dès lors à tort que les premiers juges ont regardé la somme de 640 000 euros perçue en 2002 comme une indemnité versée en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle, au motif que M. A aurait dû racheter l'usufruit cédé pour disposer à nouveau de sa clientèle et reconstituer son fonds libéral en pleine propriété ;
Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés tant devant le Tribunal administratif de Grenoble que devant elle par M. A ;
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle (...) " ; qu'aux termes de l'article 93 quater du même code : " I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies (...) " ;
Considérant qu'en l'absence d'aliénation d'un élément de l'actif de l'activité libérale de M. A, celui-ci ne peut être regardé comme ayant réalisé une plus-value à long terme, l'indemnité de 640 000 euros versée le jour de la signature de l'acte authentique s'analysant comme un produit d'exploitation imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
Considérant, en second lieu, que si M. A fait valoir que la durée de la procédure à laquelle le contrôle fiscal a donné lieu, soit plus de quatre ans s'agissant de la première instance, est excessive au regard de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ce moyen ne permet de contester utilement ni la régularité de la procédure d'imposition ni le bien-fondé de celle-ci ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. A de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2002 ; que doivent être rejetées, en conséquence, les conclusions de M. A tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : La cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu mise à la charge de M. Laurent A au titre de l'année 2002, à concurrence de 196 261 euros, est intégralement rétablie.
Article 2 : Le surplus de la demande et les conclusions d'appel de M. Laurent A sont rejetés.
Article 3 : Le jugement n° 0700721 du 4 mars 2011 du Tribunal administratif de Grenoble est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et du commerce extérieur à M. Laurent A.
Délibéré après l'audience du 22 mai 2012 à laquelle siégeaient :
M. Chanel, président de chambre,
MM. Besson et Segado, premiers conseillers.
Lu en audience publique, le 12 juin 2012.
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N° 11LY01293
